"Отладка" системы бюджетирования в холдинге (А. Яцына, "Консультант", N 7, апрель 2008 г.)

"Отладка" системы бюджетирования в холдинге

Создание и внедрение системы бюджетирования в компаниях позволяет повысить эффективность управления и прозрачность деятельности, ввести строгий учет и контроль расходования средств и оптимизировать затраты. Однако при этом возникают новые проблемы, которые связаны уже с функционированием самой системы бюджетирования.

Рассмотрим проблемы, вызываемые системой бюджетирования, и способы их решения на собирательном примере российского холдинга. Представленные способы решения проблем основаны на практике российских холдинговых компаний.

На данный момент большинство холдингов*(1) имеют развитую систему бюджетирования, которая характеризуется наличием:

подробного справочника статей затрат, унифицированного для всех предприятий;

четкой процедуры составления, согласования и утверждения бюджетов;

закрепленных обязанностей, полномочий и ответственности специалистов и подразделений;

продуманных бюджетных форм;

жестких сроков составления плановых и отчетных форм;

четкой процедуры контроля исполнения бюджетов, отчетности;

связей между показателями исполнения бюджетов и мотивацией руководителей;

развитой автоматизированной системы, позволяющей собирать, обрабатывать данные по всему холдингу и представлять аналитику в самых разных разрезах.

После того как система уже внедрена, перед компанией встают задачи "тонкой" настройки бюджетирования и устранения недочетов, вызванных самой системой. На схеме 1 представлена структура сегодняшнего типового российского холдинга.

Опираясь на представленные на схеме данные, составим обобщенный список проблем системы бюджетирования. Итак, к ним можно отнести:

длительные процедуры формирования и согласования бюджетов затрат. Во многих холдингах бюджетирование на следующий год начинается в мае, чтобы можно было успеть утвердить бюджеты до января. Вместо того чтобы повышать исполнительность сотрудников, которые ответственны за составление проектов бюджетов и их обобщение на разных уровнях управления холдингом, большинство компаний предпочитает учитывать в сроках представления бюджетов периоды отпусков, предпраздничные и праздничные дни, а также "неизбежный" спад активности и работоспособности сотрудников в период между корпоративным и календарным новым годом;

сложности с выбором параметров сценарных условий, отсутствие методик прогнозирования значений этих параметров и четких правил присвоения определенных значений сценарных параметров для формирования бюджетов;

избыточную детальность и подробность структуры затрат дочерних и зависимых обществ (ДЗО), требуемую подразделением, которое отвечает за бюджетный пpoцecс;

рассмотрение подразделением, ответственным за бюджетный процесс, бюджетов ДЗО по отдельности, а не бюджетов бизнес-направлений (субхолдингов) в целом;

учет операций между бизнес-направлениями и ДЗО по внутренним расценкам*(2), а не по рыночным ценам;

полные процедуры расчета и формирования бюджетов по уже одобренным и запущенным долгосрочным инвестиционным программам;

многочисленные корректировки бюджетов по решению руководства управляющей компании (как правило, в сторону сокращения затрат) без пересмотра плановых показателей;

необходимость руководителям ДЗО и бизнес-направлений обосновывать платежи, даже если они производятся в рамках утвержденных бюджетов;

принятие на бюджетном комитете решений, не основывающихся на всей предыдущей проделанной работе по согласованию, уточнению, перерасчету, предварительному пересмотру бюджетов, а зависящих от веса в компании конкретного руководителя бизнес-направления ДЗО.

Вероятно, читатель обнаружит в этом перечне много знакомых элементов, приводящих к ежедневным сложностям. Происхождение данных проблем понятно и объективно обусловлено.

Во-первых, сама система бюджетирования в своем развитии идет по пути усложнения. На начальном этапе компания стремится хотя бы в общем определить основные направления затрат. Затем, по мере накопления опыта и статистических данных, развиваются и усложняются методы и инструменты расчета доходов и затрат, что неизбежно ведет к росту числа статей бюджета и количества данных, необходимых для их корректного расчета. Накопление аналитики провоцирует повышение требований руководства к подробности описаний и точности прогнозов. Формы усложняются, процедуры удлиняются, растет число согласований. И каждое новое накопление опыта и статистических данных вызывает следующий виток усложнения форм, методики, роста числа статей...

