Транспортные расходы в торговле (А. Химичев, "Практическая бухгалтерия", N 7, июль 2008 г.)

Транспортные расходы в торговле

Доставка товара - неотъемлемая часть торговой деятельности. Каждый организует ее исходя из имеющихся потребностей и возможностей. Кто-то пользуется услугами транспортных компаний, кто-то берет весь цикл доставки товара от склада поставщика на себя. Раскроем основные нюансы, которые встречаются в учете транспортных расходов у покупателя при исчислении налога на прибыль.

Главной трудностью, с которой приходится сталкиваться торговым организациям при учете затрат на транспортировку, являются существенные различия в организации их бухгалтерского и налогового учета. Общим является то, что методика ведения таких расходов должна быть четко прописана в учетной политике организации. Бухгалтеры большинства организаций стремятся к тому, чтобы прибыль, сформированная по данным бухгалтерского учета, была максимально приближена к данным налогового учета. Как же этого достигнуть?

"Вариации" на тему учета

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета затрат по транспортировке товаров у покупателя. Если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором, их можно включить в себестоимость (п. 6 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н). Так формируется фактическая себестоимость. Причем торговые организации могут включать такие расходы в состав затрат до момента их передачи в продажу (п. 13 ПБУ 5/01).

Налоговое законодательство не дает такой возможности, и в то же время его требования чаще всего играют "первую скрипку" в формировании учетной политики организации.

Порядок формирования состава затрат при торговых операциях определен в статье 320 Налогового кодекса. Если они включены в цену товара, то особых затруднений с их учетом не возникает. В случае, когда транспортные расходы не входят в цену товара, а выделены отдельно, покупатель товара сталкивается с определенными трудностями в организации их учета. Отражение в налоговом учете расходов по транспортировке находится во взаимосвязи с поступлением и выбытием товаров. То есть необходимо рассчитать, какая часть транспортных расходов приходится на реализованную продукцию за отчетный (налоговый) период, а какая переходит на следующий. Методика проведения расчета следующая:

1. Определим средний процент транспортных расходов за месяц:

ТРср = ТРнм + ТРтм ) 100, РТтм + ОТкм,

где ТРср - средний процент транспортных расходов;

ТРнм - сумма транспортных расходов, относящихся к остатку товаров на начало месяца;

ТРтм - сумма транспортных расходов в текущем месяце;

РТтм - стоимость реализованных товаров в текущем месяце;

ОТкм - стоимость остатка товаров на конец месяца.

2. Рассчитаем сумму транспортных расходов, которые приходятся на конец месяца:

ТРкм = ТРср ) ОТкм,

где ОТкм - остаток товаров на конец месяца;

ТРкм - сумма транспортных расходов, относящихся к остатку товара на конец месяца.

3. Вычислим сумму транспортных расходов, учитываемую при налогообложении:

ТРно = ТРнм + ТРтм - ТРкм,

где ТРно - сумма транспортных расходов, учитываемая в составе затрат по итогам месяца.

Отметим, что транспортные расходы относятся к прямым расходам.

Организуем удобный учет

Теперь, когда сумма расходов для целей налогообложения известна, необходимо определиться в организации бухгалтерского учета товаров. Это надо сделать таким образом, чтобы его процесс не был трудоемок, а бухгалтерия не делала двойной работы при учете транспортных расходов.

Списание расходов в бухгалтерском учете можно производить следующими способами:

- все расходы списываются в полном объеме;

- транспортные расходы учитываются на счете 44 пропорционально себестоимости проданных товаров.

Очевидно, что наиболее удобным является второй вариант. Вместе с тем некоторым организациям такой способ может быть неприемлем. На это могут влиять различные факторы - особенности поставки товара, условия заключенных договоров, особые условия реализации и многое другое. Наиболее эффективная модель учета может быть принята только при комплексном анализе всех параметров.

Основополагающее влияние на учет затрат по транспортным расходам оказывает принятая в организации методика учета поступающих товаров. Они могут учитываться:

1) по покупным ценам:

а) по фактической себестоимости (непосредственно на счете 41 "Товары"),

б) по учетным ценам (с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей");

2) по продажным ценам (с использованием счета 42 "Торговая наценка").

Поэтому при формировании учетной политики организации бухгалтеру необходимо учесть данные критерии применительно к особенностям работы компании с учетом требований налогового и бухгалтерского законодательства.

Сам себе перевозчик

Ни для кого не секрет, что многие компании не пользуются услугами сторонних перевозчиков. Они забирают товар "самовывозом" и своими силами организуют его доставку на торговые точки или своим покупателям. В этом случае расходы организации в текущем месяце разделяются на прямые и косвенные.

Для налогообложения прибыли прямыми расходами является стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, а также транспортные расходы по доставке товаров до своего склада, если они не включены в цену приобретения товара. Если товар доставляется до склада покупателя при перепродаже, то такие расходы будут относиться уже к косвенным расходам. То есть возникает разделение на транспортные расходы при приобретении товара и при его продаже.

При определении стоимости покупных товаров и отнесении к затратам транспортных расходов необходимо руководствоваться статьями 268 и 320 Налогового кодекса. Все остальные расходы признаются косвенными, кроме внереализационных расходов, установленных статьей 265 Налогового кодекса.

