Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2010 г. N 07АП-10633/10

г. Томск

27 декабря 2010 г.

Дело N А45-10885/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 27 декабря 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 декабря 2010 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хайкиной С.Н.

судей: Т.В. Павлюк, Л.И. Ждановой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Полосиным А.Л. с использованием средств аудиозаписи, при участии:

от заявителя: без участия, извещен

от заинтересованного лица: Терентьева М.Л. - доверенность от 15.01.10г., Попечителева П.В. - доверенность от 20.07.10г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Новосибирской области на решение Арбитражного суда Новосибирской области

от 30 сентября 2010 года по делу N А45-10885/2010 (судья Шашкова В.В.)

по заявлению ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Новосибирской области

о признании частично недействительным решения N 44 от 11.02.2010 г.

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Новосибирской области обратилось ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" (далее по тексту - общество, заявитель) с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 4 по Новосибирской области (далее по тексту- Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 44 от 11.02.2010 г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) в сумме 1 215 610 руб., штрафа 242 122 руб., НДС в сумме 30515 руб., штрафа 6 103 руб. и пеней, соответствующих дополнительно начисленным налогам.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 30 сентября 2010 года заявленные требования удовлетворены. Решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России N 4 по Новосибирской области от 11.02.2010 г. N 44 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога в сумме 1 215 610 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 243 122 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость в размере 30515 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафа в размере 6 103 руб. и начисления соответствующих пеней признано недействительным.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на то что:

- УП НСО "Птицефабрика им. 50-летия СССР" до его реорганизации также как и ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" с момента создания в 2006 и в 2007 году применяли систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Из положений ст. ст. 346.7 и 346.10 НК РФ следует обязанность налогоплательщиков единого сельхозналога по представлению в налоговый орган деклараций по данному налогу за налоговый период, который признается равным календарному году. При этом ст. 55 НК РФ установлен особый порядок определения налогового периода при создании (ликвидации) организаций после (до) начала календарного года. Ст. 55 НК РФ установлено, что в случае, если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до кот данного года. Если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного годе последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации). Из изложенного следует, что ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР обязано представить декларацию по единому сельскохозяйственному налогу за 2006 включающую в себя данные о доходах и расходах, полученных (произведенных) в период с 19.10.2006 (даты создания организации) по 31.12.2006.;

- полученные коммерческими организациями субсидии целевыми поступлениями в понятии, приведенном в пункте 2 статьи 251 НК РФ, не признаются и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов. При этом, в силу того обстоятельства, что затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов, такой порядок не приводит к дополнительному налогообложению получаемых субсидий. Более того, если расходы были учтены для целей налогообложения, применять положения п. 2 ст. 251 НК РФ в отношении поступивших средств нельзя, поскольку в этом случае у налогоплательщика отсутствует раздельный учет доходов и расходов. Кроме того, если бы указанные субсидии всетаки относились к целевым поступлениям в понятии, приведенном в п. 2 ст. 251 НК РФ, воспользоваться положениями п. 2 ст. 251 НК РФ можно лишь в том случае, если полученные средства использованы в соответствии с их целевым назначением, а налогоплательщик ведет раздельный учет доходов и расходов.

Представитель апеллянта в судебном заседании поддержал доводы жалобы, настаивал на ее удовлетворении.

ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещена надлежащим образом, в судебное заседание представители не явились. В материалы дела поступил отзыв на апелляционную жалобу в котором заявитель возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В соответствии со ст. 156 АПК РФ дело рассмотрено в отсутствии представителя заявителя.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Новосибирской области от 30 сентября 2010 года не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Следуя материалам дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества Межрайонная ИФНС России N 4 по Новосибирской области приняла решение N 44, в соответствии с которым заявителю наряду с другими дополнительно начислены: налог на добавленную стоимость (НДС) 30 514,88 руб. штраф по ст. 122 НК РФ - 6 103 руб., Единый сельхозналог (ЕСХН) - 1 215 610 руб., штраф по ст. 122 НК РФ - 242 122 руб., и соответствующие дополнительно начисленным налогам пени.