Во-вторых, управляющая компания всегда желает контролировать все финансовые потоки. Есть устоявшееся мнение, что стоит ослабить "вожжи" контроля - и руководители среднего звена начнут тратить средства компании направо и налево, в угоду собственным локальным интересам. И это мнение не беспочвенно...

В-третьих, существует объективный разрыв между набором компетенций линейных специалистов (работающих в сфере закупок, продаж, производства, логистики), которые оперируют натуральными показателями, мыслят по логике "деятельность", - и набором компетенций финансовых специалистов, оперирующих финансовыми показателями, мыслящими по логике "деньги". Желая получить обоснование "денег", представленных в бюджетах, финансовые специалисты всех уровней управления стремятся узнать подробности о "деятельности". Число согласований, запросов, требований об обоснованиях затрат растет.

В-четвертых, перед линейными специалистами ставят задачи по росту продаж, выпуска, межремонтных пробегов оборудования. Они отчитываются за то, чтобы все работало бесперебойно, "крутилось и вертелось". Это сказывается на статьях бюджетов, связанных с техническим обслуживанием, ремонтом, запасами материалов, резервированием мощностей и инфраструктуры, обучением и развитием персонала. В то же время перед финансистами ставят задачи по снижению затрат, высвобождению оборотных средств, увеличению ликвидности. Естественно, они стремятся урезать цифры. В итоге получается своего рода конфликт интересов.

Учитываем проблемы, перечисленные выше, добавляем сюда тот факт, что численность планово-экономических и финансовых служб зачастую превышает в управляющей компании совокупную численность всех остальных подразделений, - и получаем собирательный портрет современного холдинга. Общий вид системы бюджетирования в таком холдинге представлен на схеме 2.

Путь к совершенствованию

Наличие проблем - это стимул для совершенствования, а не повод отказаться от системы бюджетирования. При рассмотрении любой проблемы в системе бюджетирования, в том числе связанной с функционированием других элементов управления компанией, рекомендуется применять следующие методы:

Схема 1. Обобщенная структура холдинга

                                          /---------------\

                                          |   Акционеры   |

                                          \---------------/

                                                  |                  /---------------------------\

                                                  |------------------|   Контрольно-ревизионное  |

                                      /----------------------\       |        управление         |

                            /---------| Управляющая компания |       \---------------------------/

                            |         \----------------------/

                  /--------------------\          |

                  | Бюджетный комитет  |          |

                  \--------------------/          |

          /-----------------\                     |

          |   Департамент,  |                     |

          | ответственный за|---------------------|

          |  бюджетирование |                     |

          \-----------------/                     |

                                                  |

                                                  |

                                                  |

         /---------------------------------------------------------------------------------\

 /--------------------\    /--------------------\    /--------------------\   /--------------------\

 | Бизнес-направление |    | Бизнес-направление |    | Бизнес-направление |   | Бизнес-направление |

 \--------------------/    \--------------------/    \--------------------/   \--------------------/

   /---------\                   /---------\                /---------\             /---------\

  /--+-+-\|  |                  /--+-+-\|  |               /--+-+-\|  |            /--+-+-\|  |

  |/---+--+\ |                  |/---+--+\ |               |/---+--+\ |            |/---+--+\ |

  \|/-----+-\|                  \|/-----+-\|               \|/-----+-\|            \|/-----+-\|

   \|/-------+\                  \|/-------+\               \|/-------+\            \|/-------+\

    \|/--------\                  \|/--------\               \|/--------\            \|/--------\

     \|  ДЗО   |                   \|  ДЗО   |                \|  ДЗО   |             \|  ДЗО   |

      \--------/                    \--------/                 \--------/              \--------/

введение правил, стандартов и системы приоритетов соответствия системы бюджетирования стратегическим задачам, распределению функций и полномочий - это решение на стратегическом уровне;

отделение параметров бюджетирования, поддающихся точному расчету, от параметров вероятностных, поддающихся лишь приблизительному прогнозированию, - решение на методическом уровне: корректировка методики расчета;

упрощение процедур - решение оптимизационной задачи по критериям "время" и "трудозатраты".

