Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 февраля 2014 г. N 09АП-176/14

г. Москва

17 февраля 2014 г.

Дело N А40-76335/12

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей Е.А. Солоповой, В.Я. Голобородько

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.C. Абрамовым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России N 7 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2013 г. по делу N А40-76335/12, принятое судьей М.В. Лариным (шифр судьи 107-407) по заявлению ООО "Калужская Сельскохозяйственная Ярмарка" (ОГРН 1027700076546, 107031, г. Москва, ул. Кузнецкий мост, д. 7) к ИФНС России N 7 по г. Москве (ОГРН 1047707042130, 105064, г. Москва, ул. Земляной Вал, д. 9) о признании недействительными решений в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Гусев А.С. по дов. б/н от 17.01.2014, Захарова Е.О. по дов. б/н от 07.02.2014, Мушенкова Е.В. на осн. решения б/н от 11.03.2013

от заинтересованного лица - Няжемова Е.А. по дов. N 05-34/11009 от 18.03.2013, Джандубаева Г.З. по дов. N 05-14/04323 от 07.02.2014

УСТАНОВИЛ:

ООО "Калужская сельскохозяйственная ярмарка" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 7 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными следующих решений инспекции (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 АПК РФ):

- решение от 02 марта 2012 года N 17-12/10225175 чо об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении НДС за 1 квартал 2009 года в размере 128 236 778 руб. (далее - решение об отказе в возмещении),

- решение от 02 марта 2012 года N 17-13/10225175 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 128 236 778 руб., внесения необходимых исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (далее - решение об отказе в привлечении к ответственности).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 30 сентября 2012 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо подало апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда, отказать в удовлетворении заявленных требований, указывая то, что судом первой инстанции не полностью исследованы и выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, неправильно применены нормы материального права.

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он, не соглашаясь с ее доводами, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Также заявителем в судебном заседании суда апелляционной инстанции заявлено ходатайство в порядке ст. 48 АПК РФ о замене ООО "Калужская сельскохозяйственная ярмарка" на правопреемника ЗАО "Калужская сельскохозяйственная ярмарка".

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком 26 июля 2011 года уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2009 года.

По окончанию проверки составлен акт камеральной налоговой проверки от 14 декабря 2011 года N 17-13/10225175А.

Заявителем представлены возражения на указанный акт.

На основании решения инспекции от 02 февраля 2012 года N 17-13/10225175доп проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, результаты которых доведены до налогоплательщика и рассмотрены с его участием в соответствии с протоколом от 02 марта 2012 года.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, акта, возражений налогоплательщика, а также материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом вынесены следующие решения:

- решением от 02 марта 2012 года N 17-13/10225175 - отказано в привлечении к ответственности, предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенном размере НДС за 1 квартал 2009 года в сумме 170 131 201 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;

- решением от 02 марта 2012 года N 17-12/10225175 чо об отказе в возмещении - обществу отказано в возмещении НДС за 1 квартал 2009 года в сумме 170 131 201 руб.

Не согласившись с принятыми решениями, заявитель обжаловал решения инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 02 мая 2012 года N 21-19/038783 решения инспекции от 02 марта 2012 года оставлены без изменения и утверждены.

Не согласившись с позицией налоговых органов, заявитель обратился в суд с настоящим заявлением и с учетом уточнения предмета иска, оспаривает законность обоих решений от 02 марта 2012 года только в части отказа в применении налоговых вычетов и возмещения НДС в размере 128 236 778 руб.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

Как установлено судом первой инстанции, общество 26 июля 2011 года представило уточненную декларацию по НДС за 1 квартал 2009 года, в котором отразило следующие показатели: (раздел 1) - сумма НДС, заявленная к возмещению по декларации - 418 994 077 руб.; (раздел 3) - общая сумма налога, исчисленная с учетом восстановленных сумм НДС - 3 742 181 руб. (строка 210), налоговые вычеты - 422 736 258 руб. (строка 340), включая: сумму налога, предъявленного налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) - 421 308 487 руб. (строка 220), сумма налога, исчисленная с учетом оплаты (частичной оплаты), подлежащая вычету с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) - 1 427 771 руб. (строка 250).

