Расходы на периодические издания (М.С. Кузнецова, "Российский налоговый курьер", N 11, июнь 2008 г.)

Расходы на периодические издания

Чтобы получать необходимые для работы газеты и журналы, организация оформляет подписку. Договор подписки может быть заключен как с самой фирмой, так и с сотрудником. Приобретать периодику можно и в розницу. Какими документами в этих случаях подтвердить расходы?

Как известно, СМИ - незаменимый источник актуальной информации. Практически у любой организации имеются расходы (зачастую весьма значительные), связанные с приобретением периодических изданий: специальных, общеэкономических, посвященных вопросам управления финансами и персоналом и др. Чтобы регулярно получать газеты и журналы, необходимые для работы, большинство организаций предпочитают заранее подписаться на них непосредственно в издательствах или через посредника (подписное агентство).

Договор подписки

В соответствии с Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке, утвержденными постановлением Правительства РФ от 01.11.2001 N 759, прием подписки на периодические печатные издания - это оформление договора подписки на них. Как и любой договор, он считается заключенным, если достигнуто соглашение по всем существенным условиям. Договор подписки составляется посредством направления оферты (предложения заключить договор) издательством и ее акцепта (принятия предложения) подписчиком (юридическим или физическим лицом). Это следует из статьи 432 ГК РФ. Договор признается заключенным в момент получения издательством (агентством) акцепта (согласия лица, которому адресована оферта, со всеми ее условиями). Акцепт должен быть полным и безоговорочным (п. 1 ст. 438 ГК РФ).

Таким образом, если издательство (подписное агентство-посредник) направляет подписчику счет на оплату подписки на периодическое печатное издание, а подписчик этот счет оплачивает, значит, договор заключен. Ведь подписчик, оплатив счет, согласился со всеми условиями договора.

Практически во всех журналах и газетах публикуются бланки подписных документов. Их заполнение и оплата являются акцептом.

Акцепт можно осуществить, оформив подписку на почте. Для этого достаточно заполнить абонемент в почтовом отделении и внести деньги в кассу.

Стоимость подписки включает цену экземпляров изданий за подписной период, стоимость услуг по оформлению и исполнению договора подписки, а также стоимость доставки периодического печатного издания подписчику, если таковая предусмотрена в договоре.

Подписка может быть оформлена не напрямую с издательством, а через распространителя. Оплата услуг распространителя обычно включается в стоимость подписки как цена услуг по оформлению и исполнению договора подписки. При заключении договора подписки распространитель выдает подписчику подписной документ, удостоверяющий факт приема подписки. Подписка оформляется с очередного подписного периода на весь указанный в каталогах подписной срок или его часть, а также с перерывом срока.

Итак, фирма оформила подписку, а у бухгалтера появились проблемы: как отразить подписку на издания в налоговом и бухгалтерском учете, какими документами подтвердить затраты и можно ли их снизить, заключив договор подписки на сотрудника?

Подписка оформлена на организацию

Документальное оформление

В состав пакета первичных документов, которыми оформляется подписка на периодические издания, входит платежное поручение, квитанция о приеме почтового перевода денежных средств или квитанция о почтовом переводе, оформленная отделением Почты России с помощью ККТ, корешок к приходно-кассовому ордеру. Однако только договора (счета, иного подписного документа) и платежного документа недостаточно. Ведь договор подтверждает факт оформления подписки, а платежный документ - перечисление денежных средств. Для документального оформления затрат на подписку необходим документ, подтверждающий получение периодического издания. Им может быть, например, акт приема-передачи при курьерской доставке прессы.

Если журнал или газета доставляется через почтовый ящик, арендуемый организацией, специальные документы, подтверждающие передачу периодического издания, не оформляются. Подтверждением служит сам журнал или газета. Кроме того, для этих целей могут применяться внутренние документы организации (журналы учета и т.п.), в которых отражается поступление, движение и выбытие периодических изданий.

Бухгалтерский учет

Нередко затраты на периодические издания отражаются в бухгалтерском учете методологически не верно: оплаченная подписка ошибочно признается в составе расходов будущих периодов.