Снижаем неопределенность

Первая задача, которая стоит перед любой холдинговой компанией, - определить параметры сценарных условий, т. е. составить прогноз развития экономической ситуации в будущем году. Необходимый минимум информации при этом - сведения об уровне инфляции, динамике цен на продукцию, динамике регулируемых тарифов и курсе рубля по отношению к другим валютам. В более развитых системах бюджетирования пытаются составить прогнозы: динамики заработных плат по разным категориям работников, динамики цен на сырье и материалы, роста валового внутреннего или валового регионального продукта, мирового потребления продукции компании и продуктов-заменителей, стоимости заимствований и обслуживания долга и т.д.

Затем, в строгом соответствии с правилами, составляются оптимистичный, нейтральный и пессимистичный сценарии. Вопрос как всегда в том, какой из сценариев положить в основу расчета доходов и расходов. В лучшем случае выбирается нейтральный сценарий, в худшем - оптимистичный. Люди склонны смотреть в будущее с оптимизмом и уверенностью. Кроме того, так гораздо лучше выглядят предполагаемые доходы и расходы. Однако к декабрю, когда проекты бюджетов "сверстаны", согласованы и начинается их защита и утверждение, становится ясно, что большинство прогнозов не оправдалось. При этом реальная ситуация в половине случаев хуже той, которая установлена пессимистичным сценарием.

Самое простое решение - изначально исходить из пессимистичного сценария. Если он исполнится, то бюджеты окажутся корректными. Если же ситуация будет развиваться более позитивно, то возникнет резерв, который можно будет использовать согласно перечню приоритетов бизнес-направлений и подразделений.

Решение более сложное, требующее значительной аналитической работы, - выделение у каждого подразделения статей, которые можно автоматически изменять в зависимости от изменения сценарных условий. При этом необходимо понимать, что далеко не все статьи поддаются такому гибкому изменению. Например, в краткосрочном периоде можно достаточно резко изменять затраты на ремонт (сокращать объемы работ, сдвигать сроки капитального и среднего ремонта). Но в среднесрочном периоде это может вызывать снижение работоспособности, ухудшение качества продукции, рост аварийности.

Схема 2. "Обобщенная процедура бюджетирования в холдинге"

У многих компаний возникает задача балансирования доходной и расходной части, связанная со скачкообразным, неравномерным характером доходов (это имеет место, например, в судостроении, станкостроении, при крупных оптовых поставках). В данном случае помогает разделение всех статей затрат на защищенные (выплаты по которым проводятся без срывов сроков в любом случае) и зависящие от поступления доходов. Идеальна ситуация, когда доходы от регулярной (часто вспомогательной) деятельности полностью покрывают защищенные статьи затрат. Оптимальный выход для организации - сформировать резервный фонд, размер которого примерно в полтора раза превышает потребности в средствах на средний период между двумя поступлениями.

Правила и приоритеты

Уже утвержденные инвестиционные программы, срок реализации которых больше года (обычного срока составления бюджетов), должны получать более высокий приоритет. При этом доля затрат, приходящаяся в различных статьях бюджетов на обеспечение данных инвестиционных программ, должна явным образом выделяться. Гораздо лучше, если инвестиционные бюджеты формируются отдельно от бюджетов регулярной деятельности. Это позволит удалить или резко сократить процедуру повторного согласования и утверждения затрат по инвестиционным проектам. Однако данный подход требует наличия проектного управления, что связано уже с организационными изменениями.