Налоговый орган в ходе проведения камеральной проверки установил, что большая часть заявленного вычета (97%) в размере 413 874 037 руб. образовалась в результате предъявления компанией - заказчиком капитального строительства многофункционального торгового комплекса ООО "Компания "Политстрой", действующей на основании агентского договора от 01 сентября 2004 года N 02-АД/04, сводного счета-фактуры от 16 марта 2009 года N 94 СВОДН, в котором были аккумулированы все затраты и НДС, предъявленный заказчику в процессе капитального строительства (поставщиками, подрядчиками, проектировщиками и иными лицами) после его окончания и сдачи (передачи) объекта (торгового комплекса) от заказчика к инвестору (заявитель) по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 от 16 марта 2009 года, а также получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию от 17 марта 2009 года.

На основании анализа агентского договора и документов, касающихся взаимоотношений между инвестором - принципалом (заявителем) и заказчиком - агентом (ООО "Компания "Политстрой") инспекция сделала следующие выводы:

1) из анализа условий агентского договора следует, что общество являлось инвестором - застройщиком, а ООО "Компания "Политстрой" - заказчиком капитального строительства торгового комплекса (объекта инвестиций), осуществляющее организацию и управление строительством объекта, заключая от своего имени, но за счет денежных средств инвестора, сделки на выполнение работ, оказание услуг и поставку материалов для реализации инвестиционного проекта, с ежемесячным перевыставлением всех затрат связанных со строительством инвестору по актам и счетам-фактурам на основании отчета (то есть работы на объекте производились по этапам, с передачей после каждого этапа результата работ);

2) подтверждением передачи результата работ от заказчика к инвестору ежемесячно после окончания каждого этапа являются следующие документы:

- полученные от заказчика счета-фактуры и акты за май - сентябрь 2007 года, с перевыставленными затратами не на агентское вознаграждение (полученные заказчиком от подрядчиков, проектировщиков, поставщиков и других исполнителей на объекте строительства за месяц), НДС по которым был включен в книги покупок и заявлен к вычету в соответствующих декларациях, с подтверждением правомерности вычетов и возмещения налога по решениям налогового органа;

- акты и счета-фактуры за ноябрь 2007 и ноябрь 2008 года, также с перевыставленными затратами на строительство объекта;

- ведущаяся заявителем карточка счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с 2006 по 2009 год, в которой отражались все принятые заказчиком работы, услуги и материалы по мере их поступления (ежемесячно) в течение всего периода строительства объекта, со ссылкой на перевыставленные заказчиком счета-фактуры, что свидетельствует об учете затрат на капитальное строительство не у заказчика, а у инвестора;

- полученные от ООО "Компания "Политстрой" в ходе встречной проверке журналы выставленных Обществу счетов-фактур за периоды 01 октября 2008 года - 31 марта 2009 года, из которых видно, что заказчиком выставлялись инвестору счета-фактуры и передавались акты, по суммам полностью совпадающие с отраженными в отчетах заказчика затратами на строительство по каждому из контрагентов (подрядчиков, поставщиков и др.);

- показания генерального директора ООО "Компания "Политстрой" Подгорнова М.М., в которых он указал, что все работы и затраты передавались инвестору после завершения каждого из этапов строительства объекта (помесячно) в течение всего периода строительства;

3) сводная счет-фактура от 16 марта 2009 года N 94 СВОДН в действительности заказчиком не составлялась, поскольку не была зарегистрирована им в журнале выставленных счетов-фактур за 1 квартал 2009 года;

4) поскольку сводная счет-фактура не составлялась, а заказчик передавал инвестору ежемесячно все затраты по строительству на объекте путем перевыставления полученных от контрагентов (поставщиков, подрядчиков и др.) счетов-фактур и актов выполненных работ (товарных накладных), то в отношении части НДС, приходящегося на счета-фактуры выставленные контрагентами заказчика и перевыставленные налогоплательщику с января 2007 по 2 квартал 2008 года (июнь) на общую сумму 170 131 201 руб. вычеты в уточненной декларации за 1 квартал 2009 года заявлены за пределами 3-летного срока, установленного п. 2 ст.173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В апелляционной жалобе инспекция приводит довод о том, что часть вычетов по НДС заявлена обществом в нарушение п 2 ст. 173 НК РФ за пределами трехлетнего срока, указывая при этом на то, что в материалах дела имеются доказательства (счета-фактуры, акты, решения инспекции о возмещении обществу сумм НДС за май-октябрь 2007 года), свидетельствующие о поэтапной сдаче работ и оформлении соответствующих документов. По мнению инспекции, общество имело и частично реализовало право на налоговый вычет по затратам на капитальное строительство объекта по мере представления и приема работ у ООО "Компания "Политстрой". Более того, инспекция считает, что ООО "Компания "Политстрой" по итогам строительства (в марте 2009 года) не составляло сводную счет-фактуру, ввиду того, что все работы уже были поэтапно (помесячно) сданы заявителю на основании актов и счетов-фактур.

