Вопрос: Как исчислить НДС при возврате товара у продавца и у покупателя? ("Российский налоговый курьер", N 8, апрель 2008 г.)

Как исчислить НДС при возврате товара у продавца и у покупателя?

Подробные разъяснения по данному вопросу приведены в письме Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29. В письме сказано следующее. На основании пункта 5 статьи 171 НК РФ налогоплательщик-продавец, уплативший в бюджет НДС при реализации товаров, имеет право принять эту сумму налога к вычету при возврате названных товаров покупателем. Причем в пункте 4 статьи 172 НК РФ уточнено, что вычеты сумм налога в данном случае производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товара, но не позднее одного года с момента возврата. Кроме того, в пункте 16 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - постановление N 914) перечислены случаи, когда у налогоплательщика возникает обязанность выписать счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж. Это необходимо сделать и при возврате товаров, ранее принятых к учету. Исходя из сказанного, при возврате принятых на учет товаров организация-покупатель выписывает счет-фактуру и делает соответствующую запись в книге продаж.

Итак, порядок исчисления налога зависит от того, был ли товар к моменту возврата принят на учет и является ли покупатель, возвращающий товар, плательщиком НДС. В названном письме не рассматривается отражение данных операций в бухгалтерском учете продавца и покупателя, а разъясняются только правила исчисления НДС и оформления счетов-фактур и книг продаж и покупок. Рассмотрим различные варианты возврата товара.

Вариант 1. Продавец реализовал товар и перечислил в бюджет суммы налога, а покупатель принял товар на учет и "входной" НДС поставил к вычету. Затем покупатель возвращает по договоренности часть товара поставщику. При этом никаких претензий к качеству товара и выполнению поставщиком условий договора покупатель не предъявляет. Операция по возврату товара может быть оформлена как обратная реализация. То есть покупатель при отгрузке возвращаемых товаров выставляет продавцу товаров счет-фактуру в порядке, установленном в пункте 3 статьи 168 НК РФ, а второй экземпляр этого документа регистрирует в книге продаж. В бухучете операция по возврату товара также отражается как обратная реализация.

В свою очередь продавец в момент принятия к учету возвращенного (приобретенного) товара регистрирует счет-фактуру, полученный от покупателя в книге покупок, как того требует пункт 2 статьи 171 НК РФ.

Вариант 2. Покупатель приобрел и принял к учету товар, а затем выявил брак или обнаружил, что по товару истек возможный срок реализации. То есть продавцу возвращается некачественный товар с оформлением акта, претензионного письма и выполнением прочих необходимых процедур. Для отражения в бухгалтерском учете покупателя такого возврата товаров в качестве встречной реализации оснований нет. Тем не менее для целей исчисления НДС в соответствии с пунктом 16 постановления N 914 покупатель обязан выставить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж. Данная запись в книге продаж покупателя подтверждает, что сумма НДС, принятого к вычету при приобретении данного товара, при его возврате будет начислена к уплате в бюджет.

Что касается продавца, закон позволяет ему принять к вычету суммы налога по возвращенному товару, если ранее при реализации этого товара НДС был уплачен в бюджет. Как уже отмечалось, такая норма содержится в пункте 5 статьи 171 НК РФ. Однако именно для этого продавцу необходим счет-фактура от покупателя, составленный должным образом. Другими словами, если покупатель не выставил счет-фактуру, продавец не имеет права применить налоговый вычет НДС при возврате проданного товара. Сумма НДС, принятая к вычету при возврате товара, отражается в строке 320 раздела 3 декларации.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда покупатель возвращает товар, который не был принят к учету. Продавец также может принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет при реализации этого товара. Операции оформляются так. На основании пункта 29 постановления N 914 налогоплательщик может вносить в счета-фактуры исправления, заверенные подписью руководителя и печатью организации, с указанием даты внесения исправлений. Поэтому, если покупатель возвращает продавцу товары, не принятые к учету, в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленных при отгрузке товаров, продавец вносит исправления, корректирующие количество и стоимость отгруженных товаров. Указанные исправления вносятся в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем. При этом в исправленном счете-фактуре дополнительно отражаются количество и стоимость возвращенных товаров. При возврате товара у продавца возникает право на вычет. Поэтому продавец товара в том налоговом периоде, в котором исполнены требования пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 НК РФ, указывает в книге покупок стоимость принятого на учет возвращенного товара и соответствующую сумму НДС, применяя для этого свой собственный счет-фактуру с исправлениями.

В аналогичном порядке исправления вносятся в счета-фактуры при возврате товара покупателем, не являющимся плательщиком НДС. И не важно, принял покупатель товар на учет или нет.

Важно подчеркнуть, что во всех случаях возврата товара продавец не корректирует книгу продаж и декларацию за период отгрузки, а отражает вычет НДС по возвращенному товару в книге покупок и декларации за тот налоговый период, в котором были выполнены условия пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 НК РФ.

М.Ю. Скапенкер

15 апреля 2008 г.

"Российский налоговый курьер", N 8, апрель 2008 г.