Решением Управления ФНС России по Новосибирской области от 19.04.2010 N 197 жалоба ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" на решение налогового органа от 11.02.2010 N 44 оставлена без удовлетворения.

ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР", полагая решение Инспекции от 11.02.2010 N 44 недействительным в части доначисления сумм ЕСХН и НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, нарушающим его законные права и интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принимая судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований, суд первой инстанции исходил из того что пунктом 9 ст. 50 НК РФ предусмотрено, что при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо. При этом исходя из содержания ст. 50 НК РФ вновь возникшее юридическое лицо является правопреемником в части уплаты тех налогов реорганизованного юридического лица, обязанность по которым не исполнена до завершения реорганизации. Правопреемства в части налоговой базы законодательством не предусмотрено. Однако, законодательство не содержит и запрета на правопреемство в части налоговой базы, возникшей до реорганизации. Применение такого правопреемства заявителем тем более оправданно, что направленность деятельности и система налогообложения у него после реорганизации не изменились. В части эпизода по субсидиям суд установил, что заявитель доказал, что полученные им средства являются целевыми поступлениями из бюджета, указанным и в п. 2 ст. 251 НК Р, при этом оспариваемое решение не содержит доказательств отсутствия у заявителя раздельного учета, предусмотренного п. 2 ст. 251 НК РФ.

Изучив материалы дела, оценив, имеющиеся в деле доказательства суд апелляционной инстанции находит выводы суда первой инстанции законными и обоснованными.

В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик в нарушение ст. 55 НК РФ отразил в налоговой декларации доходы за налоговый период с 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г., тогда как 19.10.2006 г. в результате реорганизации УП НСО "Птицефабрика им. 50-летия СССР" преобразована в ОАО "Птицефабрика им. 50-летия СССР". То есть, по мнению налогового органа, возникшее в результате преобразования новое юридическое лицо (ранее - унитарное предприятие, а теперь - ОАО) является самостоятельным налогоплательщиком, обязанным формировать налоговую базу по ЕСХН с 19.10.2006 г. Налогоплательщик же ошибочно увеличил свои доходы на 371 594 744 руб. и расходы на 424 205 126 руб., что в целом повлекло занижение налогооблагаемой базы на 52 610 382 руб. (371 594 744 руб. -424 205 126 руб.).

Как следует из материалов дела, ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР", зарегистрированное в Едином государственном реестре юридических лиц 19.10.2006, представило в налоговый орган 19.07.2006 налоговую декларацию по единому сельскохозяйственному налогу за 2006 г.

ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" была создана путем преобразования из унитарного предприятия Новосибирской области "Птицефабрика им. 50 -летия СССР" 19.10.06г., а УП НСО "Птицефабрика им. 50 -летия СССР" было исключено из реестра юридических лиц 18.10.20206г.

Унитарного предприятия Новосибирской области "Птицефабрика им. 50 -летия СССР"" до преобразования в ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" являлось плательщиком единого сельскохозяйственного налога.

Налоговый орган не оспаривает, что ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" является сельскохозяйственным производителем.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для налогоплательщиков.

В соответствии с пунктом 9 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о том что правопреемство в части налоговой базы законодательством не предусмотрено. При этом, законодательство не содержит и запрета на правопреемство в части налоговой базы, возникшей до реорганизации.

В силу пункта 1 статьи 346.7 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по единому сельскохозяйственному налогу является календарный год.

Согласно пункту 3 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения.

Исходя из установленных обстоятельств дела, в том числе из того, что правопредшественник Унитарное предприятие Новосибирской области "Птицефабрика им. 50 -летия СССР"" являлось плательщиком единого сельскохозяйственного налога, а ОАО "Птицефабрика имени 50-летия СССР" является его правопреемником и сельскохозяйственным производителем, суд апелляционной инстанции, с учетом положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, приходит к выводу, что суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа по данному эпизоду.

