Комментарий к определению Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 24.04.2008 N 5626/08 "Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации" (Е.П. Зобова, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 13, июль 2008 г.)

Комментарий к определению
Высшего арбитражного суда Российской Федерации
от 24.04.2008 N 5626/08
"Об отказе в передаче дела в Президиум
Высшего арбитражного суда Российской Федерации"

Сразу два решения ВАС РФ, посвященных вопросам подачи заявления о переходе на УСНО, а соответственно, и возможности ее применения, вышли почти одновременно. Это определения от 24.04.2008 N 5626/08 и от 28.03.2008 N 4016/08.

"Упрощенка" существует уже не первый год, а вопросов по ее применению меньше не становится. Возможно, данные решения ВАС РФ изменят ситуацию.

Переход на УСНО является добровольным, то есть организация выбирает: применять общий режим или "упрощенку". При переходе на УСНО организация обязана соблюдать ряд ограничений в соответствии со ст. 346.12 НК РФ.

Вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на УСНО в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять "упрощенку" с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве (п. 2 ст. 346.13 НК РФ).

Если организация работает давно, то она имеет право перейти на УСНО с начала календарного года (налогового периода) при соблюдении условий п. 2 ст. 346.12 НК РФ: по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на УСНО, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не должны превышать 15 млн. руб. (еще надо учесть коэффициент-дефлятор).

В целях реализации положений гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ МНС РФ выпустило Приказ от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 "Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения"*(1), которым были утверждены такие формы документов, рекомендуемые для применения организациями и индивидуальными предпринимателями, как заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, уведомление об отказе от применения упрощенной системы налогообложения и другие. Данные формы документов рекомендовано применять в практической работе налогоплательщикам.

Таким образом, организации обязаны подать заявление о переходе на УСНО по установленной форме (при выполнении всех требований) и получить уведомление о возможности применения упрощенной системы налогообложения. Хотелось бы обратить внимание на то, что НК РФ не содержит указаний на получение уведомления организациями, которые хотят перейти на УСНО, и упоминаний о получении уведомлений о возможности или невозможности применения УСНО, а также об отказе в ее применении. Но на практике так сложилось, что налоговики выдают такое уведомление, причем срок его выдачи не определен законодательством. По мнению налоговых органов, без такого уведомления организация не вправе применять УСНО.

Налоговые органы следуют мнению Минфина, которое представлено в письмах:

- от 24.12.2007 N 03-11-04/2/314;

- от 09.11.2007 N 03-11-05/264;

- от 09.11.2006 N 03-11-04/2/233;

- от 02.10.2006 N 03-11-04/2/194;

- от 04.09.2006 N 03-11-04/2/183;

- от 17.08.2006 N 03-11-02/180.

Определение ВАС РФ от 24.04.2008 N 5626/08

Общество с ограниченной ответственностью направило 07.03.2007 в налоговую инспекцию заявление о применении УСНО с 27.02.2007 (с момента государственной регистрации), оставленное налоговым органом без ответа. Повторное обращение общества 14.06.2007, поступившее в налоговую инспекцию 28.06.2007, оставлено без удовлетворения в связи с пропуском предусмотренного ст. 346.13 НК РФ пятидневного срока. Указанный отказ признан правомерным решением УФНС, вынесенным в связи с жалобой ООО на действия налоговой инспекции.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения УФНС и отказа (в форме уведомления) о невозможности применения заявителем УСНО. Заявитель также просил суд обязать налоговую инспекцию поставить общество на налоговый учет по УСНО.

В Постановлении ФАС СКО от 28.02.2008 N Ф08-21/2008-8А было поддержано решение арбитражного суда об удовлетворении заявленных требований: признан недействительным отказ налоговой инспекции о невозможности применения обществом УСНО как не соответствующий НК РФ. Отказ обязать налоговую инспекцию осуществить действия по постановке на налоговый учет по упрощенной системе налогообложения мотивирован уведомительным характером заявления о применении к лицу указанной системы.

Налоговая инспекция обратилась в ФАС СКО с кассационной жалобой, в которой просила отменить решение суда первой инстанции, в удовлетворении требований общества отказать полностью: в соответствии со ст. 346.13 НК РФ вновь созданная организация вправе подать заявление о переходе на УСНО в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе. Поскольку обществом установленный законом срок пропущен, суд неправомерно признал оспариваемый отказ налоговой инспекции (в форме уведомления) недействительным.

В данном решении ФАС СКО счел, что кассационная жалоба налоговой инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям:

- переход на УСНО или возврат к иным режимам налогообложения осуществляются организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ;

- в силу п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСНО и применяющие ее в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ;

- в соответствии с п. 2 ст. 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на УСНО в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. В этом случае они вправе применять УСНО с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве;

- согласно п. 2 ст. 84 НК РФ налоговый орган, осуществивший постановку на учет вновь созданной организации или индивидуального предпринимателя, обязан выдать им свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

При рассмотрении дела судом установлено, что общество подало заявление о переходе на УСНО по истечении пяти дней с момента постановки на учет в налоговом органе, однако это не может служить основанием для отказа заявителю в выборе специального режима налогообложения.