Доводы инспекции рассмотрены судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты, которым в том числе подлежат согласно п. 6 ст. 171 НК РФ (в редакции действующей с 01.01.2006) суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими работ (услуг) по капитальному строительству, сборке (монтаже) основных средств, приобретаемых налогоплательщиком для осуществления операций признаваемых объектами налогообложения (п. 1 ст. 146 НК РФ), за исключением товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ (пункт 2).

Как установлено п. 5 ст. 172 НК РФ (в редакции действующей с 01.01.2006) вычеты сумм налога, указанных в п. 6 ст. 171 НК РФ (предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств) производятся в порядке установленном п. 1 ст. 172 НК РФ, то есть по мере выполнения подрядными организациями соответствующих работ и предъявления налогоплательщику счетов-фактур, вне зависимости от ввода объекта в эксплуатацию и принятия к учету в качестве основного средства.

При осуществлении организацией - налогоплательщиком инвестиционной деятельности, связанной с капитальным строительством объектов инвестиций, выступая в качестве инвестора, с использованием для реализации инвестиционного проекта организацию или организации, оказывающие услуги по осуществлению всех работ по строительству объекта инвестиций, порядок применения налоговых вычетов по суммам НДС, полученным в процессе такой деятельности, имеет некоторые особенности установленные Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ).

Согласно ст. 1 Закона N 39-ФЗ капитальные вложения - вложения субъектами инвестиционной деятельности (инвесторами) денежных средств, ценных бумаг, иного имущества, в том числе имущественных прав (инвестиции), в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Субъектами инвестиционной деятельности в силу ст. 4 Закона N 39-ФЗ являются:

- инвесторы - физические или юридические лица, государственные и муниципальные органы власти, иностранные лица, осуществляющие капитальные вложения, с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов (обоснование экономической целесообразности, объема и сроков осуществления капитальных вложений - ст.1), не вмешиваясь в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.

Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- подрядчики - физические и юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда и (или) государственному или муниципальному контракту, заключаемым с заказчиками в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ).

В соответствии с п.п. 16 и 22 ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК РФ):

- застройщик - физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта;

- технический заказчик - физическое лицо, действующее на профессиональной основе, или юридическое лицо, которые уполномочены застройщиком и от имени застройщика заключают договоры о выполнении инженерных изысканий, о подготовке проектной документации, о строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, подготавливают задания на выполнение указанных видов работ, предоставляют лицам, выполняющим инженерные изыскания и (или) осуществляющим подготовку проектной документации, строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, материалы и документы, необходимые для выполнения указанных видов работ, утверждают проектную документацию, подписывают документы, необходимые для получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию, осуществляют иные функции, предусмотренные настоящим Кодексом.

Следовательно, технический заказчик (заказчик), не являющийся одновременно застройщиком и инвестором, действуя по заключенному с инвестором (застройщиком) договору осуществляет организацию строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат (пункт 1.4 Положения о бухгалтерском учете долгосрочных инвестиций, утвержденных Приказом Минфина России от 30.12.1993 N 160, далее - Приказ Минфина N 160).

В силу п. 2.2 Приказа Минфина N 160 при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете "Капитальные вложения" (счет 08).

После завершения капитального строительства на основании п. 3.2.1 Приказа Минфина N 160 все затраты по принятым и введенным в эксплуатацию объектам в размере их инвентарной стоимости, а также другие расходы списываются со счета "Капитальные вложения" на счета учета приходуемого имущества или источников их финансирования, то есть передаются инвестору (или инвесторам).