Сумма, уплаченная при заключении договора подписки издательству (агентству), с точки зрения гражданского законодательства является предварительной оплатой - авансом. Так, из статьи 487 ГК РФ следует, что в случаях, когда оплата производится до передачи продавцом товара, перечисленные денежные средства признаются предварительной оплатой. При этом если продавец получил сумму предварительной оплаты и не исполнил обязанности по передаче товара в установленный срок, то покупатель вправе потребовать ее возврата.

В пункте 3 ПБУ 10/99 сказано, что расходами не считается выбытие активов, в частности:

- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.

Исходя из стандартов бухгалтерского учета, сумму оплаты подписки на периодику признать в расходах до момента получения периодического издания нельзя и по другим основаниям. В пункте 16 ПБУ 10/99 перечислены обязательные условия признания расходов: сумма расхода может быть определена и есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Если в отношении любых расходов организации не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность, а не расход.

Подписчик вправе отказаться от исполнения договора подписки до передачи очередного экземпляра (экземпляров) периодического печатного издания. Ему выплачивается цена подписки недополученных экземпляров. Поскольку договор подписки может быть расторгнут, а сумма предоплаты, соответствующая неисполненной части договора подписки (в части не переданных подписчику изданий), возвращена, говорить о том, что имеется уверенность в уменьшении экономических выгод, нельзя. Значит, не выполняется одно из условий признания расходов. Не выполняется условие и о том, что сумма расхода может быть точно определена (в момент перечисления предоплаты не известно, какая сумма предоплаты будет возвращена в случае расторжения договора).

Таким образом, перечисленная предоплата должна быть признана в составе дебиторской задолженности, а не в составе расходов. Она отражается на счете 60 субсчет "Авансы выданные".

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности согласно пункту 18 ПБУ 10/99). Исходя из сказанного, расходы необходимо учитывать в периоде получения очередного экземпляра периодического издания.

Пример 1

ЗАО "Альтернатива" в ноябре 2007 года оформило подписку на журнал "Российский налоговый курьер" на 2008 год. Журнал выходит два раза в месяц. Стоимость комплекта годовой подписки - 6120 руб. (здесь и далее все цены указаны без учета НДС).

В бухгалтерском учете были сделаны записи:

на момент оформления подписки

Дебет 60 субсчет "Авансы выданные" Кредит 51

- 6120 руб. - перечислена предоплата по условиям договора подписки;

при получении журнала (дважды в месяц)

Дебет 26 Кредит 60 субсчет "Расчеты по подписке"

- 255 руб. (6120 руб. : 24 экз.) - признаны частично расходы на подписку;

Дебет 60 субсчет "Расчеты по подписке" Кредит 60 субсчет "Авансы выданные"

- 255 руб. - зачтена часть предоплаты.

Дважды год - в январе и июле - выходят сдвоенные номера журнала. При его получении в составе расходов учитывается 510 руб. (255 руб. х 2).

Мы рассмотрели случай, когда организация выписывает периодические издания, тематика которых соответствует ее деятельности или общеуправленческим вопросам (финансам, инвестициям, бухгалтерскому учету и налогообложению, кадровому делу).

Если организация выписывает (или приобретает) периодические издания непроизводственного характера, не связанные с ее финансово-хозяйственной деятельностью, признать такие затраты в составе расходов по обычным видам деятельности нельзя. Они отражаются в прочих расходах на счете 91.

Налог на прибыль

Возможность признания расходов на подписку в налоговом учете зависит от назначения и цели использования выписанного периодического издания. При определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу (п. 29 ст. 270 НК РФ).

Если издания используются в коммерческой (производственной) деятельности организации, то расходы на подписку можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Конечно, при соблюдении требований пункта 1 статьи 252 НК РФ. То есть расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены.

Пример 2

Туристическая компания ЗАО "Мир путешествий" в 2008 году оформило подписку на журнал "Туризм и отдых" и журнал "Автоспорт". Стоимость одной подписки - 2000 руб., другой - 5000 руб.

