Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 февраля 2014 г. N 13АП-27424/13

г. Санкт-Петербург

07 февраля 2014 г.

Дело N А56-43881/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 февраля 2014 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Федуловой М.К.

при участии:

от истца (заявителя): Чернявская Н.А., доверенность от 02.08.2013, Суворова А.В., доверенность от 02.08.2013 N 101

от ответчика (должника): Борискин Р.В., доверенность от 30.05.2013 N 03-10-05/08657; Локис А.М., доверенность от 15.02.2013 N 03-10-05/02254

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-27424/2013) МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 01.11.2013 по делу N А56-43881/2013 (судья С.В. Соколова), принятое

по заявлению ЗАО "Балтийская жемчужина"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Санкт-Петербургу

о признании недействительными решений

установил:

Закрытое акционерное общество "Балтийская жемчужина" (ОГРН 1057810143918, место нахождения: Санкт-Петербург, Петергофское шоссе, 47, лит. А, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.04.2013 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения суммы НДС, заявленной к возмещению, на 34 031 689,07 руб.; решения от 26.04.2013 N 5 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в части отказа в возмещении НДС в размере 34 031 689,07 руб.

Решением суда первой инстанции от 01.11.2013 заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представитель инспекции доводы по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Заявил ходатайство истребовании у ООО "Шанхайская Строительная Корпорация (Северо-Запад)" договора комплексного страхования строительных рисков на весь период проведения строительно-монтажных работ по договору строительного генподряда N 39-1/С/001.

В обоснование заявленного ходатайства Инспекция указала, что истребуемый договор страхования позволил бы установить, что именно являлось объектом страхования - строительные риски, связанные с проведением СМР или жилой дом со встроенными помещениями, что по мнению инспекции позволило бы установить предмет договора строительного подряда в редакции 2007 года.

Апелляционный суд, рассмотрев заявленное ходатайство не находит оснований для его удовлетворения.

Разделом 15 договора генерального подряда в редакции 2007 года согласовано условие об обязательном комплексном страховании генеральным подрядчиком строительных рисков на весь период проведения СМР (имущественное страхование и страхование ответственности).

Пунктом 15.1. договора генерального подряда в редакции 2007 года установлено, что страхованию подлежат строительные риски, связанные

со случайной гибелью и повреждением имущества, являющегося предметом (целью) проведения строительно - монтажных работ, указанных в договоре;

с гражданской ответственностью за причинение вреда жизни, здоровью и имуществу третьих лиц вследствие проведения СМР, указанных в договоре.

Поскольку предмет договора, указанный в п. 1.1. и раздел термины и определения позволяют установить имущество являющееся предметом (целью) проведения СМР, а именно жилой дом со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой, по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1, то есть имущество подлежащее страхованию, установление данного факта путем истребования договора страхования не требуется.

Более того, пунктом 6.19 договора генерального подряда в редакции 2007 года, в обязанности генерального подрядчика включено обеспечение страхования Объекта (жилой дом со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой, по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1) в соответствии со статьей 15 Договора.

Таким образом, определенный указанным пунктом объект страхования не имеет двоякого толкования и четко его определяет.

Апелляционный суд также считает необходимым отметить, что из договора страхования невозможно определить предмет договора генерального подряда, поскольку указание в договоре страхования на объект страхования сожжет свидетельствовать только о выполнении или невыполнении генеральным подрядчиком условий договора генерального подряда (п. 6.19, статьи 15), что находится вне пределов рассматриваемого спора, и подлежит разрешению в рамках гражданско-правовых отношений между Заказчиком и Генеральным подрядчиком по вопросами исполнения условий договора генерального подряда.

Представитель Общества с жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации Общества по НДС за 3-й квартал 2012 г. с суммой налога, исчисленной к возмещению из бюджета в размере 122 905 113 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекцией приняты решения

от 26.04.2013 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым уменьшен НДС, излишне заявленный к возмещению на сумму 44 104 113 рублей;

от 26.04.2013 N 5 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, которым Обществу отказано в возмещении налога в сумме 44 104 113 руб.

