Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2014 г. N 17АП-16481/13

г. Пермь

06 февраля 2014 г.

Дело N А50-15475/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 февраля 2014 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Борзенковой И.В.,

судей Гуляковой Г.Н., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бакулиной Е.В.,

при участии:

от заявителя ООО маслозавода "Октябрьский" (ИНН 5943040190, ОГРН 1025902306913) - Батракова О.В., доверенность от 01.06.2013 N 03-06/13, предъявлен паспорт, Беличенко Е.С., доверенность от 10.01.2013 N 01-01/13, Колобова Г.П., доверенность от 01.06.2013 N 02-06/13, предъявлен паспорт;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 12 по Пермскому краю (ИНН 5951002093, ОГРН 1045902199529) - Габдулзянова З.Х., доверенность от 13.01.2014 N 03-17/9, предъявлено удостоверение, Желтышева А.И., доверенность от 13.01.2014 N 03-17/02, предъявлено удостоверение, Кузвесова Т.В., доверенность от 13.01.2014 N 03-17/08, предъявлено удостоверение,

от третьего лица ООО "Торговый дом маслозавод "Октябрьский" - не явился, извещен надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя ООО маслозавода "Октябрьский"

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 13 ноября 2013 года

по делу N А50-15475/2013,

принятое судьей Васильевой Е.В.,

по заявлению ООО маслозавода "Октябрьский"

к Межрайонной ИФНС России N 12 по Пермскому краю

об оспаривании ненормативных актов налоговых органов и действий (бездействия) должностных лиц,

установил:

ООО Маслозавод "Октябрьский" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 13 по Пермскому краю от 28.05.2013 N 08-11/08 в части дополнительного начисления НДС за 1-4 кварталы 2009 г., 1, 3, 4 кварталы 2010 г. и 1, 4 кварталы 2011 г. в сумме 4 874 343 руб., начисления по нему пени в сумме 1 083 102,47 руб. и штрафа по п.3 ст. 122 НК РФ в сумме 254 427,10 руб., уменьшения суммы НДС за 2 квартал 2010 г., 1-2 кварталы 2011 г., заявленного к возмещению из бюджета, на 569 031 руб., а также в части уменьшения исчисленного к уплате НДС за 3 квартал 2011 г. на 28 765 руб., налога на прибыль за 2009-2010 гг. на 107 259 руб. и в части увеличения убытков по налогу на прибыль за 2011 г. на 1 370 828 руб.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 13.11.2013 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО Маслозавод "Октябрьский" обратилось с апелляционной жалобой, согласно которой просит решение суда отменить и удовлетворить заявленные требования, поскольку судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела. Заявитель жалобы полагает, что материалами дела подтверждается, что учет сырья и готовой продукции, принадлежащих обществу и третьему лицу, велся раздельно. Документально доказан замкнутый цикл производства. Налоговым органом неверно произведен расчет недоимки. Налогоплательщику были вменены не затраты, а себестоимость продукции сложившаяся у третьего лица, что не соответствует требованиям достоверности расчета налогооблагаемой базы и характеристикам расходов, принимаемых к учету налогоплательщиком в соответствии с требованиями ст. 252 НК РФ. Общество считает, что оно надлежащим образом оспорило факт начисления и расчета пени при обращении в суд.

Межрайонная ИФНС России N 12 по Пермскому краю в представленном письменном отзыве на жалобу просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, поскольку решение суда законно и обоснованно, отсутствуют основания для отмены решения суда.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, соответственно.

Третье лицо, извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание представителей не направило, что в соответствии п.3 ст.156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела без его участия.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 266, 268 АПК РФ только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 12 по Пермскому краю по результатам проведенной выездной налоговой проверки ООО Маслозавода "Октябрьский" по вопросу правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов за 2009-2011 гг. составлен акт N 08-10/3 от 28.08.2013 и вынесено решение N 08-11/8 от 28.05.2013.

Названным решением общество привлечено к налоговой ответственности по п.3 ст. 122, ст. 123 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 423 146,20 руб., обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 3 874 343 руб., пени в общей сумме 1 178 344,46 руб., увеличены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2011 г. на 1 370 828 руб., уменьшены суммы НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 569 031 руб., уменьшены исчисленные в завышенных размерах суммы НДС и налога на прибыль в сумме 136 024 руб.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 19.07.2013 N 18-18/194 решение налогового органа оставлено без изменения.

На разрешение суда апелляционной инстанции поставлены вопросы правомерности доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, по взаимоотношениям с ООО "Торговый дом маслозавод "Октябрьский", в связи с выводами проверяющих о ведении налогоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного, формального дробления бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на две организации, и на получение необоснованной налоговой выгоды посредством применения упрощенной системы налогообложения, освобождения от ряда налогов.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции признал правомерными выводы инспекции о том, что для целей налогообложения обществом учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Данный вывод суда является правомерным и обоснованным.

На основании ст. 246 НК РФ ООО маслозавод "Октябрьский" является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Согласно ст. 143 НК РФ ООО маслозавод "Октябрьский" является плательщиком НДС.

