Вопрос: АО созданы учреждения для осуществления различных функций некоммерческого характера, с которыми заключены договоры о передаче им имущества в оперативное управление. Подлежит ли у учредителя обложению налогом на имущество организаций имущество, переданное в оперативное управление? Вправе ли учредитель учесть для целей налогового учета расходы, понесенные им при передаче имущества в оперативное управление? Возникает ли налогооблагаемый доход у учредителя в случае возврата имущества из оперативного управления? Каков порядок начисления и признания амортизации в бухгалтерском и налоговом учете у учреждения? ("Финансовая газета", N 25, июнь 2008 г.)

Акционерным обществом созданы учреждения для осуществления различных функций некоммерческого характера, с которыми заключены договоры о передаче им имущества в оперативное управление, зарегистрированные в Управлении Федеральной регистрационной службы. Складывается ситуация, когда, с одной стороны, учреждения осуществляют право владения и пользования в отношении закрепленного за ними имущества и должны учитывать его на своем балансе в качестве основных средств, с другой стороны, право собственности при передаче имущества в оперативное управление учредителем не утрачивается. Подлежит ли у учредителя обложению налогом на имущество организаций имущество, переданное в оперативное управление? Вправе ли учредитель учесть для целей налогового учета расходы, понесенные им при передаче имущества в оперативное управление? Возникает ли налогооблагаемый доход у учредителя в случае возврата имущества из оперативного управления? Каков порядок начисления и признания амортизации в бухгалтерском и налоговом учете у учреждения?

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При решении вопроса о порядке учета у коммерческой организации (собственника) имущества, переданного в оперативное управление созданному данной организацией учреждению, необходимо руководствоваться Концепцией развития бухгалтерского учета в рыночной экономике, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29 декабря 1997 г. (далее - Концепция).

Исходя из Концепции имущество, переданное в оперативное управление, признается в качестве актива, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности.

При принятии имущества к бухгалтерскому учету в качестве активов определенного вида следует руководствоваться критериями (условиями), установленными соответствующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. В том случае, когда возникающий при передаче имущества в оперативное управление актив отвечает условиям применительно к положению по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденному приказом Минфина России от 10.12.02 г. N 126н (с изм. и доп. от 27.11.06 г.), коммерческая организация отражает этот актив по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов учета имущества. Если актив, возникающий при передаче имущества в оперативное управление, не отвечает условиям применительно к ПБУ 19/02, то стоимость такого имущества списывается со счетов учета имущества в дебет счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" по соответствующему субсчету.

В случае когда имущество, переданное в оперативное управление, не может быть признано организацией активом в соответствии с Концепцией, стоимость такого имущества отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов учета имущества.

В любом случае имущество, переданное в оперативное управление, подлежит учету на забалансовых счетах организации и не является объектом налогообложения налогом на имущество организаций.

Информация об операциях по передаче имущества в оперативное управление должна раскрываться в бухгалтерской отчетности организации в случае ее существенности.

При принятии учреждением имущества к бухгалтерскому учету в качестве активов определенного вида следует руководствоваться критериями (условиями), установленными соответствующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. При этом стоимость закрепленного имущества, включая средства, выделенные собственником на приобретение такого имущества, отражается по кредиту счета 80, который для этих целей именуется "Фонд закрепленного имущества", в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов учета имущества.

Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется приказами Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"(с изм. и доп. от 18.09.06 г.), от 30.03.01 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" и от 13.10.03 г. N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" (с изм. и доп. от 27.11.06 г.).

Таким образом, движимое и недвижимое имущество, переданное учреждению в оперативное управление, признается у него объектом налогообложения для целей исчисления и уплаты налога на имущество организаций с момента принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Согласно п. 1 ст. 120 ГК РФ учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично.

В соответствии с п. 1 ст. 296 ГК РФ казенное предприятие и учреждение, за которыми имущество закреплено на праве оперативного управления, владеют, пользуются и распоряжаются этим имуществом в пределах, установленных законом, в соответствии с целями своей деятельности, заданиями собственника этого имущества и назначением этого имущества.

Каких-либо особенностей в отношении порядка налогообложения операций, осуществляемых с имуществом, переданным в оперативное управление, положениями главы 25 НК РФ не установлено.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Пунктом 1 ст. 257 НК РФ установлено, что под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Таким образом, организация вправе учесть амортизационные отчисления в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций при условии, что она является собственником основных средств и использует их для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Поскольку организация передала основные средства в оперативное управление и не использует их для своей производственной деятельности, она не вправе начислять амортизацию по таким основным средствам, несмотря на то что право собственности на него сохраняется.

Учреждение также не вправе начислять амортизацию по объектам основных средств, которые закреплены за ним на праве оперативного управления, вне зависимости от того, используются ли данные основные средства для предпринимательской деятельности.

При этом если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе (п. 2 ст. 298 ГК РФ).

В связи с этим учреждение вправе начислять амортизацию по объектам основных средств, которые приобретены им за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности, осуществленной в соответствии с учредительными документами.

В. Трошина,

главный специалист-эксперт Минфина России

19 июня 2008 г.

"Финансовая газета", N 25, июнь 2008 г.