Вопрос: На балансе организации находилось оборудование, используемое в производственной деятельности организации. По истечении времени оно сломалось и не подлежит ремонту. При этом по данным бухгалтерского и налогового учета это основное средство полностью несамортизировано. Какими бухгалтерскими проводками следует отразить списание (ликвидацию) оборудования? Будет ли признаваться для целей исчисления налога на прибыль остаточная стоимость оборудования и следует ли восстанавливать сумму "входного" НДС по этому объекту, ранее принятую к вычету? ("Советник бухгалтера", N 5, май 2008 г.)

На балансе организации находилось оборудование, используемое в производственной деятельности организации. По истечении времени оно сломалось и не подлежит ремонту.

При этом по данным бухгалтерского и налогового учета это основное средство полностью несамортизировано.

Какими бухгалтерскими проводками следует отразить списание (ликвидацию) оборудования?

Будет ли признаваться для целей исчисления налога на прибыль остаточная стоимость оборудования и следует ли восстанавливать сумму "входного" НДС по этому объекту, ранее принятую к вычету?

Отражение в бухгалтерском учете...

В бухгалтерском учете порядок выбытия основных средств, к которым относится оборудование, регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Пунктом 29 ПБУ 6/01 предусмотрено, что стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. В частности, выбытие объекта основных средств имеет место быть при ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях.

Согласно пунктам 77, 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, при выбытии объектов основных средств в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Комиссией устанавливается причина списания, принимается решение о списании, что указывается в акте на списание объекта основных средств (форма ОС-4), утвержденная постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).

Представляется не лишним, если к Акту на списание будут приложены документы (заключения), подтверждающие причину списания в результате невозможности и нецелесообразности проведения ремонта.

Акт подписывается членами комиссии, назначенной руководителем организации, и утверждается руководителем или уполномоченным им лицом.

На основании оформленного акта на списание основных средств, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся также в документе, открываемом по месту его нахождения.

Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, устанавливаемого руководителем организации в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет (п. 80 Методических указаний).

...и в налоговом

Для целей исчисления налога на прибыль расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, в том числе суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В письмах Минфина России от 17.01.2006 N 03-03-04/1/27 и от 19.09.2007 N 03-03-06/1/675 разъяснено, что расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств входят в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация.

Внереализационные расходы, поименованные в статье 265 НК РФ, учитываются при определении объекта обложения в порядке, предусмотренном статьями 247 НК РФ и 252 НК РФ.

В свою очередь, согласно статье 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом на основании статьи 252 НК РФ все расходы организации должны быть обоснованы и документальны подтверждены. При соблюдении требований статьи 252 НК РФ они будут приниматься при исчислении налога на прибыль. В этой связи документ, подтверждающий причину списания основного средства, о котором было сказано выше, как раз будет являться тем основанием, которое обосновывает ликвидацию объекта. Например, таким документом может быть заключение специализированной организации о нецелесообразности проведения ремонта в результате выхода из строя основной дорогостоящей детали.

Про НДС

Случаи, при которых суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, работам, услугам, в том числе основным средствам и нематериальным активам, подлежат восстановлению, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ. Среди упомянутых этой нормой операций восстановление НДС при списании основных средств не названо, а значит, нет обязанности по его восстановлению.

Вместе с тем Минфин России в своих разъяснениях придерживается мнения, что суммы "входного" НДС при списании основных средств надо восстановить исходя из остаточной стоимости такого имущества без учета переоценки. Восстановленные суммы НДС учитываются в составе прочих расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль на основании статьи 264 НК РФ (письма Минфина России от 07.12.2007 N 03-07-11/617, от 22.11.2007 N 03-07-11/579).

Руководствуются при этом специалисты финансового ведомства совершенно другой нормой Налогового кодекса РФ - п. 2 ст. 171 НК РФ. По этой норме НДС принимается к вычету при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления облагаемых операций. Списание объекта основных средств к числу облагаемых НДС операций не относится.

По данному вопросу есть арбитражная практика, причем в большинстве случае она складывается в пользу налогоплательщика (постановление ФАС ЗСО от 31.01.2007 N Ф04-9240/2006(30180-А27-25), ФАС Северо-Западного округа от 14.10.2005 N А05-25707/04-9 и др.).

Таким образом, в каждом конкретном случае налогоплательщику следует самостоятельно принять решение - будет ли он следовать позиции налогового органа и восстанавливать сумму "входного" НДС с остаточной стоимости или же, руководствуясь законом, постарается убедить налоговые органы в своей правоте. При этом надо быть готовым отстаивать свою позицию в суде. Думается, что здесь все зависит от цены вопроса.

Разберемся в ситуации на примерах

Отражение в бухгалтерском учете:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01

- списана первоначальная стоимость основного средства;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

- списана сумма начисленной амортизации в бухгалтерском учете;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

- списана остаточная стоимость;

Дебет 91-9 Кредит 99

- отражен внереализационный расход от списания (ликвидации) основного средства.

Если организация примет решение восстановить сумму "входного" НДС с остаточной стоимости, ранее принятую к вычету, то также следует сделать следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 19 Кредит 68 - восстановлена сумма "входного" НДС;

Дебет 91 Кредит 19 - списана сумма восстановленного НДС в состав прочих расходов.

В соответствии с пунктом 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, при восстановлении сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам, основным средствам) счета-фактуры, на основании которых суммы налога были ранее приняты к вычету, подлежат регистрации в Книге продаж на сумму НДС, подлежащую восстановлению. Вносить изменения в Книгу покупок в данном случае не требуется (письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-04-09/22).

М.П. Бойкова,

налоговый консультант

1 мая 2008 г.

"Советник бухгалтера", N 5, май 2008 г.