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вместе с тем из п. 1 ст. 173 НК РФ следует, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога исчисляется в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 указанной статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленной продавцом (п. 2 указанной статьи).

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Обязанность налогового органа доказать обоснованность оспариваемого ненормативного правового акта следует из ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, при оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений.

Таким образом, инспекция должна представить сведения, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения налога из бюджета и, следовательно, являются недобросовестными.

При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов дела, 2008 году единственным учредителем (участником) ООО маслозавод "Октябрьский" Поздеевым С.В. было создано ООО ТД маслозавод "Октябрьский". Последнее зарегистрировано в качестве юридического лица 18.03.2008 по тому же месту нахождения, что и налогоплательщик, и с момента регистрации применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В спорный период между налогоплательщиком и ООО ТД маслозавод "Октябрьский" заключены договоры на выполнение работ по переработке давальческого сырья от 15.01.2009, 31.12.2009, 31.12.2010, по условиям которых торговый дом, как заказчик, поставлял на давальческой основе сырое молоко налогоплательщику, как подрядчику, который обязывался принять давальческое сырье (молоко) и осуществить его переработку (работу по изготовлению молочной продукции).

По окончании месяца сторонами составлялся акт сдачи-приемки выполненных работ, протокол приема-передачи продукции, подрядчиком (маслозаводом) выставлялся счет-фактура на стоимость услуг по переработке молока.

Местом оказания услуг являлась территория маслозавода по адресу: п.Октябрьский Пермского края, ул. Граневая, 15. Здесь же торговый дом арендовал у маслозавода помещение (вместе с мебелью и оргтехникой) для размещения офиса (договоры аренды от 31.12.2008, 31.12.2009).

Собственных основных средств у контрагента не имелось.

Все расходы по содержанию имущества включались в арендную плату (пункты 3.1 договоров).

В акте проверки отражено и заявителем не оспаривается, что в штате торгового дома были только административные работники (руководитель и три бухгалтера), у которых основным местом работы являлся маслозавод, а в торговом доме они работали по совместительству (стр.9 акта).

При этом, в ходе проверки инспекцией установлено и общество не представлено доказательств иного, что поставщики сырого молока, перечисленные в приложении 15 к акту проверки, привозили молоко на один пункт приемки, где оно принималось лаборантами маслозавода и сливалось в его резервуар (передавалось в производственный цех).

При этом, как следует из показаний поставщиков, для их хозяйственной деятельности не имело значение, с кем заключался договор поставки: маслозаводом или его спорным контрагентом.

Поскольку основными поставщиками сырья (молока) являлись сельскохозяйственные предприятия, которые с 01.01.2004 перешли на уплату единого сельскохозяйственного налога, применение которого освобождает от уплаты НДС, то покупка молока от предприятий, которые работают без НДС, проводилась вновь созданной организацией.

Судом апелляционной инстанции принимается во внимание довод налогоплательщика о том, что положениями ГК РФ и НК РФ не запрещено создавать новые юридические лица на базе общества, предоставлять на основе договора аренды соответствующие помещения для осуществления деятельности и работать по схеме производства продукции с использованием давальческого сырья.

Между тем, материалами дела подтверждается, что представленный порядок отражения в бухгалтерском учете операций по привлечению в схему производства давальцев, осуществляющих закуп сырья, свидетельствует о том, что весь процесс переработки, технологический процесс производства осуществляет налогоплательщик с использованием собственной рабочей силы, затраты, связанные с производством продукции первоначально несет налогоплательщик, вся финансово-хозяйственная деятельность организации, зарегистрированной с льготным режимом налогообложения, сводится к оформлению хозяйственных операций по закупу молока и реализации продукции.

При этом, налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие фактическое движение сырья и готовой продукции между организациями.

Сертификаты соответствия требованиям технического регламента на изготовление готовой продукции (творог, масло) выдавались ООО маслозаводом "Октябрьский", то есть продукция изготавливалась и реализовывалась только от имени заявителя, готовая продукция отгружалась с одного склада (вагона-рефрижератора), расположенного на территории общества.

Данные обстоятельства отражены в акте проверки и приложении N 15 к нему "Схема движения сырья и готовой продукции" и заявителем не оспариваются.

Более того, директор двух организаций Попов П.В. сам подтвердил, что торговый дом создан специально для работы с поставщиками молока, не являющимися плательщиками НДС.

Анализ деятельности торгового дома показал, что его доходы в 2008-2009 гг. "стремились" к расходам (около 98% от расходов), в 2010-2011 гг. расходы превысили доходы и составили около 104% доходов, в связи с чем с момента образования торговый дом уплачивал в бюджет только минимальный налог. Маслозаводу данный способ ведения деятельности позволил получить в 2009-2010 гг. прибыль, о чем свидетельствует исчисленный им и заявленный к уплате налог на прибыль за 2009-2010 гг.

Данные обстоятельства не оспорены налогоплательщиком.