Порядок передачи затрат на капитальное строительство от заказчика к инвестору (инвесторам) законодательно не регламентирован, в связи с чем может применяться порядок установленный в письме Минфина России от 24.05.2006 N 03-04-10/07 в виде передаче инвестору сводной счета-фактуры, с указанием всех затрат и разбивкой по видам и подрядчикам (организациям, привлеченным заказчиком для реализации проекта) и приложением первичных документов и счетов-фактур выставленных контрагентами (подрядчиками, поставщиками, проектировщиками) в период капитального строительства. При этом, заказчик сводную счет-фактуру в книге продаж не регистрирует, также как и выставляемые ему подрядчиками счета-фактуры на производство работ по капитальному строительству, данная счет-фактура регистрируется только в книге покупок инвестора, фактически осуществляющего финансирование проекта и несущего эти затраты.

С учетом приведенных выше норм, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что:

- инвестор, не осуществляющий одновременно функцию заказчика - застройщика, а передавший эту обязанность специализированной организации (в терминологии ГрК РФ - техническому заказчику) до окончания строительства объекта инвестиций не является прямым заказчиком строительных работ, производимых на объекте, не приобретает права на капитальные вложения (строящиеся объекты капитального строительства) в процессе их производства, несет затраты только в виде денежного финансирования строительства путем передачи денежных средств заказчику,

- заказчик, если иное не предусмотрено договором между ним и инвестором, осуществляет организацию строительства объекта инвестиций, самостоятельно несет все затраты на строительство за счет денежных средств получаемых от инвестора, аккумулируя затраты с начала строительства до его окончания и ввода объекта в эксплуатацию нарастающим итогом, владеет строящимися капитальными вложениями до момента передачи их полностью или в части инвестору,

- после завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию заказчик, если иное не предусмотрено договором, обязан передать результат строительства (объект инвестиций) инвестору, с одновременной передачей всех понесенных им за счет денежных средств инвестора затрат на строительство по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 или иному аналогичному акту, в свою очередь инвестор принимает затраты и объект инвестиций, ставя его на учет в качестве объекта или объектов основных средств,

- в отношении НДС заказчик также как и затраты аккумулирует весь предъявленный ему в процессе строительства налог, передавая его инвестору одновременно с передачей объекта по сводной счету-фактуре, которая с момента получения инвестором может быть предъявлена к вычету,

- инвестор до момента получения от заказчика итогового акта реализации инвестиционного проекта, окончания строительства объекта и передачи всех затрат на строительство после ввода объекта в эксплуатацию, а также получения от заказчика сводной счета-фактуры, не вправе заявлять какие-либо суммы НДС, переданные ему от заказчика по счетам-фактурам, выставленными подрядчиками, проектировщиками и иными организациями в процессе строительства объекта инвестиций в состав вычетов, поскольку в силу Приказа Минфина N 160 и особенностей учета затрат на выполненные в процессе строительства работы (поставленные товары, оказанные услуги) до окончания строительства все затраты аккумулируются исключительно у заказчика и не могут передаваться инвестору (если иное не предусмотрено договором),

- в случае установления договором между инвестором и заказчиком возможности передачи капитальных вложений по частям (этапами) заказчик передает инвестору затраты на произведенные капитальные вложения по строительству объекта инвестиций (его частей) после окончания каждого этапа по акту, с выставлением соответствующей счета-фактуры и с этого момента у инвестора возникает право на предъявление НДС по полученным от заказчика затратам к вычету.

Указанные выводы суда первой инстанции о порядке принятия НДС, предъявленного заказчиком инвестору по капитальным вложениям в отношении законченного строительством объекта инвестиций, подтверждается сложившейся судебной практикой.

