Об определении суммы налога на доходы, засчитываемой при уплате налога на прибыль организаций (А.А. Ульянов, "Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 4, февраль 2008 г.)

Об определении суммы налога на доходы, засчитываемой
при уплате налога на прибыль организаций

Предположим, что налог на прибыль организаций за 2007 г. исчислен российской организацией в соответствии с НК РФ в размере 200000 руб. Налог на доходы, полученные этой организацией в 2007 г. в результате осуществления деятельности на территории иностранного государства, выплачен в соответствии с законодательством иностранного государства в размере 100000 руб. При этом в случае, если бы такая деятельность осуществлялась на территории Российской Федерации, а не за ее пределами, налог на прибыль организаций был бы исчислен в размере 90000 руб., а не 100000 руб. Рассмотрим следующий вопрос: в связи с этим сумма налога на доходы, выплаченная за пределами Российской Федерации, засчитывается при уплате налога на прибыль организаций в Российской Федерации в размере 90000 руб. или 100000 руб.?

Согласно п. 3 ст. 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации. Сказанное означает, что сумма выплаченного российской организацией в соответствии с законодательством иностранного государства налога на доходы, полученные ею в результате осуществления деятельности на территории указанного государства, не может превышать сумму налога на прибыль организаций, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации и исчисленного в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - декларация по налогу), форма которой утверждена приказом Минфина России от 07.02.06 N 24н.

НК РФ не уточняется, о какой сумме налога на прибыль организаций, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации, идет речь в п. 3 ст. 311 НК РФ. Так, в рассматриваемом случае речь идет о двух суммах налога на прибыль организаций за 2007 г.: 90000 руб. и 200000 руб. В данном случае сумма (в размере 100000 руб.) выплаченного российской организацией в соответствии с законодательством иностранного государства налога на доходы, полученные ею в 2007 г. в результате осуществления деятельности на территории указанного государства, не превышает сумму (в размере 200000 руб.) налога на прибыль организаций за 2007 г., исчисленного российской организацией в соответствии с НК РФ.

Пунктом 3 ст. 311 НК РФ предусмотрено, что зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента. Сказанное означает, что НК РФ устанавливает только одно условие производства зачета, а именно: представление налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации. В НК РФ не говорится о том, что на основании такого документа возможно исчисление суммы налога налог на прибыль организаций, которая подлежала бы исчислению в декларации по налогу в случае, если бы соответствующая деятельность российской организации осуществлялась не на территории иностранного государства, а на территории Российской Федерации.

Учитывая изложенное, а также положения п. 7 ст. 3 НК РФ. можно заключить, что в рассматриваемом случае сумма налога на доходы, выплаченная за пределами Российской Федерации, засчитывается при уплате налога на прибыль организаций в Российской Федерации целиком, т.е. в размере 100000 руб.

Вместе с тем согласно п. 1 Инструкции по заполнению налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации (далее - декларация о доходах), утвержденной приказом МНС России от 23.12.03 N БГ-3-23/709@ (далее - приказ МНС России), декларация о доходах представляется российской организацией при ее обращении в налоговые органы в целях зачета в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации и соглашениями об избежании двойного налогообложения сумм налога на прибыль (доход), уплаченного (удержанного) в иностранном государстве.

Следовательно, декларация о доходах признается документом, подтверждающим уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации.

Пунктом 3 Инструкции установлено, что декларация о доходах может быть представлена в налоговые органы в любом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с подачей декларации по налогу в Российской Федерации.

Декларация о доходах, форма которой утверждена приказом МНС России, позволяет исчислить не только сумму налога на доходы, полученные российской организацией в результате осуществления деятельности на территории иностранного государства, но и сумму налога на прибыль организаций, которая подлежала бы исчислению в декларации по налогу в случае, если бы такая деятельность осуществлялась на территории Российской Федерации, а не на территории указанного иностранного государства.

В связи с изложенным необходимо признать, что в рассматриваемом случае сумма налога на доходы, выплаченная за пределами Российской Федерации, засчитывается при уплате налога на прибыль организаций в Российской Федерации в размере 90000 руб. (это сумма налога на прибыль организаций, которая подлежала бы исчислению в декларации по налогу в случае, если соответствующая деятельность осуществлялась на территории Российской Федерации, а не на территории иностранного государства), а не 100000 руб.

А.А. Ульянов,

советник государственной гражданской

службы Российской Федерации 3 класса

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 4, февраль 2008 г.