Основанием для принятия названных решений Инспекции послужил вывод о необоснованном включении Обществом в состав налоговых вычетов в уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2012 года суммы НДС в размере 44 104 113 руб. по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями в 2005 - 2009 годах. Налоговый орган указал, что право на налоговые вычеты по этим счетам-фактурам возникло у Общества, совмещающего функции инвестора и заказчика-застройщика, в 2005 - 2009 годах, а именно в момент фактического приобретения товаров (выполнения работ, оказания услуг) и принятия их на учет. В данном случае налоговые вычеты отражены в налоговой декларации за 3 квартал 2012 года, то есть за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетнего срока.

Апелляционная жалоба Общества решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 11.06.2013 N 16-13/21821 оставлена без удовлетворения.

Считая решения инспекции не соответствующими требованиям налогового законодательства и нарушающими права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативных актов налогового органа в части уменьшения предъявленного к возмещению НДС и отказа в возмещении налога в сумме 34 031 689,07 руб. по счетам-фактурам за период с 25.09.2007 по 25.09.2009 (акт сверки счетов-фактур л.д. 77 - 82 т. 2).

Суд первой инстанции, удовлетворил требования Общества и признал недействительными оспариваемые решения налогового органа. Суд посчитал несоответствующим фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле документам довод Инспекции о наличии в договорах подряда условия о поэтапной сдаче работ. Суд указал, что в спорный период результаты работ в объеме, определенном в договорах, Обществу не передавались, поэтому право налогоплательщика на предъявление к вычету спорной суммы НДС возникло после завершения строительства и получения разрешения на ввод объектов в эксплуатацию от 20.09.2012, то есть в 3 квартале 2012 года.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела Обществом, осуществляющем функции инвестора, заказчика-застройщика, для строительства многофункционального комплекса 28.03.2007 был заключен договор строительного генподряда N 39-1/С/001 с ООО "Шанхайская строительная корпорация (Северо-Запад)" (генеральный подрядчик).

28.02.2008 Обществу выдано разрешение на строительство N 78-14406с-2008, согласно которому разрешено строительство объекта капитально строительства: жилой комплекс со встроено-пристроенной автостоянкой и учреждениями бытового обслуживания, по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1 (квартал 39-1 Приморской юго-западной части Санкт-Петербурга).

В 2008 г., между Обществом и ООО "Шанхайская строительная корпорация (Северо-Запад)" был заключен генеральный договор строительного подряда от 28.03.2007 N 39-1/С/001, представляющий собой новую редакцию договора строительного генподряда (далее-Генеральный договор), с момента заключения которого предшествующая редакция договора строительного генподряда потеряла юридическую силу (п. 1.1 Генерального договора).

22.08.2012 подписан акт приемки Объекта капитального строительства, а 22.09.2012 выдано разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 78-1408в-2012.

Обществом в уточненной декларации за 3 квартал 2012 года заявлены налоговые вычеты за работы, выполненные его подрядчиками в том числе с 25.09.2007.

Выполнение работ и возможность отнесения их в состав налоговых вычетов Инспекция не оспаривает. Основанием отказа в возмещении 34 031 689,07 рублей за период с 25.09.2007 по 25.09.2009 является только пропуск трехлетнего срока на предъявление налоговых вычетов.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Абзацем 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2005) предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2005) вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Норма пункта 5 статьи 172 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006, предоставляет налогоплательщикам право вычесть суммы налога, указанные в абзаце первом пункта 6 статьи 171 НК РФ, в общем порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 НК РФ.

Вместе с тем, в статье 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" установлены переходные положения в отношении порядка принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных подрядными организациями и не принятых налогоплательщиком к вычету по состоянию на 01.01.2006.

В пункте 1 названной статьи (в редакции Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ) указано, что суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 этой же статьи (в редакции Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ) суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Таким образом, законодатель предусмотрел различный порядок применения налоговых вычетов при проведении капитального строительства: до 1 января 2005 года; с 1 января 2005 года по 31 декабря 2005 года; начиная с 1 января 2006 года.

Однако в данном случае осуществлялось строительство жилых домов со встроенными нежилыми помещениями.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом статьей 149 Кодекса установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Так, в соответствии с подпунктом 22 и 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции по реализации жилых домов, жилых помещений, долей в них, а также передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость. Операции по реализации нежилых помещений в указанный перечень не включены.