Ссылки налогового органа в апелляционной жалобе на то, что норма, предусматривающая право налогоплательщиков-правопреемников уменьшать налоговую базу на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации в случае прекращения налогоплательщиками деятельности по причине реорганизации введена только с 1 января 2009 г. (п. 5 ст. 346.6 НК РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ) и ранее НК РФ не был определен порядок правопреемства списания убытка в случае реорганизации, судом апелляционной инстанции отклоняется на основании п. 2 ст. 50 и п.7 ст. 3 НК РФ.

В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к вводу, что Общество в нарушении п.1 ст. 346.5 НК РФ не включило в состав внереализационных доходов полученные в 2006-2007 г. суммы субсидий в размере 2 455 184 руб. на том основании, что отсутствует раздельный учет, предусмотренный п.п.14 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Признавая решение налогового органа по данному эпизоду не соответствующим положениям НК РФ суд первой инстанции исходил из того, что полученные в проверяемом периоде налогоплательщиком суммы субсидий являются целевыми поступлениями из бюджета в силу положений п. 2 ст. 250 НК РФ (действующей в редакции спорного периода) и обоснованно не были включены налогоплательщиком в состав доходов.

В соответствии с п. 1 ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса.

Пунктом 8 ст. 250 НК РФ определено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), за исключением указанных в статье 251 НК РФ.

Как обоснованно указал суд первой инстанции подпункт 14 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) содержит закрытый перечень получаемых налогоплательщиками средств целевого финансирования, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, автономным учреждениям в форме субсидий, субвенций.

Как следует из материалов дела и не опровергнуто в ходе судебного заседания налоговым органом, Общество в проверяемом периоде не получало средств целевого финансирования поименованных в п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, бюджетной организацией Общество так же не является.

В соответствии с пунктом 2 статьи 251 главы 25 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) при определении налоговой базы организации по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). К целевым поступлениям относятся, в том числе, целевые поступления из бюджета бюджетополучателям, использованные указанными получателями по назначению.

Статьей 162 Бюджетного кодекса РФ предусмотрено, что получателем бюджетных средств выступает бюджетная организация или иная организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

В соответствии со ст. 6 Бюджетного кодекса РФ субсидиями являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы РФ физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов РФ.

В силу ст. 78 БК РФ предоставление субсидий допускается, в частности, из бюджетов субъектов Российской Федерации в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов Российской Федерации.

Как следует из материалов дела в спорном налоговом периоде Общество являлось бюджетополучателем целевых поступлений.

Постановлением Правительства РФ от 09.02.2006 N 81 утверждены Правила предоставления в 2006 году из федерального бюджета субсидий бюджетам субъектов РФ на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам, полученным сельскохозяйственными товаропроизводителями, организациями агропромышленного комплекса, крестьянскими (фермерскими) хозяйствами, организациями потребительской кооперации, ремонтными и агроснабженческими организациями в российских кредитных организациях.

В соответствии с п. 2, п. 3 Правил субсидии предоставляются в установленном порядке Министерством сельского хозяйства РФ, и направляются на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам, полученным в российских кредитных организациях.

В силу п. 4 Правил субсидии предоставляются заемщикам (кроме крестьянских (фермерских) хозяйств) из бюджетов субъектов РФ ежемесячно в размере двух третьих затрат на уплату процентов, но не более двух третьих ставки рефинансирования (учетной ставки) Центрального банка РФ, действующей на дату предоставления кредита, при условии своевременного его погашения и уплаты начисленных процентов в соответствии с кредитным договором, заключенным с банком.

В соответствии с пп. "б" п. 9 Правил перечисление субсидии на расчетный счет заемщика, открытый им в банке, осуществляется при наличии проверенного уполномоченным органом расчета размера субсидии и заверенных банком копий документов, подтверждающих своевременную уплату начисленных процентов.

Аналогичный порядок предоставления субсидий в 2007 г. установлен Постановлением Правительства от 28.12.2006 г. N 827, N 828, N 829, от 29.12.2006 г. N 834, от 30.12.2006 г. N 878.

