Вопрос: Просим на конкретных проводках показать, как правильно учитывать начисление и выдачу заработной платы и премии (предусмотренной трудовым договором) работнику в следующей ситуации. 21 марта выдается аванс за март. Заработная плата за март фактически рассчитывается в первых числах апреля и за вычетом аванса выдается работнику на руки 7 апреля. Соответственно ежемесячная премия по итогам работы за март фактически рассчитывается с 10 по 15 апреля и выдается работнику на руки 16 апреля. Как в этом случае должно отражаться удержание НДФЛ? Когда нужно уплачивать в бюджет НДФЛ с премии? ("ЭЖ Вопрос-Ответ", N 6, июнь 2008 г.)

Просим на конкретных проводках показать, как правильно учитывать начисление и выдачу заработной платы и премии (предусмотренной трудовым договором) работнику в следующей ситуации.

21 марта выдается аванс за март. Заработная плата за март фактически рассчитывается в первых числах апреля и за вычетом аванса выдается работнику на руки 7 апреля. Соответственно ежемесячная премия по итогам работы за март фактически рассчитывается с 10 по 15 апреля и выдается работнику на руки 16 апреля.

Как в этом случае должно отражаться удержание НДФЛ? Когда нужно уплачивать в бюджет НДФЛ с премии?

Для начала отметим, что такая форма выплаты, как аванс, Трудовым кодексом РФ прямо не предусмотрена. Согласно ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка организации, коллективным договором, трудовым договором.

В то же время исходя из письма Федеральной службы по труду и занятости от 08.09.2006. N 1557-6, содержащего ссылку на Постановление Совета Министров СССР от 23.05.57 N 566, одна из двух выплат зарплаты допустима в форме аванса. При этом работодателю при определении размера аванса следует учитывать фактически отработанное работником время (фактически выполненную работу).

Следовательно, аванс должен составлять не менее тарифной ставки за первую половину месяца, если бы она была рассчитана.

Оплата труда включается в расходы по обычным видам деятельности (пункты 5, 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Расходы по оплате труда учитываются в последний день периода (как правило, месяц), за который она начисляется (пункты 16, 18 ПБУ 10/99). Одновременно начисляются ЕСН, взносы на обязательное пенсионное страхование, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Ежемесячные премии, установленные трудовыми и (или) коллективными договорами, локальными нормативными актами организации, относятся к оплате труда (ст. 129 ТК РФ).

Учет НДФЛ налоговые агенты ведут в Налоговой карточке по учету доходов и налога на доходы физических лиц (форма N 1-НДФЛ, утвержденная Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583). В разделе 3 Налоговой карточки сумма заработной платы за каждый отчетный месяц проставляется в поле, соответствующем месяцу, за который она начислена. Сумма аванса и сумма заработной платы, начисленные за отчетный месяц, проставляются в поле, соответствующем этому месяцу, одной суммой, включающей обе названные выплаты.

В том случае, когда помимо заработной платы выплачиваются иные виды доходов, такие доходы в этом разделе Налоговой карточки отражаются в том же порядке, что и заработная плата. Это предусмотрено Порядком заполнения формы N 1-НДФЛ.

Следовательно, при начислении премии за март она отражается одной суммой вместе с заработной платой за март в графе за март раздела 3 Налоговой карточки.

По нашему мнению, если фактический расчет премии производится через несколько дней после расчета заработной платы и даже ее выплаты, то можно временно сумму дохода в размере заработной платы (без вычетов) в карточку вписывать карандашом. Потом, когда будет известна сумма премии, в карточку за соответствующий месяц уже можно будет ручкой вписать конечную сумму дохода (заработная плата плюс премия). Аналогично вписываются в карточку доходы за следующие месяцы до конца года.

Унифицированные формы документов по учету труда и его оплаты утверждены Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1. При этом в формах N Т-12 "Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда", Т-13 "Табель учета рабочего времени", Т-49 "Расчетно-платежная ведомость", Т-51 "Расчетная ведомость", Т-53 "Платежная ведомость", Т-54 "Лицевой счет", Т-54а "Лицевой счет (свт)" предусмотрены реквизиты "Дата составления" и "Учетный период с __ по __".

Таким образом, исходя из вышеизложенного проводки по начислению заработной платы и ежемесячной премии, по удержанию с них НДФЛ делаются на последний день месяца, за который начислены указанные зарплата и премия, независимо от времени их фактического расчета.

Напомним также, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Пример.

21 марта в банке для выдачи аванса получено 1 000 000 руб. наличными. Работнику Петрову выдан аванс в сумме 10 000 руб. Заработная плата за март Петрову рассчитана в сумме 19 000 руб. (фактически расчет произведен 4 апреля). 7 апреля на выплату заработной платы всем работникам получено из банка 950 000 руб. и произведена ее выдача. За март Петрову на основе производственных показателей рассчитана премия в сумме 5500 руб. (фактически расчет произведен 10 апреля). 16 апреля получены из банка наличные на выплату премий (600 000 руб.) и произведена их выплата.

Для упрощения примера не будем рассматривать начисление ЕСН и страховых взносов; также предположим, что за январь - февраль по работнику Петрову лимит для применения стандартных налоговых вычетов по НДФЛ был исчерпан.

Необходимо было сделать следующие проводки.

21 марта:

Дебет 50 - Кредит 51

- 1 000 000 руб. - получены наличные для выплаты авансов за март;

Дебет 70 - Кредит 50

- 10 000 руб. - выдан аванс Петрову.

31 марта:

Дебет 20 - Кредит 70

- 19 000 руб. - начислена зарплата за март Петрову;

Дебет 70 - Кредит 68 - 2470 руб. (19 000 руб. х 13%) - исчислен и удержан НДФЛ из зарплаты Петрова;

Дебет 20 - Кредит 70

- 5500 руб. - начислена премия за март Петрову;

Дебет 70 - Кредит 68 - 715 руб. (5500 руб. х 13%) - исчислен и удержан НДФЛ из премии Петрова.

7 апреля:

Дебет 68 - Кредит 51 - перечислен НДФЛ с зарплаты за март всех работников (в том числе за Петрова - 2470 руб.);

Дебет 50 - Кредит 51 - 950 000 руб. - получены в банке наличные на выплату зарплаты всем работникам;

Дебет 70 - Кредит 50

- 6530 руб. (19 000 - 10 000 - 2470) - зарплата за март выдана Петрову.

16 апреля:

Дебет 68 - Кредит 51 - перечислен НДФЛ с премии за март всех работников (в том числе за Петрова - 715 руб.);

Дебет 50 - Кредит 51 - 600 000 руб. - получены в банке наличные на выплату премии всем работникам;

Дебет 70 - Кредит 50 - 4785 руб. (5500 - 715) - премия за март выдана Петрову.

И. Макалкин,

ведущий эксперт "ЭЖ"

1 июня 2008 г.

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 6, июнь 2008 г.