Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27 февраля 2012 г. N 07АП-689/12

г. Томск

27 февраля 2012 г.

Дело N А27-10517/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 февраля 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 февраля 2012 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С.В.

судей Журавлевой В.А., Усаниной Н.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Вайшля Ю.В.

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Анзелевича П. Б. по дов. от 15.08.2011,

от заинтересованного лица: Белобровой Т. В.. по дов. от 30.12.2011,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 15.11.2011 по делу N А27-10517/2011 (судья Кузнецов П.Л.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Разгуляй" (ИНН 4213005106, ОГРН 1044213003284) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области о признании недействительным решения от 16.06.2011 N 30 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Разгуляй" (далее - ООО "Агрофирма "Разгуляй", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области (далее - МИФНС N 1 по Кемеровской области, налоговый орган, инспекция) "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 16.06.11 N30 в части доначисления и предложения уплатить:

- единый сельскохозяйственный налог в сумме 19 781 666 руб., соответствующей суммы пени, штрафа в сумме 3 956 333 руб.;

- штраф в сумме 1 000 руб. за непредставление в установленный срок налоговой декларации по земельному налогу.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 15.11.2011 заявленное требование удовлетворено, решение МИФНС N 1 по Кемеровской области "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 16.06.11 N30 в обжалуемой части признано недействительным.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить полностью и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя, приводя в обоснование своей позиции следующие доводы:

- судом не дана оценка тому обстоятельству, что в рамках выездной налоговой проверки не представлено документов, подтверждающих факта получения обществом векселей в рамках исполнения договора займа;

- средства получаемых векселедержателем от векселедателя, для целей налогообложения не являются доходами, не подлежащими налогообложению в порядке, установленном подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, а являются доходом от выбытия имущества организации в виде ценных бумаг;

- привлечение налогоплательщика к ответственности было осуществлено в порядке, действующем на момент совершения налогового правонарушения;

10.01.2012 в материалы дела поступили дополнения инспекции к апелляционной жалобе, где указывается, что судом не учтено, что при проведении зачета встречных требований фактически имели место две хозяйственные операции.

Таким образом, по мнению апеллянта, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было доказано, что фактически ценные бумаги (векселя) налогоплательщиком были получены в качестве вклада в уставный капитал, никаких заимствований по данным векселям общество не получало, при передаче векселя произошло выбытие имущества (векселей) и получен доход в виде погашения обязательств по договорам займа, которые должны учитываться при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу.

Более подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.

В представленном до начала судебного заседания отзыве заявитель просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель общества, в судебном заседании при рассмотрении дела в апелляционном порядке подтвердил позицию по делу, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу, настаивал на отказе в ее удовлетворении и оставлении решения суда первой инстанции без изменения.

Представитель инспекции настаивал на доводах апелляционной жалобы, просил оспариваемое решение отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области в порядке, установленном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей общества и налогового органа, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и взносов общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Разгуляй", инспекцией составлен акт N 25 от 12.05.2011.

16.06.2011 по результатам рассмотрения акта налоговым органом принято решение N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому, в частности, обществу доначислен единый сельскохозяйственный налог в сумме 19 781 666 руб., пени в сумме 4 881 085,90 руб., назначен штраф по п.1 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 000 руб.

Основанием для доначисления налога явился вывод инспекции о том, что общество неправомерно не включило в доходы стоимость погашенных (реализованных) векселей, полученных в качестве вклада в уставный капитал от единственного участника - ОАО Холдинговая компания "СДС-Агро".

Решением УФНС по Кемеровской области по апелляционной жалобе ООО "Агрофирма "Разгуляй" решение инспекции утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Несогласие с решением инспекции послужило основанием для обращения ООО "Агрофирма "Разгуляй" в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании решения налогового органа недействительным в части.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что денежные средства, полученные налогоплательщиком в результате предъявления векселей к оплате, должны рассматриваться как полученные в счет погашения заимствований, и как следствие, в силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ они не должны учитываться в качестве дохода при определении налоговой базы.

Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик, в свою очередь, обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств.

Следуя материалам дела, в 24.12.2008 ООО "Агрофирма "Разгуляй" получил от своего единственного участника ОАО ХК "СДС-Агро" в качестве вклада в уставной капитал простые векселя номинальной стоимостью 329 694 438,43 руб., векселедателем по которым выступало ЗАО ХК "Сибирский Деловой Союз".

30.12.2008 между ООО "Агрофирма "Разгуляй" и ЗАО Холдинговая компания "Сибирский деловой союз" заключено соглашение о зачете встречных требований.

В соответствии с пунктом 1 соглашения, ЗАО Холдинговая компания "Сибирский деловой союз" на дату подписания настоящего соглашения имеет задолженность перед ООО "Агрофирма "Разгуляй" в размере 329 694 438,43 руб. по оплате предъявленных, но не оплаченных собственных векселей ЗАО ХК "Сибирский Деловой Союз".

Согласно пункту 2 соглашения, ООО "Агрофирма "Разгуляй" на дату подписания настоящего соглашения имеет задолженность перед ЗАО Холдинговая компания "Сибирский деловой союз" в размере 329 694 438,43 руб. по договору займа N 133-з/к от 11.08.2008 - 8 054 664,75 руб., по договору займа N 136/1-з от 11.09.2008 -6 989 125,63 руб., по договору займа N 21-з от 11.03.2005 - 314 650 648,05 руб.

Пунктом 3 соглашения стороны договорились произвести зачет встречных однородных требований.

В соответствии с пунктами 4, 5 соглашения в результате зачета встречных однородных требований взаимные обязательства сторон в сумме 329 694 438,43 руб. прекращаются.

Принимая оспариваемое решение, инспекция, считая вексель товаром, исходила из того, что предъявление налогоплательщиком векселей ЗАО Холдинговая компания "Сибирский деловой союз" по соглашению о зачете встречных требований к оплате, является реализацией векселей, в связи с чем, по мнению налогового органа к данной операции не применим подпункт 10 пункта 1 стать 251 Налогового кодекса РФ.

Из оспариваемого решения инспекции, а также отзывов налогового органа на заявление и апелляционную жалобу усматривается, что в вину налогоплательщику не вменяется неуплата налога ни с суммы полученных займов, ни со стоимости имущества (векселей), полученного в качестве вклада в уставный капитал.

Основанием для доначисления сельскохозяйственного налога явился вывод инспекции о получении обществом прибыли от реализации векселей.

Вместе с тем, налоговым органом не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 НК РФ, при определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ, в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа.

Статьей 815 ГК РФ установлено, что в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

Согласно статьям 142, 143 ГК РФ, ценной бумагой, к числу которых отнесен вексель, является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

Пунктом 2 статьи 146 ГК РФ установлено, что права, удостоверенные именной ценной бумагой, передаются в порядке, установленном для уступки требований (цессии).

Из системного анализа названных норм следует, что предъявление векселя к оплате не является актом продажи имущества, поскольку согласно статье 815 Гражданского кодекса Российской Федерации вексель удостоверяет обязательство займа.

Изложенный вывод полностью соответствует правовой позиции Высшего арбитражного суда РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.12.1997 N 4863/97.

Следовательно, получив от ОАО Холдинговая компания "СДС-Агро" спорные векселя, ООО "Агрофирма "Разгуляй" приобрело статус кредитора векселедателя - ЗАО Холдинговая компания "Сибирский деловой союз", являясь, при этом, и его должником по договорам займа.

В связи с этим, довод апелляционной жалобы о неприменении подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ к отношениям по предъявлению векселей к оплате ввиду того, что в данном случае налогоплательщик не предоставлял займа ЗАО Холдинговая компания" СДС-Агро", отклоняется судом апелляционной инстанции.

Поскольку материалами дела подтверждается и инспекцией не оспаривается, что владельцем векселей, предъявленных к зачету встречных требований, являлся налогоплательщик, то в результате предъявления ООО "Агрофирма "Разгуляй" векселей к оплате факта передачи имущества (векселей) третьему лицу не произошло, общество как векселедержатель вправе было предъявить вексель к оплате.