Как следует из материалов дела, между обществом (принципал, инвестор) и ООО "Компания "Политстрой" (агент, заказчик) заключен агентский договор от 01 сентября 2004 года N 02-АД/04, в соответствии с условиями которого:

- агент принимает на себя обязанность по исполнению функции заказчика - застройщика объекта недвижимого имущества - многофункционального торгового комплекса, расположенного на земельном участке по адресу: г. Москва, ул. Профсоюзная пересечение с Новоясеневским проспектом (далее - объект), самостоятельно либо с привлечением подрядных организаций обеспечить проведение проектных, строительно-монтажных и иных работ, а также сдать готовый для ввода в действие объект принципалу и приемочной комиссии в срок предусмотренный календарным графиком производства - пункт 1 "предмет договора",

- агент, выполняющий функцию заказчика - застройщика обязан регулярно отчитываться перед принципалом об использовании денежных средств путем предоставления ежемесячного отчета, с приложением необходимых доказательств расходов, произведенных агентом за счет Принципала - пункты 1.2 и 3.2.3.4.7 договора,

- право собственности на промежуточные результаты работ по строительству объекта принадлежат принципалу, риск случайной гибели объекта до его передачи по акту принципалу несет Агент - пункт 1.5 договора,

- совершение работ по договору производится в два этапа: 1) начальный (1-й) этап - этап предпроектной подготовки, этап проектной подготовки, прохождение Мосгорэкспертизы и получение разрешения на работы, 2) основной (2-й) этап - этап освоения строительной площадки и окончания строительства - пункт 1.6 договора,

- термины принципал и агент соответствуют значениям, предусмотренным ГК РФ и Закону N 39-ФЗ - пункт 2.1 договора,

- агент обязан после окончания реализации проекта, подписания акта законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14, акта приемки законченного строительством объекта с принципалом передать в течение 15 дней всю нормативно-техническую документацию по объекту и окончательный отчет - пункт 3.2.3.3.13 договора,

- подписание принципалом отчетов агента является реализацией услуг агента, но не может рассматриваться в качестве приемки принципалом отдельных этапов работ по строительству - пункт 3.2.3.4.8 договора,

- принципал и агент не позднее 5 рабочих дней с момента предоставления отчета подписывают акт, в котором выделяются: объем полученных инвестиций, объем привлеченных средств, объем освоенных (перечисленных подрядчикам на выполнение проекта) средств, объем выполненных работ и вознаграждение агента, с учетом НДС - пункт 4.2 договора.

Анализируя положения данного агентского договора, с учетом перечисленных выше особенностей учета инвестором капитальных вложений установленных Законом N 39-ФЗ, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что между агентом, являющимся заказчиком и принципалом, являющимся инвестором, заключен договор оказания услуг заказчика (технического заказчика) по строительству объекта капитальных вложений, по которому:

- на заказчика возлагается обязательства по осуществлению всех действий по строительству объекта, сдаче его приемочной комиссии и вводу в эксплуатацию, с передачей после этого законченного строительством объекта инвестору,

- на инвестора возлагается обязанность осуществлять финансирование строительства объекта по утвержденному графику, а также по приемке построенного объекта от заказчика,

- передача услуг заказчика и затрат на строительство объекта, а также самого объекта производиться единовременно, только после окончания всего строительства и ввода объекта в эксплуатацию,

- передача отдельных этапов строительства объекта (результатов строительства) от заказчика к инвестору договором не предусмотрена,

- контроль за ходом строительства объекта и расходованием передаваемых заказчику денежных средств осуществляется посредством получения от заказчика ежемесячных отчетов, с приложением всех документов по расходам, а также путем составления акта об объеме финансирования, расходов, строительства и размера вознаграждения (услуги заказчика) за месяц.

Кроме того, из письменных пояснений инспекции, представленных в суд первой инстанции от 14 января 2013 года следует, что инспекция согласилась с тем, что в рассматриваемой ситуации ООО "Компания "Политстрой" по сути выполняло функции заказчика.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что отчеты и акты, составленные заказчиком-застройщиком не являются документами, подтверждающими передачу от заказчика к инвестору результатов определенного этапа в строительстве объекта, а составляются справочно для целей контроля за расходами заказчика со стороны инвестора.

Заказчик (агент) действительно ежемесячно передавал инвестору (принципалу) отчеты, с приложением всех документов по расходам (договоры подряда, акты на выполненные работы и полученные от подрядчиков счета-фактуры), не составляя при этом собственных актов и счетов-фактур на передачи затрат и результата строительных работ на объекте за месяц.

Исключения составили акты и счета-фактуры полученные от агента за май - сентябрь 2007 года в которых были отражены затраты и результаты работ на объекте, с выделением сумм НДС, полученных в свою очередь от подрядчиков и проектировщиков.