Исходя из указанных выше норм права, фактически вновь созданные организации заявляют не о переходе на УСНО, а о ее первоначальном выборе. Вопрос о правомерности использования УСНО вновь созданной организацией связан именно с этим выбором, то есть с реализацией права на применение упрощенной системы. При этом применение УСНО носит заявительный характер, то есть не зависит от решения налогового органа и не связано с ним.

Налоговики обратились в ВАС РФ, который в Определении от 24.04.2008 N 5626/08 отказал им в пересмотре данного дела. Суды, руководствуясь положениями ст. 84, 346.11, 346.12, 346.13 НК РФ, сделали вывод о том, что выбор специального налогового режима - упрощенной системы налогообложения - носит уведомительный характер и что подача заявления по истечении пяти дней с даты постановки на учет в налоговом органе не может служить основанием для отказа вновь созданной организации в применении УСНО.

Определение ВАС РФ от 28.03.2008 N 4016/08

Общество подало заявление о переходе на УСНО не одновременно с заявлением о постановке на налоговый учет в инспекции (до 2006 года было требование об одновременной подаче заявления). Соответственно, налоговая инспекция отказала обществу в применении УСНО. Налоговики провели выездную проверку и доначислили налог на прибыль, ЕСН, НДС, налог на имущество. Общество обратилось в арбитражный суд, который поддержал налогоплательщика.

В Постановлении ФАС УО от 10.01.2008 N Ф09-10981/07-С3 в пользу налогоплательщика приведены следующие аргументы. Поскольку заявление о применении УСНО носит уведомительный характер и нормы гл. 26.2 НК РФ не устанавливают право налогового органа на запрет применения заявителем УСНО, за исключением случаев, прямо предусмотренных в п. 3 ст. 346.12 НК РФ, а ст. 346.13 НК РФ не содержит указания на последствия несоблюдения вновь зарегистрированным обществом срока подачи заявления о применении УСНО, суды сделали правильный вывод об отсутствии у инспекции оснований для отказа обществу в возможности применения УСНО и вынесения оспариваемого решения.

Доводы инспекции, приведенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению как основанные на неправильном толковании законодательства.

Налоговая инспекция обратилась в ВАС РФ, который в Определении от 28.03.2008 N 4016/08 тоже поддержал налогоплательщика. Судебные инстанции, удовлетворяя требования общества, исходили из того, что неодновременная подача налогоплательщиком заявления о постановке на учет и заявления о переходе на "упрощенку" не может являться основанием для отказа в применении организацией упрощенной системы налогообложения с момента ее государственной регистрации.

Кроме того, судебными инстанциями указано, что гл. 26.2 НК РФ не устанавливает права налогового органа на запрет применения налогоплательщиком УСНО, кроме случаев, перечисленных в п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

Таким образом, позиция ВАС РФ противоречит позиции Минфина и налоговых органов, которые считают, что переход на УСНО носит разрешительный характер. По мнению судебных инстанций:

- применение УСНО носит заявительный (уведомительный) характер, то есть не зависит от решения налогового органа и не связано с ним;

- нормы гл. 26.2 НК РФ не устанавливают право налогового органа на запрет применения заявителем УСНО, за исключением случаев, прямо предусмотренных в п. 3 ст. 346.12 НК РФ (такого основания, как несвоевременная подача заявления о переходе, в этой статье нет);

- фактически вновь созданные организации заявляют не о переходе на УСНО, а о ее первоначальном выборе, то есть о реализации права на применение упрощенной системы, и подача заявления по истечении пяти дней с даты постановки на учет в налоговом органе не может служить основанием для отказа вновь созданной организации в применении УСНО;

- ст. 346.13 НК РФ не содержит указания на последствия несоблюдения вновь зарегистрированным обществом срока подачи заявления о применении УСНО.

Возможно, эти два документа ВАС РФ заставят все-таки налоговиков пересмотреть свое мнение по поводу перехода на УСНО. Хотя и ранее позиция арбитражных судов была в пользу налогоплательщиков. В Постановлении ФАС ДВО от 28.02.2007 N Ф03-А16/06-2/5641 суд поддержал индивидуального предпринимателя, который с момента регистрации применял УСНО, но при этом не подавал в налоговый орган соответствующего заявления. Налоговый орган направил в адрес налогоплательщика письмо о невозможности применения УСНО в связи с отсутствием заявления о переходе на эту систему налогообложения. Данный документ фактически является отказом в применении УСНО. По мнению суда, несвоевременная подача заявления о переходе на "упрощенку" не может являться основанием для отказа в ее применении.

Исходя из содержания ст. 346.11 НК РФ отказ в применении УСНО противоречит положениям закона о праве выбора налогоплательщиком режима налогообложения.

Поскольку при рассмотрении спора судом не установлено, что предприниматель не соответствует требованиям ст. 346.12 НК РФ, и, следовательно, обладает признаками плательщика единого налога (подавал в проверяемом периоде декларации по единому налогу, уплачивал единый налог), суд правомерно признал незаконным отказ инспекции в применении предпринимателем упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, даже если заявление о переходе на УСНО в налоговую инспекцию не подавалось вообще, применять упрощенный спецрежим можно. Правда, на сегодняшний день отстаивать свою позицию налогоплательщику придется в суде.

Е.П. Зобова,

редактор журнала

"Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 13, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Действует в редакции Приказа ФНС РФ от 02.09.2005 N САЭ-3-22/421@.