Если же организация, применяющая при налогообложении прибыли метод начисления, организует доставку товара покупателю самостоятельно, то расходы в виде заработной платы водителя, начисленные "зарплатные" налоги, расходы на ГСМ, аренда транспортных средств и их обслуживание учитываются как косвенные расходы. Порядок их учета определен статьями 255 и 272 Налогового кодекса. Никакой взаимосвязи с остатками товаров на складе в данном случае нет, если доставка осуществлена на возмездной основе и учтена при составлении договора с покупателем.

Нюансы "упрощенки"

Было бы несправедливо вести речь о транспортных расходах и не вспомнить про налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения. Как должны поступать они, ведь по закону они освобождены от ведения бухгалтерского учета?

До 1 января 2008 года учет таких расходов был взаимосвязан с реализацией товаров. В этом году расходы по транспортировке товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются при их фактической оплате и не ставятся в зависимость от реализации товара (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Исходя из изменений, внесенных в Налоговый кодекс Федеральным законом от 17 мая 2007 г. N 85-ФЗ, данные нормы применимы к транспортным расходам по доставке товара, понесенным после 1 января 2007 года независимо от даты реализации товаров.

Пару слов о складе

Наиболее частый вопрос бухгалтеров: как же учесть транспортные расходы, когда товары поступают по разным ценам, разным документам, от разных поставщиков?

Как уже было сказано, при учете транспортных расходов необходимы данные о движении товара и его остатках на начало и конец налогового (отчетного) периода. И оказывается, что недостаточно правильно организовать учет товаров в бухгалтерии с применением всех правовых и экономических выкладок, необходимо верно организовать складской учет товаров. Ведь именно его данные будут использоваться во всех расчетах, а допущенные в нем ошибки и недочеты могут потянуть за собой длинные вереницы исправлений и корректировок уже сформированной и сданной отчетности.

Хранение товаров на складе осуществляется следующими способами:

- сортовым;

- партионным;

- партионно-сортовым;

- по наименованиям.

Сортовой способ предусматривает размещение товаров различного сорта отдельно друг от друга. При его использовании есть возможность оперативного контроля за движением товаров, однако возникает необходимость разделения товаров одного сорта, но поступивших по разным ценам.

При партионном способе каждая партия хранится отдельно в соответствии с поступившими документами. При этом она может состоять из товаров различных наименований и сортов. Очевидным недостатком его является нерациональное использование складской площади, так как остатки товаров хранятся в разных местах. В то же время его очевидное достоинство - легко выявляются излишки и недостачи по каждой партии, а также легко контролируется их оплата.

Партионно-сортовой метод представляет собой комбинацию, когда каждая поступившая партия товаров хранится отдельно, а товары внутри партии разбираются по наименованиям и сортам и также размещаются отдельно.

По наименованиям - товары одного наименования хранятся отдельно от других наименований.

Каждая организация принимает для себя тот вариант, который кажется ей наиболее приемлемым и удобным, и оговаривает в учетной политике.

Однако есть момент, который актуален для любого метода организации складского учета, - это составление формы ТОРГ-29 "Товарный отчет" (или его аналоги, если применяются формы, разработанные самостоятельно).

В нем отражаются данные об остатках товара на дату составления предыдущего товарного отчета, а также сведения о поступлении товаров в соответствии с товаросопроводительными документами. Каждый поступивший документ записывают отдельно*(1). На основании внесенных данных производится расчет общей суммы оприходованных товаров за отчетный период.

В расходной части на основании расходных документов вносятся операции по выбытию товаров и определяется общая сумма расхода.

Форма ТОРГ-29 составляется для подтверждения товарного остатка материально ответственным лицом в двух экземплярах, один из которых остается на складе, а второй передается в бухгалтерию вместе с приходными и расходными документами. Подписывает Товарный отчет материально ответственное лицо и бухгалтер, который принял отчет. Утверждается он руководителем торговой организации.

Завершающий аккорд

Подводя итог, можно сказать, что, казалось бы, банальный учет транспортных расходов находится в зависимости от многих факторов, которые на первый взгляд не имеют к транспортировке товаров никакого отношения. А ошибки, допущенные при принятии товаров, учете их перемещения на складе, переоценке, отгрузке, возврате, а также поверхностно проведенные инвентаризации могут привести к достаточно серьезным последствиям при исчислении налога на прибыль.

Поэтому при формировании учетной политики необходимо задавать такие параметры учета, при которых соблюдались бы критерии максимальной выгодности, а его трудоемкость была минимальной. Это позволит не только сэкономить время и силы, но и сократить претензии налоговиков.

А. Химичев,

эксперт журнала "Практическая бухгалтерия"

Это важно

В налоговом учете отражение расходов по транспортировке товаров находится во взаимосвязи с поступлением и выбытием товаров.

Внимание

Доставка товаров своим транспортом на свой склад или к покупателю при перепродаже относится к разным видам расходов.

"Практическая бухгалтерия", N 7, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Порядок заполнения товарно-сопроводительных документов см. на стр. 72.