Во всех поименованных Постановлениях Правительства субсидии на возмещение затрат на уплату процентов по кредитам банков поименованы как целевые средства.

При этом, условием предоставления бюджетополучателю спорной субсидии является факт осуществления налогоплательщиком расходов по уплате процентов за счет собственных средств. Именно понесенные налогоплательщиком за счет собственных средств расходы, отраженные в его бухгалтерском учете в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, и подлежат возмещению за счет средств федерального бюджета в виде субсидии.

Таким образом, основанием получения указанных целевых поступлений для бюджетополучателя является факт понесенных им затрат за счет собственных средств, с наличием которым бюджетное законодательство связывает право на их получение.

Указанная правовая позиция подтверждена Определением ВАС РФ от 21.08.2008 N 7532/08, который признал правомерным вывод судов о том, что возмещение затрат по уплате процентов по кредитам является целевыми бюджетными средствами, получаемыми хозяйствующими субъектами в форме субсидий, которые в силу статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно в п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 98 от 22.12.2005 целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществить их расходование в соответствии с определенными целями, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

На основании изложенного, вывод суда первой инстанции о том, что полученные налогоплательщиком субсидии являются целевыми поступлениями, подпадающими под действие п. 2 ст. 251 НК РФ и не должны учитываться налогоплательщиком в составе доходов при определении налогооблагаемой базы.

Доводы апелляционной жалобы относительно того, что коммерческие организации не могут являться получателями бюджетных средств в понятии приведенном в БК РФ и НК РФ судом апелляционной инстанции отклоняются как противоречащие ст. 6 Бюджетного кодекса РФ.

Доводы апелляционной жалобы относительно того, к полученным налогоплательщиком субсидиям не могут быть применены положения п. 2 ст. 251 НК РФ на том основании, что у него отсутствует раздельный учет доходов и расходов, апелляционным судом также отклоняются на том основании, что данное нарушение не было отражено в налоговом органом в оспариваемом решении.

Кроме того, требования пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации о наличии раздельного учета, в отличие от подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат последствий не соблюдения требования об отсутствия ведения раздельного учета затрат, которые в дальнейшем возмещались из средств бюджета.

Ссылки налогового органа в апелляционной жалобе на то что, Общество в 2006 году кроме субсидий на возмещение части затрат на уплату, процентов по кредитам, получало возмещение расходов по коммунальным услугам, а в 2007 году также субсидии на поддержание племен, компенсации затрат на удобрение, ГСМ, субсидии по страхованию культур и др., судом апелляционной инстанции отклоняются поскольку данные факты также не отражены в оспариваемом решении налогового органа ( ст.101 НК РФ), из материалов налоговой проверки не следует, что налоговым органом анализировались суммы поступивших субсидий по основаниям и видам их получения. Налоговым органом не было предоставлено доказательств, что субсидии на поддержание племен, компенсации затрат на удобрение, ГСМ, субсидии по страхованию культур, возмещение расходов на коммунальные платежи выделялись в каком либо ином порядке и не подпадают под понятие субсидий, предусмотренных БК РФ.

Ссылки налогового органа в апелляционной жалобе на тот факт что понесенные налогоплательщиком затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль, так же не могут быть приняты судом апелляционной инстанции, поскольку нормы главы 25 НК РФ не содержат требований о корректировке ранее исчисленной налоговой базы в отношении затрат в связи с последующим получением целевых поступлений из соответствующих бюджетов на возмещение расходов, произведенных налогоплательщиком в установленном порядке за счет собственных средств..

Правовых обоснований незаконности решения суда первой инстанции в части НДС налоговым органом в апелляционной жалобе не заявлено.

Выводы суда первой инстанции соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, не противоречат имеющимся в деле доказательствам и в силу статьи 268, 270 АПК РФ не подлежат переоценке судом апелляционной инстанции.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 30 сентября 2010 года по делу N А45-10885/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 4 по Новосибирской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С.Н. Хайкина

Судьи

Л.И. Жданова Т.В. Павлюк