В судебном заседании суда первой инстанции, общество и допрошенный судом генеральный директор ООО "Компания "Политстрой" Подгорнов М.М. (протокол судебного заседания от 09 апреля 2013 года) пояснили, что в связи с неверным пониманием на первом этапе (начальный этап связанный с проектными работами) существа правоотношений по агентскому договору ошибочно составлялись акты и счета-фактуры на все понесенные агентом за месяц затраты (полученные от подрядчиков и проектировщиков и перевыставленные инвестору).

Данные акты и счета-фактуры с конца 2006 года по середину 2007 года действительно предъявлялись к вычету налогоплательщиком в соответствующих декларациях, право на возмещение по которым было подтверждено (признано) налоговым органом.

Впоследствии при составлении сводного счета-фактуры в марте 2009 года указанные суммы НДС ошибочно были в нее включены, однако, общество уточнило заявленные первоначально требования и отказалось в порядке ст. 49 АПК РФ от оспаривания отказа в возмещении НДС в размере 41 894 423 руб. по счетам-фактурам, выставленным в мае - сентябре 2007 года и перечисленные в общем отчете по затратам.

Таким образом, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что сам по себе факт совершения ошибки не свидетельствует об изменении существа агентского договора и распространения порядка передачи затрат от агента (заказчика) к принципалу (инвестору) ежемесячно по актам и счетам-фактурам в последующие после сентября 2007 года периоды.

В отношении отдельных счетов-фактур и актов, выставленных в ноябре 2007 года и ноябре 2008 года, суд апелляционной инстанции также поддерживает выводы суда первой инстанции в связи со следующим.

Как следует из объяснений директора агента Подгорнова М.М. счета-фактуры и акты в ноябре 2008 года (от 30 ноября 2008 года N 550, 551) составлены ошибочно и на основании письма заявителя от 02 декабря 2008 года были отозваны.

Ссылка на иные акты и счета-фактуры от октября - декабря 2008 года также выставленные инвестору, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку перечисленные в таблице и отмеченные синим цветом счета-фактуры, выставленные на оборудование и работы, связанные с его монтажом, принятым отдельно от остальных работ на строительной площадке, НДС по которому был включен в декларацию за 4 квартал 2008 года и возмещен налоговым органом по решению от 09 декабря 2011 года N 17-12/102251178.

Инспекцией не представлено доказательств ежемесячного выставления агентом и получение принципалом актов и счетов-фактур на затраты, связанные со строительством объекта в виде перевыставленных сумм, включая НДС, от контрагентов (подрядчиков и поставщиков материалов), за исключением двух ошибочно выставленных заявителю агентом актов и счетов-фактур от ноября 2008 года. Таким образом, вывод налогового органа о ежемесячном получении затрат и счетов-фактур на затраты по капитальному строительству с октября 2007 года налогоплательщиком не соответствует действительности, полностью противоречит положения агентского договора и Закона N 39-ФЗ.

Довод инспекции о ведении налогоплательщиком счета 08, с включением в него всех принятых заказчиком работ, услуг и материалов по мере их поступления (ежемесячно) в течение всего периода строительства объекта, а также о наличии в ведущихся у агента - заказчика журналов выставленных счетов-фактур, в которых отражены выставленные инвестору счета-фактуры, суммы НДС по которым, как указывает инспекция, полностью совпадающие с отраженными в отчетах заказчика затратами на строительство по каждому из контрагентов также правомерно отклонен судом первой инстанции в качестве доказательства передачи затрат и НДС ежемесячно.

В соответствии с Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. На данном счете (субсчет 08-3) учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

Никаких ограничений для ведения счета 08.3 исключительно заказчиком (застройщиком) строительства и запрет на ведение такого счета для инвестора, не являющегося заказчиком, но в целях контроля за его деятельностью, а также отражение информации о будущей первоначальной стоимости строящегося объекта ни Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н, ни Закон N 39-ФЗ, ни Приказа Минфина N 160 не содержит.

В рассматриваемом случае общество вело учет будущих затрат, а также распределение производимого ежемесячного финансирования на счете 08, отражая на нем не только расходы заказчика (агента), но также и иные расходы, непосредственно связанные со строительством объекта (покупка оборудования, выплата процентов по кредитам и др.).