В связи с этим суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилых домов, предназначенных для осуществления операций, поименованных в подпунктах 22 и 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ, освобождаемых от налогообложения, вычету не подлежат. В то же время суммы налога в части, относящейся к нежилым помещениям, предназначенным для осуществления операций, подлежащих налогообложению, принимаются к вычету в порядке изложенном выше.

На основании п. п. 1 и 5 ст. 172 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, подлежат вычетам на основании счетов-фактур после принятия на учет работ, выполненных подрядными организациями, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, одним из обязательных условий применения вычетов налога на добавленную стоимость по работам, выполненным подрядными организациями, является принятие налогоплательщиком результата этих работ на учет в объеме, определенном в договоре.

Согласно п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ (п. 2 ст. 740 ГК РФ).

Таким образом, из изложенного следует, что договор строительного подряда может быть заключен либо на строительство объекта в целом, либо на выполнение отдельных строительных (монтажных, пусконаладочных) и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения признаются, в частности, операции по реализации работ на территории Российской Федерации.

На основании п. 1 ст. 39 Кодекса реализацией работ организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица - на безвозмездной основе.

Согласно Письму Минрегиона России от 24.11.2009 N 39196-ИП/08, если обязательством подрядчика по отношению к заказчику по договору строительного подряда являлось строительство объекта, то результатом работ подрядчика будет построенный объект капитального строительства. Если обязательством подрядчика по договору строительного подряда являлось выполнение определенных строительных работ, то результатом будет являться выполнение таких работ. При этом результат выполненной работы должен в момент передачи заказчику обладать свойствами, указанными в договоре, и соответствовать показателям, указанным в технической документации.

Порядок сдачи и приемки работ предусмотрен ст. 753 ГК РФ. Согласно п. 1 указанной статьи ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами (п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Как следует из указанного выше Письма Минрегиона России, подписание акта выполненных работ (или выполненного этапа работ) по договору строительного подряда является передачей результата выполненных работ (или этапа работ) подрядчиком и приемкой таких работ заказчиком. При этом понятие "сдача результата выполненного этапа работ" нормативными правовыми документами, применяемыми в строительстве, не определено.

Из вышеизложенного следует, что передачей результата выполненных по договору подряда работ и приемкой таких работ заказчиком может быть передача подрядной организацией и приемка заказчиком законченного капитальным строительством объекта в целом или выполненного этапа строительных работ (если понятие "этап работ" определено в договоре) либо передача подрядчиком и приемка заказчиком отдельных строительных (монтажных, пусконаладочных) и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Учитывая изложенное, операциями по реализации строительно-монтажных работ, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса, могут быть:

- результат выполненных по договору строительного подряда работ, свидетельствующий о законченном капитальном строительстве объекта в целом;

- результат выполненного этапа строительных работ (если определение этапа работ предусмотрено в договоре);

- результат выполненных монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

В случае если составление первичного учетного документа (форма КС-2) производится ежемесячно на объем строительно-монтажных работ, выполняемых подрядчиком за истекший календарный месяц, и при этом данный объем работ не является определенным договором результатом работ и, соответственно, не свидетельствует о передаче подрядчиком и приемке этого результата работ заказчиком-инвестором, то денежные средства, полученные подрядчиком от заказчика-инвестора в размере, определенном актом по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, являются предоплатой (частичной оплатой) объема строительно-монтажных работ, выполняемых подрядчиком за истекший месяц.

Материалами дела установлено, что в соответствии с условиями договора генерального подряда N 39-1/С/001 (в редакции 2007 года) предметом договора является строительство в установленный договором срок по заданию заказчика объекта либо выполнение иных строительных работ (п. 1.1.), при этом разделом "Термины и определения" установлено, что под Объектом понимается жилой дом со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1. Производство работ осуществляется в соответствии с графиком работ (п. 5.1. договора).

Пунктом 4.2. договора также установлено, что после выполнения генподрядчиком всего объема работ, предусмотренных договором, заказчик осуществляет приемку выполненных работ по акту окончательной сдачи-приемки работ по договору. С момента подписания сторонами акт окончательной сдачи-приемки Работ обязательства Генподрядчика по договору считаются исполненными.

