Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2014 г. N 14АП-10185/13

г. Вологда

29 января 2014 г.

Дело N А13-3171/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2014 года.

В полном объёме постановление изготовлено 29 января 2014 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Виноградовой Т.В., судей Ралько О.Б. и Холминова А.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания Комаровым О.С.

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Вологодской области Шевелевой Е.К. по доверенности от 31.05.2013 N 67, Разумовой Е.П. по доверенности от 06.05.2013 N 62; от открытого акционерного общества "Сокольский Деревообрабатывающий Комбинат" Коряковой С.Н. по доверенности 13.11.2013 N ЛПМ/0223,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 26 июля 2013 года по делу N А13-3171/2013 А13-3171/2013 (судья Баженова Ю.М.),

установил:

открытое акционерное общество "Сокольский Деревообрабатывающий Комбинат" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Вологодской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 19.12.2012 N 47 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 22.02.2013 N 07-09/002020@ в части привлечения к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в сумме 352 972 руб. 46 коп., предложения уплатить НДС в сумме 1 764 862 руб. 28 коп., пени по НДС в сумме 84 772 руб. 22 коп., предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 4 181 980 руб., в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 095 666 руб. 24 коп.; просит изменить решение, уменьшив сумму штрафа (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ).

Решением суда требования удовлетворены. Оспариваемое решение признано недействительным в части привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 095 666 руб. 24 коп., по статье 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 352 972 руб. 46 коп., предложения уплатить НДС в сумме 1 764 862 руб. 28 коп., пени по НДС - 84 772 руб. 22 коп., предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 4 181 980 руб.

Инспекция в апелляционной жалобе и её представители в судебном заседании просят решение суда отменить в части удовлетворения требований о признании недействительным решения Инспекции в части привлечения Общества к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 352 972 руб. 46 коп., предложения уплатить НДС в сумме 1 764 862 руб. 28 коп., пени по НДС - 84 772 руб. 22 коп., предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 4 181 980 руб.

Указывают, что организации ООО "ЛП Менеджмент" и ЗАО "Инвестлеспром" являются взаимозависимыми лицами; Общество неправомерно отразило в расходах 2009 года стоимость услуг по организации получения кредита, поскольку по договору займа от 17.12.2009 в период с 28.02.2010 по 30.09.2010 и с 30.10.2010 по 30.04.2013 не получало доход от договора займа, доход получен в 2013 году; при передаче по окончании срока аренды неотделимых улучшений арендодателю фактически осуществляется безвозмездная реализация, которая подлежит обложению НДС.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просят решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения суда.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой принято решение от 19.12.2012 N 47 (т. 3, л. 1-43), которым Общество, в частности, привлечено к ответственности по статье 122 НК РФ, ему предложено уплатить НДС и пени, уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее - УФНС) от 22.02.2013 N 07-09/002020@ (т. 3, л. 72-78) решение Инспекции в части оспариваемых эпизодов по налогу на прибыль и НДС оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции в редакции решения УФНС в вышеназванной части, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ.

Инспекция пришла к выводу о том, что Общество неправомерно при исчислении налога на прибыль включило в состав внереализационных расходов за 2009 год затраты в сумме 4 181 979,66 руб. по организации получения кредита, а также отнесло на налоговые вычеты по НДС за первый квартал 2010 года налог на добавленную стоимость в сумме 752 756 руб. 34 коп., предъявленный при приобретении данных услуг.

Налоговым органом установлено, что в рамках договора от 01.10.2009 N ФС-09/101/2, заключенного с закрытым акционерным обществом "Инвестлеспром" (Консультант), Консультант принял на себя обязанность по оказанию услуг Обществу по привлечению финансирования; согласно договору вознаграждение Консультанта составляет 63 362 руб. 88 коп., а в случае привлечения финансирования - 1,2% от размера привлеченного финансирования.

В подтверждение оказания услуг Обществом представлен акт сдачи- приема услуг от 30.12.2009, в соответствии с которым Консультантом осуществлен выбор кредитора - АКБ "БанкМосквы", общая сумма финансирования составила 13 600 000 долларов США; сумма вознаграждения по акту - 63 362 руб. 88 коп., за успех - 163 200 долларов США.

Заявителем с АКБ "Банк Москвы" заключено соглашение о кредитовании от 15.12.2009 N 14-114/15/641-09-КР на сумму 13 600 000 долларов США на пополнение оборотных средств.

Факт получения денежных средств подтверждается мемориальными ордерами от 16.12.2009 N 4 на сумму 7 000 000 долларов США (с учетом конвертирования - 211 050 000 руб.), от 17.12.2009 N 1 на сумму 6 600 000 долларов США (с учетом конвертирования - 200 178 000 руб.).

Консультантом заявителю выставлен счет-фактура от 31.12.2009 N Ав-000000067 на сумму 4 181 979 руб. 66 коп., в том числе НДС 752 756 руб. 34 коп.

Полученные денежные средства в сумме 13 600 000 долларов США (с учетом конвертирования - 411 228 000 руб.) перечислены Обществом платёжными поручениями от 16.12.2009 и 17.12.2009 на расчетный счет ЗАО "Инвестлеспром" с указанием основания платежа - за пиловочник.

Затем денежных средств возвращены на расчетный счет заявителя платёжными поручениями от 18.12.2009 и от 22.12.2009 с указанием основания платежа - возврат предоплаты за пиловочник и возврат ошибочно перечисленных сумм.

Далее денежные средства в сумме 329 408 000 руб. по договору процентного займа от 17.12.2009 N 3-09/128, заключённому между Обществом (займодавец) и ЗАО "Инвестлеспром", перечислены последнему платёжными поручениями от 21.12.2009 и от 23.12.2009.

Инспекцией установлено, что в проверяемый период на основании договора от 01.08.2008, заключённого заявителем с обществом с ограниченной ответственностью "ЛП Менеджмент", генеральным директором которого является Маслов Д.В., данная организация оказывала Обществу услуги управляющей компании.

Генеральным директором ЗАО "Инвестлеспром" также является Маслов Д.В.

Налоговый орган ссылается на то, что заявитель и ЗАО "Инвестлеспром" являются взаимозависимыми лицами, и расходы на услуги по организации получения кредита являются экономически необоснованными и осуществлены не для деятельности. направленной на получение дохода.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение Инспекции по данному эпизоду, правомерно руководствовался следующим.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В силу статей 171, 172 и 169 НК РФ для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: приобретение (получение) товаров, работ или услуг, предъявление НДС поставщиками, обязательное наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, принятие товаров к учету, подтвержденное соответствующими первичными документами.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" то, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Таким образом, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, и заявленного вычета по НДС должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, а не с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, поскольку налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Предметом доказывания являются выявленные правонарушения - допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства отклонения от правил, предписанных налоговым законодательством, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Таких доказательств налоговым органом не представлено.

Как указано в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.08.2008 N 9783/08 по делу N А27-6404/2007-6, оценка экономической целесообразности в заемных средствах не входит в компетенцию налоговых органов.

Согласно договору процентного займа от 17.12.2009 N 3-09/128 (т. 5, л. 27-28), заем предоставлен Обществом ЗАО "Инвестлеспром" с условием оплаты процентов в размере 8,5% годовых. Дополнительным соглашением от 01.01.2010 к указанному договору (т. 5, л. 29) процентная ставка увеличена до 12,5%.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что договор заключён в целях получения экономической выгоды.

Судом первой инстанции правомерно отклонён довод Инспекции о том, что Общество ранее получало в АКБ "Банк Москвы" кредиты по договорам от 17.08.2009 N 00832/15/0070-09-КР, N 00832/15/0071-09-КР, от 14.12.2009 N 00832/15/0088-09, от N 00832/15/0020-10, поскольку по условиям договоров от 17.08.2009 N 00832/15/0070-09-КР, от 17.08.2009 N 00832/15/0071 -09-КР процентная ставка за пользование кредитом составила 12,75 процентов годовых, по договору от 18.05.2010 N 00832/15/0020-10 - 11,5%, то есть выше, чем в договорах кредитования, заключенных после оказания ЗАО "Инвестлеспром" услуг по организации получения кредита. Это свидетельствует о том, что кредитный договор заключен Обществом с АКБ "Банк Москвы" от 18.05.2010 N 00832/15/0020-10 на более выгодных условиях.

Доводы апелляционной жалобы по указанному эпизоду, в основном, сводятся к доказыванию того, что сделка по организации получения кредита заключена между взаимозависимыми лицами. Данное обстоятельство Обществом не оспаривается.

Однако, как правильно указал суд первой инстанции, взаимозависимость Общества и ЗАО "Инвестлеспром", ЗАО "Инвестлеспром" и АКБ "Банк Москвы", ЗАО "Инвестлеспром" и ООО "ЛП Менеджмент" сама по себе, в отсутствие иных доказательств, свидетельствующих о согласованных действиях данных лиц, направленных на уклонение от уплаты налогов, получение денежных средств из бюджета, не означает необоснованность налоговой выгоды.