Ссылка на отражение ООО "Компания "Политстрой" в журнале выставленных счетов-фактур за 2008 - 2009 год счетов-фактур переданных от агента к принципалу, сумма НДС по которым полностью совпадает с данными отчетов обоснованно отклонена судом, поскольку налоговый орган кроме нескольких примеров такого "совпадения" не привел конкретных расчетов (соотношений) по каждой счету-фактуре, за каждый период.

Более того, журнал выставленных счетов-фактур контрагента не может свидетельствовать о получении счетов-фактур налогоплательщиком, учитывая отсутствие в его книгах покупок и журнале полученных счетов-фактур этих номеров и сумм НДС.

То обстоятельство, что после сентября 2007 года ни актов, ни счетов-фактур на затраты по строительству на объекте ежемесячно вместе с отчетами обществу - принципалу не передавалось подтверждается показаниями директора агента Подгорнова М.М., который также пояснил, что единичные случаи и отражение неких номеров и сумм НДС в журналах выставленных счетов-фактур объясняется ошибками и некомпетентностью привлеченной им сторонней компанией, ведущей бухгалтерский учет и составляющей первичные документы.

Кроме того, обществом после сентября 2007 года не было включено в книги покупок и налоговые вычеты ни одной счета-фактуры, выставленной, как указывает инспекция, агентом на затраты по строительству, с учетом НДС, при том, что до октября 2007 года и в 4 квартале 2008 года полученные от агента счета-фактуры были предъявлены к вычету, который был проверен налоговым органом и подтвержден.

Отсутствие отражения сводной счета-фактуры агентом в журнале выставленных счетов-фактур не может служить доказательством того, что заказчиком она не составлялась, поскольку сводная счет-фактура отражена в книге покупок налогоплательщика, ее составление и подписание подтверждено (признано) директором заказчика - агента, а отсутствие в журнале не может свидетельствовать об отсутствии выставления и отсутствии оснований для принятия отраженного в ней НДС в состав вычетов.

С учетом изложенного, судом первой инстанции сделаны правильные выводы о том, что заявитель, выступая в качестве инвестора при капитальном строительстве объекта (торгового комплекса), привлекая для целей организации и осуществления самого строительства агента - заказчика (ООО "Компания "Политстрой") по агентскому договору от 01 сентября 2004 года N 02-АД/04, получив после окончания строительства и передачи объекта от заказчика сводную счет-фактуру от 16 марта 2009 года N 94 СВОДН, в которой были аккумулированы все затраты и НДС, предъявленный заказчику в процессе капитального строительства, правомерно включило данную сумму НДС в размере 128 236 778 руб. в состав вычетов по уточненной декларации за 1 квартал 2009 года, представленной 26 июля 2011 года.

Доказательств, в подтверждение вывода о поэтапном принятии объекта, с получением от заказчика ежемесячно счетов-фактур на выполненные работы, инспекцией не представлено, в связи с чем судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что срок для применения вычетов по сводной счету-фактуре, предусмотренный п. 2 ст. 173 НК РФ налогоплательщиком не пропущен.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал требования заявителя обоснованными и подлежащими удовлетворению в полном объеме.

Довод инспекции о том, что судом первой инстанции с инспекции в пользу общества взыскано 4 000 руб. госпошлины, уплаченной по заявлению, в то время как в соответствии с позицией, изложенной в п. 49 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013, с налогового органа подлежит взысканию только 2 000 руб., отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку требования заявителя в настоящем деле несмотря на то, что являются едиными, не представляют собой одно требование.

В отношении ходатайства о замене ООО "Калужская сельскохозяйственная ярмарка" на правопреемника ЗАО "Калужская сельскохозяйственная ярмарка" в порядке ст. 48 АПК РФ, возражений инспекцией заявлено не было, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает данное ходатайство подлежащим удовлетворению.

Нормы материального права были правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, судом не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 48, 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Заменить ООО "Калужская Сельскохозяйственная Ярмарка" на ЗАО "Калужская Сельскохозяйственная Ярмарка" в порядке процессуального правопреемства.

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2013 г. по делу N А40-76335/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Е.А. Солопова В.Я. Голобородько