Пунктами 6.1., 6.2, 6.3, 6.13, 6.19, договора определены обязательства генподрядчика, в том числе: качественно выполнить все работы по строительству Объекта; работы считаются выполненными окончательно по выполнению строительных работ на Объекте в момента подписания сторонами акта окончательной сдачи-приемки, нести ответственность за сохранность имущества и результатов выполненных работ до подписания акта окончательной сдачи-приемки; вести на объекте всю необходимую документацию; обеспечить страхование Объекта.

Обязательства Заказчика определены в том числе передать генподрядчику строительную площадку на период строительства Объекта и до сдачи Объекта заказчику (п. 7.1), получить разрешение на строительство Объекта (п. 7.5), принять от генподрядчика Объект в полной строительной готовности (п. 7.6.), обеспечить бесперебойное финансирование Объекта (п. 7.7.).

С учетом определения в договоре понятия Объект (жилой дом со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1) условия договора позволяют сделать однозначный вывод о том, что предметом договора генерального подряда в редакции 2007 года является именно строительство жилого дома, а не выполнение отдельных СМР.

Согласно договора генерального подряда N 39-1/С/001 (в редакции 2008 года) генеральный подрядчик обязуется полностью осуществить строительство и сдать жилой комплекс Заказчику, готовый к вводу в эксплуатацию, своими силами и привлеченными силами и средствами (п. 1.1. договора).

Пунктом 5.2.5. договора (в редакции 2008 года) установлено, что датой окончания работ по генеральному договору является дата сдачи жилого комплекса в эксплуатацию.

Анализ условий договора как в редакции 2007 года, так и в редакции 2008 года позволяет сделать однозначный вывод о том, что предметом договоров генерального подряда является именно строительство жилого дома со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1, а результат работ оформляется после окончания строительства актом окончательной сдачи-приемки работ (актом сдачи - приемки объекта).

Отчетным периодом (как в редакции 2007 года так и в редакции 2008 года) признан месяц, по итогам которого стороны оформляют акт приемки выполненных работ за месяц формы КС-2 и справку стоимости выполненных работ формы КС-3 для осуществления расчетов (п. 4.1. договора в редакции 2007 года, п. 5.2.5 договора в редакции 2008 года).

Вместе с тем, ежемесячно принимаемый объем работ не является результатом СМР по договору. В договоре подряда (как в редакции 2007 года, так и в редакции 2008 года) отсутствует определение "этапа работ", а график производства работ является только согласованием сторонами договора сроков строительства.

Таким образом, довод инспекции о наличии в договоре генерального подряда (в редакции 2007 года) условий о поэтапной сдаче работ противоречит фактическим обстоятельствам.

Согласно пункту 2 Положения об организации и проведении государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.03.2007 N 145 "О порядке организации и проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий", этап строительства - это...строительство или реконструкция части объекта капитального строительства, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно (то есть независимо от строительства или реконструкции иных частей этого объекта капитального строительства).

Следовательно, работы, отраженные в формах КС-2 и КС-3, не являлись этапами строительства, а составление и подписание сторонами данных справок и актов не являлось сдачей этапов выполненных работ.

В пункте 18 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" указано, что при отсутствии в договоре условия о выполнении этапа работ акты формы КС-2 подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов и не являются актами предварительной приемки результата отдельного этапа работ.

Пунктом 2.2 Положения по учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, установлено, что при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие.

Жилой комплекс со встроенными нежилыми помещениями построены и в 3 квартале 2012 получено разрешение на ввод в эксплуатацию.

Учитывая изложенное, распределение сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику при строительстве жилого комплекса со встроено-пристроенной автостоянкой и учреждениями бытового обслуживания, относящихся к стоимости жилых и нежилых помещений, предназначенных для осуществления соответственно операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых этим налогом следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома.