Таким образом, полученный в результате предъявления векселей к оплате доход общества (выраженный в данном случае не в денежной форме, а в виде гашения встречных обязательств) должен рассматриваться как полученный в счет погашения заимствований, и, следовательно, в силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не должен учитываться в качестве дохода при определении налоговой базы.

Ссылка налогового органа на статью 249 НК РФ не может быть признана правомерной. Поскольку по смыслу статей 142, 143, 146, 815 ГК РФ, а также Письма Минфина РФ от 04.03.2004 N 04-03-11/30, предъявление векселя эмитенту не может признаваться реализацией ценной бумаги, учитывая, что в данном случае налогоплательщик получил долговое обязательство, а затем его погасил, апелляционный суд приходит к выводу о правомерном исключении налогоплательщиком из налогооблагаемой базы по сельскохозяйственному налогу суммы, полученной от погашения простых векселей как суммы, полученной не от реализации.

Доводы инспекции со ссылкой на пункт 2 статьи 280 НК РФ, не принимаются апелляционным судом.

Согласно данной норме, доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

При этом в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Между тем, применение налоговым органом к операциям займа положений статьи 280 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами при их реализации, необоснованно и противоречит положениям указанной нормы права в ее системной взаимосвязи со статьями 39, 247, 251 и 270 НК РФ, поскольку в данном случае не происходит реализации или иного приравненного к ней выбытия векселей.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.

На основании изложенного признается необоснованным довод налогового органа о том, что гашение обществом своей задолженности перед векселедателем в результате предъявления к погашению векселей, полученных по договору займа, является доходом при исчислении налогооблагаемой базы по сельскохозяйственному налогу.

Реализация обществом прав, удостоверенных заемными ценными бумагами, не может привести к получению дохода.

Поскольку векселем, в силу статьи 815 ГК РФ, удостоверяется обязательство займа, ООО "Агрофирма "Разгуляй", предъявив вексель векселедателю - ЗАО Холдинговая компания "Сибирский деловой союз" - тем самым потребовало погашения заемного обязательства, и в момент гашения заемного обязательства получило доход в виде возврата займа, не подлежащий налогообложению в силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Таким образом, совокупность операций, производимых сторонами по договору займа (предоставление займа и его возврат) не приводят к появлению у сторон доходов и расходов для целей налогообложения (за исключением процентов).

Поскольку налоговое правонарушение совершено ООО "Агрофирма "Разгуляй", применение к последнему налоговых санкций в силу абзаца 2 пункта 2 статьи 50 НК РФ неправомерно.

Налоговый орган при привлечении общества к налоговой ответственности руководствовался статьей 119 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ, которая устанавливает минимальную санкцию в сумме 1 000 руб.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ указанная редакция статьи 119 НК РФ вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования закона (опубликовано 02.08.2010 в "Российской газете").

Согласно статье 54 Конституции Российской Федерации закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет. Никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением.

Из материалов дела следует, что в момент совершения правонарушения (01.02.2010) положения новой редакции статьи 119 НК РФ не действовали.

Следовательно, налоговый орган обязан был квалифицировать налоговое правонарушение по статье 119 НК РФ в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ.

Применение налоговым органом неверной редакции закона является основанием недействительности оспариваемого решения в указанной части.

При изложенных обстоятельствах, правовых основания для доначисления налога, а равно привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, у налогового органа не имелось.

На основании изложенного, апелляционный суд считает, что судом первой инстанции решение МИФНС N 1 по Кемеровской области "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 16.06.11 N 30 в оспариваемой части правомерно признано недействительным.

В целом доводы инспекции не опровергают выводы, содержащиеся в обжалуемом решении суда первой инстанции, а выражают лишь несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены законно принятого судебного акта.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21.11.2011 по делу N А27-10608/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

В. А. Журавлева Н. А. Усанина