Схема 3. Перспективная структура бюджетирования в холдинге

                                /---------------\

                                |   Акционеры   |

                                \---------------/

                                        |                  /---------------------------------------\

                                        |------------------|           Бюджетный комитет           |

                            /----------------------\       \---------------------------------------/

                            | Управляющая компания |                               |

                            \----------------------/                 |              |

/-----------------\                     |                            |              |Утвержденный

|   Департамент,  |   Согласование      |                   Проект на|              |консолидиро-

| ответственный за|   проекта бюджета   |                   бюджетный|              |ванный бюджет

|  бюджетирование |  ---------------  |                   комитет  |              |

\-----------------------\              |                            |              |

             Консолидиро-|             |                            |              |

|Сценарные   ванный бюд- |Корректиров-| |                            |              |

|условия,    жет         |  ки проекта| |                            |              |

|правила,                |     бюджета| |                            |              |

|приоритеты        /------------------------------------------------+--------------+-------\

           /-----------\         /-----------\            /-----------\           /------------\

            |  Бизнес-  ||Проекты  |  Бизнес-  | |Корректи-  |  Бизнес-  |            |  Бизнес-   |

|Правила,   |направление||бюдже-   |направление|  ровки      |направление|   Утверж-| | направление|

|приорите  -\-----------/|тов ДЗО  \-----------/ |проекта    \-----------/   денный | \------------/

|ты, лими-   /---------\             /---------\  бюджета       /---------\  бюджет |  /---------\

|ты         /--+-+-\|  |            /--+-+-\|  | |             /--+-+-\|  |  ДЗО    | /--+-+-\|  |

           |/---+--+\ |            |/---+--+\ |              |/---+--+\ |          |/---+--+\ |

            \|/-----+-\|            \|/-----+-\|               \|/-----+-\|           \|/-----+-\|

             \|/-------+\            \|/-------+\               \|/-------+\           \|/-------+\

              \|/--------\            \|/--------\               \|/--------\           \|/--------\

               \|  ДЗО   |             \|  ДЗО   |                \|  ДЗО   |            \|  ДЗО   |

                \--------/              \--------/                 \--------/             \--------/

 - - - - - - - - - - - -- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - --

 Август                                                                                      Декабрь

В бюджетных формах и структуре бюджетов следует предусмотреть число уровней консолидации, соответствующее количеству уровней управления. В этом случае на каждом последующем уровне управления бюджеты рассматриваются и согласуются в агрегированном виде, который позволяет "увидеть" структуру некоторых доходов и затрат подразделений более низкого уровня, выделить минимальный перечень статей, которые рассматриваются финансовыми и планово-экономическими службами управляющей компании. Выбирать необходимо статьи, составляющие наибольшую долю в доходах/ расходах. Например, если в затратах на производство продукции затраты на сырье составляют 50 процентов, а на персонал - лишь 10, то "наверх" с расшифровкой имеет смысл представлять бюджеты только по затратам на сырье.

Расчеты между бизнес-направлениями и отдельными ДЗО по покупке-продаже продукции, оказанию услуг лучше вести (бюджетировать) в рыночных ценах. Это позволит сопоставить услуги по стоимости с теми, которые предлагают внешние поставщики и подрядчики. А вот перераспределение средств внутри холдинга желательно выделять отдельными строками бюджета: "на инвестиции", "на обеспечение социальных гарантий"*(3), "на содержание инфраструктуры" и т.д.

Помимо прочего, необходимо разработать и утвердить правила изменения проектов бюджетов, представляемых подразделениями, учитывая при этом очередность изменения статей и допустимые отклонения. Следует ввести правило, по которому изменение плановых заданий влечет за собой изменение бюджетов. Нужно также разработать правила формирования резервов для отдельных статей затрат, если известно, что в течение бюджетного периода могут произойти неожиданные события и потребуется принятие экстренных мер. Это позволит вносить быстрые корректировки в проекты или действующие бюджеты в случае резких изменений ориентиров высшего руководства или прогнозов развития холдинга.

Пример карты совершенствования процедуры бюджетирования

Существующи недостаток	Направления работы
	Правила и приоритеты	Методология	Процесс и процедуры	Ожидаемый результат
1. Длительный срок согласований	Пересмотреть круг согласующих подраз- делений		Выявить и устранить задержки. Дублиро- вать согласования	Сокращение на две недели
2. Большое количе- ство корректировок в течение года	Определить границы изменений, запуска- ющие процедуру кор- ректировок	Ввести автоматиче- ски изменяющиеся статьи бюджетов	Разработать проце- дуру быстрой корре- ктировки (по заяв- ке)	Повышение точности прогноза, уменьше- ние числа корректи- ровок вдвое
3. ...	...	...	...	...