Организация в 2008 году в целях налогообложения прибыли признает в прочих расходах лишь затраты на подписку на журнал "Туризм и отдых" в размере 2000 руб. Стоимость подписки на журнал "Автоспорт" не учитывается при исчислении налога на прибыль.

Обратите внимание: в составе расходов можно отразить затраты на подписку нескольких печатных изданий по одной тематике при условии, что они используются в производственной деятельности организации. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/279.

Подписка оформлена на сотрудника

Бывает, что работник организации самостоятельно оформляет подписку на периодические издания, которые впоследствии используются в производственной деятельности фирмы. Работодатель в свою очередь возмещает сотруднику расходы на основании статьи 188 ТК РФ. В названной статье установлено, что при использовании работником личного имущества с согласия или ведома работодателя и в его интересах работнику выплачивается соответствующая компенсация. Для этого с данным сотрудником заключается в письменной форме соглашение, в котором определяется размер компенсации.

Налог на прибыль

Расходы на компенсацию стоимости подписки на периодические издания организация вправе учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ). Естественно, при условии экономической оправданности, то есть журналы (газеты) должны использоваться в производственной деятельности фирмы.

Помимо письменного соглашения подтверждением использования периодических изданий в производственных целях могут служить внутренние документы. Например, журнал учета экземпляров печатного издания, в котором фиксируется передача сотрудником издания организации и содержится информация о передаче прессы в подразделение, использующее журнал или газету в производственных либо управленческих целях. Кроме того, необходим распорядительный документ (приказ, распоряжение) руководителя организации. В нем указывают порядок компенсации расходов сотрудника и передачи компании полученного им издания.

Единый социальный налог

На основании пункта 1 статьи 236 НК РФ не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках договоров, связанных с передачей в пользование имущества. Следовательно, выплата компенсации за использование в интересах работодателя периодических изданий, оплаченных работником исходя из условий заключенного соглашения, не облагается единым социальным налогом.

Что касается возмещения сотруднику расходов на подписку на газеты или журналы непроизводственного характера, обязанности по начислению ЕСН также не возникает. Основанием служит пункт 3 статьи 236 НК РФ. В нем сказано, что выплаты и вознаграждения (независимо от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если они отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Налог на доходы физических лиц

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 210 НК РФ). В пункте 3 статьи 217 НК РФ предусмотрено, что не подлежат налогообложению все виды компенсационных выплат, установленных действующим законодательством, например статьей 188 ТК РФ. С учетом этого сумма денежной компенсации за использование организацией в производственных целях периодики, выписанной за счет собственных средств налогоплательщиком - сотрудником, не включается в его налоговую базу по НДФЛ. Правда, при условии, что между сторонами трудовых отношений заключено письменное соглашение, в котором установлены размер компенсации и порядок ее выплаты.

Приобретение изданий в розницу

Обычно газеты и журналы покупает в розницу подотчетное лицо (сотрудник). Какими документами организация сможет подтвердить расходы?

Если сотрудник фирмы покупает периодику в крупном магазине, ему выдадут чек ККТ с указанием не только стоимости приобретенного издания, но и его наименования. Такой чек принимается в качестве первичного документа при утверждении авансового отчета.

Однако сотрудник может приобрести прессу в газетном киоске. Тогда скорее всего чека ККТ у него не будет. Дело в том, что продажа газет и журналов в газетно-журнальных киосках отнесена к видам деятельности, при осуществлении которых ККТ может не применяться. Об этом говорится в пункте 3 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ. Подтверждением расходов служат расходный кассовый ордер, в котором указана цель выдачи денежных средств (покупка издания), товарный чек, выписанный продавцом, авансовый отчет, само наличие приобретенного журнала или газеты, а также внутренние регистры учета приобретенной прессы.

В целях налогообложения прибыли затраты на периодику, используемую в деятельности организации, включаются в состав прочих расходов на дату утверждения авансового отчета (при методе начисления). Так установлено в подпункте 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

М.С. Кузнецова,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 11, июнь 2008 г.