Таким образом, оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции правомерно признал обоснованными выводы инспекции о том, что для целей налогообложения обществом учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Выгода от реализации молочной продукции не самим маслозаводом, а торговым домом связана лишь с возможностью не платить НДС с выручки от реализации, размер которого в случае приобретения товара у организаций, освобожденных от НДС, получался очень значительным.

Судом первой инстанции верно указано, что НК РФ не позволяет "переработчикам" молочной продукции исчислять НДС с разницы между ценой ее реализации и ценой приобретения сырья, закупленного у организаций.

Получение обществом преимуществ перед конкурентами только за счет возможности не уплачивать НДС является противоправной целью, которая не может быть признана разумной и обоснованной экономической причиной для получения налоговой выгоды (пункт 4 постановления N 53).

Оценив изложенные обстоятельства в совокупности, суд первой инстанции пришел к выводу, что спорные сделки по приобретению молока и реализации молочной продукции торговым домом, а также по переработке давальческого сырья правомерно квалифицированы налоговым органом как направленные на искусственное создание документального подтверждения исполнения обязательств с целью исключения из-под налогообложения (налогом на добавленную стоимость) доходов, полученных от производства и реализации молочной продукции.

В данном случае имеет место формальное соответствие договоров и составленных на их основе первичных документов требованиям закона при отсутствии в действиях общества и его контрагента намерений создать правовые последствия, обычные для договоров данного вида.

Указанные сделки не были направлены на получение экономического эффекта в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, так как сама по себе экономия на налоге не отвечает критериям деловой цели.

В данном случае суд первой инстанции, рассмотрев юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства в их совокупности и взаимосвязи, пришли к правомерному выводу о том, что целью заключения договора переработки продукции является необоснованное получение обществом налоговой выгоды, заключающейся в уходе от общеустановленной системы налогообложения.

Рассматриваемые сделки были направлены на искусственное создание документального подтверждения исполнения взаимных обязательств по переработке давальческого сырья. Налогоплательщик при отсутствии экономического смысла в реализации продукции через торговый дом фактически исключал из налогообложения большую часть прибыли, полученной от реализации собственной молочной продукции.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции подтвердил правомерность квалификации налоговым органом действий налогоплательщика, как направленных на искусственное создание документального подтверждения исполнения взаимных обязательств по поставке молочной продукции с целью исключения из налогообложения НДС доходов, полученных от производства и реализации молочной продукции, и завышения расходной части при исчислении налога на прибыль, и отказал в удовлетворении требований налогоплательщика о признании решения инспекции недействительным.

Кроме того, судом первой инстанции правомерно отклонен довод общества о неверном расчете недоимки, поскольку расчет налоговой выгоды произведен налоговым органом исходя из выручки от реализации молочной продукции, полученной торговым домом (на основании карточки счетов 43,62 товарных накладных, счетов-фактур, проверенных в ходе выездной проверки торгового дома).

Расчет дополнительно вмененной выручки и НДС подробно изложен на стр.13-16 акта проверки, в приложениях N N 45-47 к нему, на стр.8-10 оспариваемого решения. Перерасчет налоговой базы общества (маслозавода) по налогу на прибыль организаций подробно изложен на стр.21-31 акта проверки, стр.15-26 оспариваемого решения.

Каких-либо обоснованных доводов считать указанные расчеты недостоверным, кроме как несогласие с вменением налогоплательщику выручки иного юридического лица, заявителем не приведено.

При этом расходы по налогу на прибыль определены на основании представленных налогоплательщиком документов. Используемая в рассматриваемом случае себестоимость продукции включает в себя затраты, то есть расходы учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Довод налогоплательщика о необходимости исчислять НДС с полученных торговым домом авансов (подп.2 пункта 1 ст.167 НК РФ) судом первой инстанции рассмотрен и отклонен, поскольку обязанность уплатить НДС в более поздние, по сравнению с законом, сроки не ухудшает положение налогоплательщика, кроме того, влияет только на сумму начисленной пени, а не налога (в подтверждение налоговым органом представлены расчеты налога и пени с учетом авансов, полученных торговым домом).

С учетом выявленных проверкой и подтвержденных в ходе судебного разбирательства обстоятельств налоговый орган сделал правильный вывод о наличии у налогоплательщика умысла на занижение налоговой базы путем искусственного разделения сырья и реализации готовой продукции через организацию, применяющую УСН. Следовательно, привлечение налогоплательщика к ответственности по п.3 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 254427,10 руб. признано судом первой инстанции правомерным.

Поскольку в ходе рассмотрения дела общество о снижении размера штрафных санкций не заявляло, документальных подтверждений о наличии смягчающих ответственность обстоятельств суду первой инстанции представлено не было, то суд первой инстанции правомерно не применил положения пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ.

С учетом изложенных обстоятельств и представленных по делу доказательств, обжалуемый судебный акт не подлежит отмене.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по госпошлине относятся на заявителя жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 13.11.2013 по делу N А50-15475/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

И.В. Борзенкова

Судьи

Г.Н. Гулякова Н.М. Савельева