Не стоит забывать и о распределении функций и полномочий между ответственными лицами в компании. Так, самое важное - четко разделить функции линейного менеджмента, в обязанность которого входят расчеты в натуральных показателях, и функции планово-экономических и финансовых служб, собственно формирующих бюджеты. Кроме того, нужно установить лимиты затрат для всех уровней управления по отдельным статьям бюджетов и предоставлять полномочия их корректировать лишь в случае выполнения плановых заданий.

Сокращение сроков планирования

Задача сокращения сроков связана с минимизацией времени движения документов и со снижением количества операций (шагов) самой процедуры согласования и утверждения бюджетов.

Чем крупнее холдинг, тем более развита в нем бюрократия. Это рано или поздно приводит к возникновению утвержденных правил документооборота. В лучшем случае на рассмотрение документа каждой инстанции отводится два-три дня, в худшем - до двух недель. И, конечно же, течение процедуры прерывается на время болезни, отпуска, командировки ответственного лица. Большую часть времени документы находятся в электронных почтовых ящиках ответственных сотрудников, лежат в папках входящей корреспонденции у секретарей.

Эту ситуации можно изменить. Не следует забывать, что у каждого должностного лица в компании должен быть подчиненный, замещающий его на время отсутствия. Задача обучения своего заместителя навыкам, достаточным для принятия решений, - одна из важнейших для любого руководителя. Вопрос доверия или ответственности точно так же должен решаться формальным способом в рамках распределения полномочий и ответственности. А без этого руководитель обманывает прежде всего сам себя, полагая, что назначает заместителя.

Современные технологии дают возможности предоставления совместного доступа к документам, рассылки копий и уведомлений, дистанционного доступа. Соответственно ускорение согласования связано также с внедрением процедуры параллельного рассмотрения проекта бюджета (или внесения необходимых корректировок в уже утвержденный бюджет). В этом случае согласующие подразделения должны получать на рассмотрение не весь документ, а лишь его часть, которая напрямую их касается.

Целесообразно провести анализ зависимости отдельных работ в холдинге от процедуры согласования и утверждения бюджетов. Самый распространенный пример неудачной системы - наличие прямой зависимости годовой договорной компании от утверждения бюджетов. Такая зависимость приводит к срыву сроков поставок комплектующих, запчастей и оборудования и, соответственно, неисполнению планов и бюджетов. По итогам анализа необходимо проработать механизмы устранения прямой зависимости: дублирование процедур, перенос отдельных начальных этапов работ по ним до окончательного утверждения бюджетов.

Практика показывает, что возможно сокращение сроков и трудозатрат на разработку, согласование и утверждение бюджетов в два-три раза. Это, в свою очередь, повышает точность начального прогнозирования сценарных параметров.

Финальные достижения

В результате проведенных работ по совершенствованию системы бюджетирования собирательный холдинг будет выглядеть примерно так, как представлено на схеме 3.

Главный итог - система бюджетирования становится не просто инструментом управления, а еще и удобным, понятным и простым элементом системы управления, причем не только для сотрудников финансовых служб, но и для линейных руководителей. Впрочем, нет предела совершенству. В случае необходимости компания может и дальше корректировать существующую систему бюджетирования и устранять пробелы в ней.

А. Яцына,

преподаватель, консультант "Moscow Business School"

"Консультант", N 7, апрель 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В статье под термином "холдинг" понимается любое как юридически оформленное, так и формально организационно структурированное объединение, рассматриваемое акционерами как целостный бизнес.

*(2) Внутренние расценки - расценки, создаваемые, как правило, в целях оперирования инвестиционными потоками, дотирования социально или инфраструктурно значимых подразделений и аккумулирования прибыли

*(3) Актуально для многих крупных компаний, ведущих деятельность в труднодоступных регионах.