Суммы налога, предъявленные подрядными организациями заказчику-застройщику, принимаются к вычету у налогоплательщика на основании счетов-фактур подрядчиков, составленных в адрес налогоплательщика, при условии принятия последним к учету, в том числе на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", результата работ при наличии соответствующих первичных документов и использования объекта для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Поскольку в период с 2007 по 2009 года результаты работ в объеме, определенном в договорах не передавались, на учет работы и затраты в спорный период не поставлены, то основания для применения положений Федерального закона N 119-ФЗ отсутствуют.

Согласно подпунктам 22 и 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них, передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилых домов в части, относящейся к квартирам (и доле в праве на общее имущество в многоквартирном доме), которые передаются во исполнение договоров об участии в долевом строительстве, а также к квартирам, которые Общество реализует самостоятельно, вычету не подлежат.

В то же время многоквартирные жилые дома включают в себя также оставшиеся в собственности Общества нежилые встроенные помещения (паркинги), операции по реализации которых подлежат обложению НДС. Следовательно, суммы НДС в части, относящейся к этим нежилым помещениям, предназначенным для осуществления операций, подлежащих налогообложению, могут быть приняты к вычету в соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ.

Налогоплательщики, осуществляющие как облагаемые, так и освобожденные от обложения НДС операции, учитывают суммы предъявленного НДС в следующем порядке: включают суммы налога в состав налоговых вычетов по этому налогу и учитывают в стоимости реализованных товаров (работ, услуг) соответствующие суммы налога в той пропорции, в которой приобретенные товары (работы, услуги) используются в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость и освобожденных от обложения названным налогом (пункт 4 статьи 170 НК РФ).

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению данным налогом (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период (абзац пятый пункта 4 статьи 170 НК РФ).

Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Общество осуществляло распределение сумм НДС, предъявленных ему поставщиками и подрядчика при строительстве жилого комплекса с нежилыми помещениями, и относящихся к стоимости жилых и нежилых помещений, предназначенных для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения и облагаемых НДС, в соответствии с разъяснениями Минфина РФ, изложенных в письме от 28.04.2010 N 03-07-07/20, а именно, после принятия на учет готового к вводу в эксплуатацию объекта.

Определение в период строительства количества готовых квартир и нежилых помещений, остающихся в собственности налогоплательщика после завершения строительства, невозможно, поскольку в этот период Общество как заключало договоры участия в долевом строительстве, так и производило расторжение ранее заключенных договоров по требованию стороны или на основании судебного решения. После получения разрешения на ввод в эксплуатацию жилого комплекса прекращается заключение договоров участия в долевом строительстве и определяется количество нежилых помещений, на которые не заключены договоры участия в долевом строительстве. Право собственности на эти помещения регистрируется Обществом, а в дальнейшем нежилые помещения реализуются третьим лицам.

Затраты по строительству объектов (с учетом НДС) аккумулировались на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 08.03 "Строительство объектов основных средств" в соответствии с утвержденной учетной политикой на основании первичных документов.

После окончания строительства жилого комплекса и ввода его в эксплуатацию (в 3 квартале 2012 года), когда стало известно количество нежилых помещений, оставшихся в собственности Общества, суммы НДС были распределены в соответствии с положениями учетной политики. Определив после принятия на учет нежилых помещений расчетным путем суммы НДС, которые относились к этим нежилым помещениям, операции по реализации которых признаются объектом обложения НДС, Общество предъявило к вычету спорную сумму налога.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

При этом на основании п. 2 ст. 173 Кодекса срок, в течение которого налогоплательщик вправе заявить к вычету предъявленные ему суммы налога, составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога.

Таким образом, право Общества на налоговый вычет по НДС по спорным работам (счетам-фактурам за период с 25.09.2007 по 25.09.2009 года), возникло у налогоплательщика в 3 квартале 2012 после завершения капитального строительства объекта и разрешения ввода его в эксплуатацию.

Вывод Инспекции о пропуске трехлетнего срока в отношении вычетов основан только на датах счетов-фактур.

Поскольку право Общества на спорные налоговые вычеты возникло в 3 квартале 2012, и отказ налогового органа в возмещении НДС в сумме 34 031 689,07 рублей противоречит требованиям НК РФ, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявление налогоплательщика, признав недействительными решения инспекции в соответствующей части.

Довод апелляционной жалобы о том, что договор генерального подряда в редакции 2008 года не представлялся в ходе камеральной проверки, в связи с чем не может являться доказательством по делу подлежит отклонению.

При рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанциях были исследованы условия договоров генерального подряда как в редакции 2007 года, так и в редакции 2008 года, в результате чего установлено, что условия договоров являются идентичными. Правила о поэтапной сдаче-приемке работ отсутствуют в двух редакциях договоров. В связи с указанными обстоятельствами представление Обществом при рассмотрении дела в суд договора в редакции 2008 года не изменяет правовую квалификацию отношений заказчика и генерального подрядчика.

Ссылки инспекции о том, что не исследован вопрос о причинах изменения редакции договора также являются несостоятельными.

Как установлено материалами дела договор генерального подряда в редакции 2007 года заключен до начала производства работ и получения разрешения на строительство. После оформления разрешительной и проектной документации, а также получения разрешения на строительство (выдано в феврале 2008 года), сторонами были скорректированы условия договора подряда, что не изменяет ни правовую природу договора, ни его предмет.

Следует отметить, что договор в редакции 2007 года определял Объект строительства как жилой дом со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой, по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1.

В разрешении на строительство, полученном в феврале 2008 года, объект капитального строительства определен как жилой комплекс со встроено-пристроенной автостоянкой и учреждениями бытового обслуживания, по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1 (квартал 39-1 Приморской юго-западной части Санкт-Петербурга).

В редакции договора генерального подряда 2008 года, объект строительства поименован в соответствии с разрешением на строительство, а именно как жилой комплекс со встроено-пристроенной автостоянкой и учреждениями бытового обслуживания, по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1 (квартал 39-1 Приморской юго-западной части Санкт-Петербурга).

То есть сторонами изменено наименование объекта капитального строительства в соответствии с полученной разрешительной документацией.

Требования апелляционной жалобы о применении п. 1 ст. 111 АПК РФ и отнесении расходов по уплате государственной пошлины на Общества подлежат отклонению.

Согласно пункту 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

По мнению налогового органа, в ходе осуществления Инспекцией мероприятий налогового контроля, а также на этапе досудебного разрешения налогового спора Обществом не были раскрыты дополнительные доказательства, а именно: график производства работ, дополнительное соглашение либо Протокол, в результате составления которых изменена редакция договора генерального подряда.

Вместе с тем, указанные доказательства не представлены и при рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства установил, что наличие или отсутствие графика производства работ и соглашения (протокола) об изменении условий договора, не имеют правового значения для рассмотрения данного спора, поскольку график производства работ не является доказательством согласования сторонами договора поэтапной сдачи-приемки работ, а условия договора генерального подряда в редакции 2007 года подтверждают то обстоятельство, что предметом договора являлось строительство Объекта жилого дома со встроенными помещениями и пристроенной крытой автостоянкой по адресу: Санкт-Петербург, Красносельский район, Петергофское шоссе, участок 1, квартал 39-1, а не выполнение отдельных СМР.

Поскольку указанные в апелляционной жалобе дополнительные доказательства в суде первой инстанции не предоставлены, к материалам дела не приобщены, основания для применения положений пункта 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 и п. 1 ст. 111 АПК РФ отсутствуют.

Кроме того, пункт 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" не может быть истолкован таким образом, что судебные расходы подлежат обязательному отнесению на сторону, представившую дополнительные документы непосредственно в суд, поскольку вопрос о распределении судебных расходов в таком случае следует решать применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ.

Статья 111 АПК РФ регулирует отнесение судебных расходов на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами.

Согласно части 1 статьи 111 АПК РФ в случае, если спор возник вследствие нарушения лицом, участвующим в деле, претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного федеральным законом или договором, в том числе нарушения срока представления ответа на претензию, оставления претензии без ответа, арбитражный суд относит на это лицо судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела.

В ходе рассмотрения настоящего дела судами не установлено нарушений со стороны Общества досудебного порядка урегулирования спора.

В данном случае апелляционный суд не усматривает в действиях Общества, которое пользовалось правами, предоставленными ему статьями 4, 41 и 49 АПК РФ как стороне арбитражного спора, злоупотребление данными правами либо затягивание судебного процесса.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 01.11.2013 по делу N А56-43881/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева