Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2014 г. N 04АП-6060/13

г. Чита

30 января 2014 г.

Дело N А78-8120/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 23 января 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 января 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Ткаченко Э.В., Ячменёва Г.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 6 ноября 2013 года по делу N А78-8120/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Лазарева Алексея Прокопьевича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Забайкальскому краю о признании недействительным решения инспекции от 01.07.2013 г. N 715,

(суд первой инстанции - Б.В.Цыцыков),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Гаркушева Т.Б. (доверенность от 22.07.2013) ;

от заинтересованного лица: Измайлова Т.А. (доверенность от 17.05.2013 N 2.2-11/03101) ;

установил:

Индивидуальный предприниматель Лазарев Алексей Прокопьевич (ОГРН 304753102300021, ИНН 753100003570, далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047523000470, ИНН 7538000018, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 715 от 01.07.2013 г. об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению в размере 4 141 264 рублей.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены и признано недействительным решение N 715 от 01.07.2013 г. об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в размере 4 141 264 рублей.

В обоснование суд первой инстанции указал, что у налогового органа претензий в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0%. не имеется, пункт 10 ст.171 НК РФ не содержит требования об обязательной уплате исчисленного НДС, оснований для отказа в возмещении НДС нет. Законодатель установил обязанность по исчислению налога за самим налогоплательщиком. В связи с чем иные нормы НК РФ уже не содержат упоминания о необходимости выполнения каких-либо действий самим налогоплательщиком и построены в соответствии с данной обязанностью налогоплательщика. Нормы НК РФ также не содержат каких-либо различий при определении налоговой базы, исчислении налога, обязанности уплаты налога самим налогоплательщиком либо налоговым органом. Начисленный налоговым органом НДС всегда указывался налогоплательщиком в налоговой декларации по НДС в графе 4 раздела 4 и применялся как налоговый вычет, с чем был согласен налоговый орган.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 06.11.2013 г. по делу N А78- 8120/2013 отменить. Требования налогоплательщика ИП Лазарева А.П., изложенные в исковом заявлении, оставить без удовлетворения.

Полагает, что в рассматриваемом случае налогоплательщик предъявил к вычету сумму НДС, которую ему доначислила инспекция в ходе выездной налоговой проверки. В перечне установленном ст. 171 НК РФ и в иных нормах гл. 21 НК РФ нет указания на то, что налогоплательщик имеет право такие суммы налога ставить на вычет, следовательно, они заявлены с нарушением положений гл. 21 НК РФ, что является самостоятельным основанием для отказа в предоставлении вычетов. Акт налоговой проверки действительно не содержит такое основание для отказа в вычете, как "отсутствие в перечне, установленном п. 10 ст. 171 НК РФ указания на то, что вычету подлежат суммы налога исчисленные налоговым органом в случае отсутствия документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ". Вместе с тем данный недочет в силу положений ст. 101 НК РФ не является самостоятельным и безусловным основанием для отмены решения. Тем более не может являться правовым основанием для возникновения у налогоплательщика права на вычеты по НДС не зависимо от соблюдения им требований гл. 21 НК РФ.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 07.12.2013 г.

Представитель налогового органа в судебном заседании дала пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просила решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель предпринимателя дала пояснения согласно позиции в суде первой инстанции. Просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Лазарев Алексей Прокопьевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя за основным государственным регистрационным номером ОГРН 304753102300021, что подтверждается выпиской из ЕГРИП по состоянию на 26.08.2013 г. (т.1 л.д.5-9).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в соответствии с п.5 ст.174 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ) заявителем в налоговый орган была представлена декларация по НДС за 1 квартал 2013 года, - 05.03.2013 г., к которой приложены подтверждающие право на получение НДС документы (ст.165 НК РФ) (Т.1 Л.Д.120-137).

В результате проведенной камеральной проверки, налоговым органом составлен акт проверки N 715 от 31.03.2013 г. (т.1 л.д.20-22, далее - акт проверки), которым установлено, что по представленной налоговой декларации налоговая база за 1 квартал 2013 г., не подтверждена в размере 23 007 021 рублей, применение налоговых вычетов по НДС в сумме 4 141 264 рублей, необоснованно, не обоснованное предъявление к возмещению суммы НДС в размере 4 141 264 рублей.

На основании указанного акта камеральной налоговой проверки заместителем начальника налогового органа 01.07.2013 г., вынесено оспариваемое решение N 715 (т.1 л.д.24-25, далее - решение) об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, согласно которого заявителю было отказано в возмещении НДС в сумме 4 141 264 рублей.

Не согласившись с данным решением, заявитель оспорил его путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 24.08.2013 г., N 2.14-20/30912-ИП/09467 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, а решение без изменения (т.1 л.д.26-27).

Не согласившись с решением, заявитель оспорил его в Арбитражный суд Забайкальского края.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

Согласно ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание, своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. В силу п.1 ст.71 названного кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся доказательств.

В соответствии с подпунктом 10 п.1 ст.21 НК РФ налогоплательщик имеет право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков.

Налоговые органы осуществляют права, предусмотренные НК РФ, и несут обязанности, предусмотренные Кодексом и иными федеральными законами (пункт 2 ст.31 и п.2 ст.32 Кодекса). Должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности в пределах своей компетенции (статья 33 Кодекса).

Также согласно ст.3 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 г., N 943 - 1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы в своей деятельности руководствуются Кодексом и другими федеральными законами, названным Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

Как следует из оспариваемого решения и правильно указано судом первой инстанции, налоговым органом для отказа в возмещении НДС указаны следующие доводы: в нарушение п.9 ст.167 НК РФ налогоплательщик не верно установил момент определения налоговой базы по ставке 0% по экспортным операциям, осуществленным в 2010 г., так как в период поступления валютной выручки предприниматель находился на упрощенной системе налогообложения, полный пакет документов, предусмотренный ст.165 НК РФ не собрал до перехода на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН); согласно абз.2 п.9 ст.165 НК РФ суммы налога подлежат возврату только в случае его уплаты до предоставления документов, подтверждающих применение налоговой ставки 0 процентов. Учитывая, что налог не был ранее уплачен, применение налоговых вычетов неправомерно; согласно п.10 ст.171 НК РФ в случае отсутствия документов, предусмотренных ст.165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1 ст.164 НК РФ, вычетам подлежат только суммы налога, исчисленные самим налогоплательщиком, а не налоговым органом.

Судом первой инстанции правильно учтено, что вопрос о праве налогоплательщика на применение налоговой ставки 0% по сделкам, совершенным в период применения общего режима налогообложения, но по которым полный пакет документов был собран в период применения упрощенной системы налогообложения, рассматривался Арбитражным судом Забайкальского края (дело N А78-7341/2012). В решении по данному делу суд со ссылкой на позицию ВАС РФ изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ N 6759/12 от 09.10.2012 г., указал, что Глава 21 НК РФ не ограничивает налогоплательщика в праве представить по истечении 180-дневного срока полный пакет документов для подтверждения экспортной операции, а, напротив, в случае, если такие документы будут собраны и представлены в налоговый орган, гарантирует ему возмещение НДС в порядке, определенном статьей 176 Кодекса. Переход налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения не предусмотрен Налоговым Кодексом РФ в качестве основания для прекращения права налогоплательщика на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 % по экспортным операциям, совершенным в период применения общей системы налогообложения. Также суд сослался на определение Конституционного Суда РФ от 07.02.2002 г., N37-0. в котором указано, что установленную в ст.164 НК РФ налоговую ставку 0% следует рассматривать как разновидность налоговых льгот, которыми в соответствии со ст.56 НК РФ признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

В силу ст.21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 2 ст.56 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не установлено НК РФ.

Главой 21 НК РФ предусмотрены два случая ограничения права налогоплательщика отказаться от применения льгот, приведенные в ст.145 (п.4) и ст.149 (п.5) НК РФ. Статья 164 НК РФ таких ограничений не содержит.

При этом суд также указал, что для использования права на применение налоговой ставки 0% налогоплательщик обязан представить в налоговый орган декларации по НДС с отражением операций, облагаемых по налоговой ставке 0%, и пакет документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что Арбитражным судом Забайкальского края было установлено, что предприниматель в сложившейся ситуации имеет право на применение налоговой ставки 0%. Применение данной ставки может приостановить на один или несколько периодов, но для подтверждения права на применение налоговой ставки 0% должен представить пакет документов одновременно с налоговой декларацией. Данные обстоятельства в силу положений ст.69 АПК РФ не подлежат доказыванию в рассматриваемом деле. Налогоплательщик подал в налоговый орган налоговую декларацию по НДС одновременно с пакетом необходимых документов.

В соответствии с п.1 ст.176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 ст.146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (возврату, зачету) в соответствии с положениями настоящей статьи.

Согласно Письма ФНС России от 12.08.2011 г., N СА-4-7/13193 (п.1.1) "возмещение налога на добавленную стоимость является лишь следствием установленного статьями 171, 172 и 176 порядка применения налоговых вычетов. Следовательно, при отсутствии каких-либо претензий со стороны инспекции к обществу в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов, оснований для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость не имеется. Данный вывод сформулирован в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.03.2011 г., N 13995/10".

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных ст.165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1 ст.164 НК РФ (п.10 ст. 171 НК РФ).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что, учитывая, что у налогового органа претензий в отношении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0%. не имеется, пункт 10 ст.171 НК РФ не содержит требования об обязательной уплате исчисленного НДС, оснований для отказа в возмещении НДС нет. Статьи 171, 172 и 176 НК РФ устанавливающие порядок применения налоговых вычетов, требования об уплате ранее исчисленного налога не содержат.

Довод налогового органа о том, что заявитель не вправе применять налоговые вычеты, т.к. самостоятельно не исчислил суммы налога, за него это сделал налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки, приведенный и апелляционному суду, суд первой инстанции правильно посчитал необоснованным в связи со следующим.

Согласно п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных ст.165 НК РФ по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1 ст.164 НК РФ.

Налоговый орган ссылается на постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 г., N 23/11.

Данную ссылку суд первой инстанции правильно отклонил, так как в данном случае оно не подтверждает позицию налогового органа. В частности, в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщику по данному делу был доначислен НДС. Налогоплательщик посчитал, что налоговый орган должен был применить налоговый вычет, превышающий начисленный НДС, и представил пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговой ставки 0%. ВАС РФ указал, что налоговый орган не может самостоятельно применить налоговые вычеты в отсутствии налоговой декларации. При этом каких-либо указаний о том, что исчисленные (доначисленные) налоговым органом, а не самим налогоплательщиком суммы НДС не являются налоговым вычетом, данное постановление не содержит.

Кроме указанного, в соответствии с п.1 ст.52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента (п.2 ст.52 НК РФ).

Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что из норм данной статьи следует, что законодатель установил обязанность по исчислению налога за самим налогоплательщиком. В связи с чем иные нормы НК РФ уже не содержат упоминания о необходимости выполнения каких-либо действий самим налогоплательщиком и построены в соответствии с данной обязанностью налогоплательщика. Нормы НК РФ также не содержат каких-либо различий при определении налоговой базы, исчислении налога, обязанности уплаты налога самим налогоплательщиком либо налоговым органом. Статьи 171, 172 и 176 НК РФ устанавливающие порядок применения налоговых вычетов условий об исчислении налога самим налогоплательщиком не содержат.

В соответствии с п.1 ст.80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющимся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение 5 дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п.3 ст.88 НК РФ).

Как следует из акта камеральной налоговой проверки и правильно указано судом первой инстанции, в уточненной налоговой декларации N 3 от 05.03.2013 г., заявитель в графе 4 раздела 4 "Сумма налога, ранее исчисленная по операциям, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым ранее не была подтверждена" отразил сумму 4 141 264 рублей, которая была исчислена налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки. Однако, налоговый орган не указал, что налогоплательщик неверно отразил данную сумму в графе 4 раздела 4 по причине того, что она не была исчислена им самостоятельно, в связи с чем был согласен с отражением ее в данной графе. Начисленный налоговым органом НДС всегда указывался налогоплательщиком в налоговой декларации по НДС в графе 4 раздела 4 и применялся как налоговый вычет, с чем был согласен налоговый орган.

В ходе судебного рассмотрения дела Арбитражным судом Забайкальского края (дело N А78-7341/2012) рассматривался вопрос о незаконности взыскания с заявителя необоснованно возмещенной суммы НДС в размере 318 406 рублей. При новом рассмотрении дела судом было установлено, что предпринимателю ранее налоговым органом на основании решения N494 от 06.05.2011 г., был начислен НДС в сумме 259 231 рублей. Данная сумма была отражена в уточненной налоговой декларации по НДС N5 за 4 квартал 2010 г., в графе 4 раздела 4. С учетом этой суммы, суммы графы 3, суммы налога, исчисленного к уплате в бюджет, была заявлена к возмещению сумма 318 406 рублей, которая была возмещена на основании решения N265 от 15.03.2012 г., (решение Арбитражного суда Забайкальского края от 15.08.2013 г.). При этом суд указал, что возмещение инспекцией налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 г., в сумме 318 406 рублей, на основании решения N265 от 15.03.2012 г., соответствовало нормам п.9 ст.165 НК РФ.

В целом, апелляционный суд отмечает, что налоговый орган, в том числе приводя доводы о том, что он, а не налогоплательщик, ранее исчислил сумму НДС к уплате в связи с отсутствием полного пакета документов для применения ставки 0%, не учитывает, что доначисление налога в связи с отказом в вычетах ранее, фактически, должно было привести к тому, что на основании решения налогового органа сумма НДС должна была быть взыскана в бюджет, а уже в связи с подачей декларации, в которой заявлены вычеты в связи с получением полного пакета документов для применения ставки 0%, сумма вычетов может быть получена из бюджета, то есть источник получения вычетов должен быть уже сформирован.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 06 ноября 2013 года по делу N А78-8120/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Э.В.Ткаченко Г.Г.Ячменёв