В оспариваемом решении не содержатся выводы налогового органа о том, каким образом взаимозависимость сторон сделки повлекла необоснованную налоговую выгоду. В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель Инспекции пояснил, что, по мнению налогового органа, Общество имело возможность заключить кредитный договор без привлечения ООО "Инвестлеспром". Апелляционная инстанция считает, что основания для такого вывода отсутствуют.

Апелляционный суд не может принять изложенный в апелляционной жалобе довод Инспекции о неправомерном отражении Обществом в расходах 2009 года стоимости услуг по организации получения кредита, поскольку доход по договору займа получен в 2013 году, в связи с тем, что на данные факты налоговый орган при изложении обстоятельств правонарушения в акте проверки и решении не ссылался, что лишило налогоплательщика установленных Налоговым кодексом Российской Федерации гарантий защиты своих прав, в частности, права представлять возражения на акт налоговой проверки.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решение Инспекции в части выводов о неправомерном заявлении Обществом в 1 -м квартале 2010 года налогового вычета по НДС в сумме 752 756 руб. 34 коп. и неправомерном отнесении на внереализационные расходы затрат по оплате услуг по организации получения кредита в сумме 4 181 980 руб. не соответствует положениям НК РФ.

Инспекцией установлено и в оспариваемом решении отражено, что Общество в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ в 4 квартале 2009 года не исчислило НДС в момент расторжения договора аренды и возврата ООО "Нововятский ЛПК" арендованного имущества со стоимости переданных неотделимых улучшений, а именно произведённых строительно-монтажных работ по цеху N 6 с галереей в размере 1 012 105,94 руб. (5 622 810,76 руб. х 18%).

Заявителем (арендатор) с обществом с ограниченной ответственностью "Нововятский Лесоперерабатывающий Комбинат" (арендодатель) заключен договор аренды имущества, механизмов и оборудования от 01.08.2009 N 441/09.

В состав имущества, передаваемого в аренду, вошло здание цеха N 6.

Указанное здание находилось в аварийном состоянии, не пригодном для эксплуатации.

На основании договора от 01.08.2009 N 393/09, заключенного между теми же лицами, ООО "Нововятский ЛПК" (исполнитель) обязалось выполнить строительно-монтажные работы и ремонтные работы указанного здания цеха N 6.

Согласно акту от 12.10.2009 N 456 выполнены работы на сумму 6 634 916 руб. 70 коп., в том числе НДС 1 012 105 руб. 94 коп. Обществу выставлен счет-фактура N 456, на основании которого налог, предъявленный в стоимости строительно-монтажных и ремонтных работ, включен в налоговые вычеты по НДС за 4-й квартал 2009 года.

По договору купли-продажи от 21.10.2009 N 06/02-09, заключенному между этими же лицами, на основании акта приема-передачи к договору аренды от 01.08.2009 N 441/09 здание цеха N 6 передано ООО "Нововятский ЛПК" в собственность заявителя.

Инспекция пришла к выводу о том, что Общество безвозмездно передало ООО "Нововятский ЛПК" результаты работ по улучшению арендованного имущества, поэтому должно было исчислить с данной операции и уплатить в бюджет НДС.

Суд первой инстанции. удовлетворяя требования Общества по указанному эпизоду, правомерно руководствовался следующим.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказанных услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Частью 1 статьи 623 ГК РФ предусмотрено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.

В силу части 2 статьи 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор после прекращения договора имеет право на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Таким образом, законом предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения.

Относительно неотделимых улучшений законодатель предусмотрел другой правовой режим - возмещение арендодателем арендатору затрат на эти улучшения. При этом право собственности на неотделимые улучшения у арендатора не возникает, поскольку арендуемое помещение с неотделимыми улучшениями представляет собой единое целое - неделимую вещь, имеющую собственника - арендодателя.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации не произошло реализации Обществом ни товаров (имущества), ни работ. Следовательно, объект налогообложения НДС отсутствует.

Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.05.2010 по делу N А56-66260/2009, от 30.09.2009 по делу N А56-39570/2008, от 21.04.2006 по делу N А56-7638/2005.

Судом первой инстанции правомерно отклонён довод налогового органа относительно бухгалтерского учета неотделимых улучшений в арендованное здание, поскольку данное обстоятельство не имеет значения для решения вопроса о наличии объекта налогообложения применительно к главе 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость".

При таких обстоятельства решение Инспекции в части доначисления НДС в сумме 1 012 105 руб. 94 коп. со стоимости произведенных неотделимых улучшений правомерно признано судом недействительным.

Оснований для отмены решения суда не имеется. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 16 сентября 2013 года по делу N А13-3171/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Т.В. Виноградова

Судьи

А.А. Холминов О.Б. Ралько