Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 5 марта 2014 г. N 04АП-6061/13

г. Чита

5 марта 2014 г.

Дело N А78-7409/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 5 марта 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 6 ноября 2013 года по делу N А78-7409/2013 по заявлению Открытого акционерного общества "Силикатный завод" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите о признании недействительным решения от 17.06.2013 N 14-08-35 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"

с привлечение к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.),

при участии в судебном заседании:

от общества - Жиряковой Ю.С., представителя по доверенности от 18.09.2013, Русаковой С.В., представителя по доверенности от 25.11.2011;

от инспекции - Романенко Р.Н., представителя по доверенности от 09.01.2014,

от Управления - Горюнова А.С., представителя по доверенности от 16.01.2014 N 2.4-01/00372,

установил:

Открытое акционерное общество "Силикатный завод" (ОГРН 1027501156275, ИНН 7534000698, место нахождения: Забайкальский край, г. Чита, Агинский тракт,27; далее - ОАО "Силикатный завод", общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10; далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 17 июня 2013 года N 14-08-35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 558486 руб., за 2011 год в сумме 455993 руб.; налога на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 460632 руб., за 2011 год в сумме 597662 руб.; водного налога за 2010, 2011 годы в сумме 104385 руб.; начисления пени по состоянию на 17.06.2013 по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 77009,51 руб., за 2011 год в сумме 62874,46 руб.; по налогу на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 102282 руб., за 2011 год в сумме 132711 руб.; по водному налогу за 2010-2011 годы в сумме 21728,76 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в сумме 111697 руб., за 2011 год в сумме 91199 руб.; неполную уплату НДС за 2010-2011 годы в сумме 211659 руб.; неполную уплату водного налога за 2010-2011 годы в сумме 20877 руб.; в части предложения уплатить указанные суммы и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет, а также о снижении в десять раз сумм штрафных санкций, предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное перечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога до 99000 руб.; пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год по эпизоду завышения внереализационных расходов до 91,00 руб., и по эпизоду завышения убытков, полученных в предыдущем налоговом периоде до 145,0 руб.; неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за 2010-2011 годы до 6440 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, место нахождения: г.Чита, ул. Анохина,63; далее -Управление).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 6 ноября 2013 года требования удовлетворены частично.

Решение инспекции от 17 июня 2013 года N 14-08-35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 558486 руб., за 2011 год в сумме 455993 руб.; налога на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 460632 руб., за 2011 год в сумме 597662 руб.; водного налога за 2010, 2011 годы в сумме 104385 руб.; начисления пени по состоянию на 17.06.2013 по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 77009,51 руб., за 2011 год в сумме 62874,46 руб.; по налогу на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 102282 руб., за 2011 год в сумме 132711 руб.; по водному налогу за 2010-2011 годы в сумме 21728,76 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в сумме 112878,50 руб., за 2011 год в сумме 91199 руб.; неполную уплату НДС за 2010-2011 годы в сумме 211659 руб.; неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за 2010-2011 годы в сумме 32192 руб.; неполную уплату водного налога за 2010-2011 годы в сумме 20877 руб.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное перечисление (неполное перечисление) в установленный срок сумм НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом в сумме 493856 руб.; в части предложения уплатить указанные суммы и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Основанием для удовлетворения требований послужили выводы суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для доначисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за 2010-2011 годы, обусловленного выводом налоговой проверки о занижении налогооблагаемых баз по ним при передаче имущественных прав; доначислений по водному налогу при применении пониженной ставки при отпуске воды населению, а также соответствующих пени и налоговых санкций. Суд первой инстанции также признал необоснованным вывод налогового органа о занижении обществом в 2010 году доходов от реализации земельных участков в целях исчисления налога на прибыль организаций, указав на недоказанность инспекцией несоответствия цены реализованного обществом имущества уровню рыночных цен, а также наличие оснований для изменения цены по соответствующим сделкам.

Суд согласился с доводами заявителя о необоснованном не включении инспекцией при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов доначисленных за 2010-2011 годы сумм НДПИ, исходя из того, что при проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика.

В отношении заявления о снижении штрафных санкций, приходящихся на эпизоды доначисления налогов, не оспариваемых обществом, суд первой инстанции, установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность общества, на основании статей 112, 114 Налогового кодекса РФ снизил размер штрафов в два раза, признав решение инспекции в соответствующей части недействительным и отказав в удовлетворении остальной части требований.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обжаловала его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, указывая на следующее.

Оспаривая выводы суда первой инстанции относительно неправомерности доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по эпизоду занижения налогооблагаемых баз по ним при передаче имущественных прав по договорам цессии, налоговый орган указывает, что в рассматриваемом случае должна применяться расчетная ставка налога к налоговой базе на основании пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ. Налогоплательщиком не представлено доказательств в подтверждение того, что сумма налога на добавленную стоимость находится в цене передаваемых имущественных прав (указание на НДС в договорах, документах, свидетельствующих об оплате и др.)

Не соглашаясь с выводами суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на прибыль организаций по эпизоду занижения доходов от реализации земельных участков, инспекция указывает на то, что налоговым органом несоответствие цены реализации рыночной установлено на основании заключений эксперта, привлеченного в ходе выездной налоговой проверки на основании пункта 1 статьи 95 Налогового кодекса РФ. Налогоплательщик в ходе проверки и рассмотрения ее материалов возражений против выводов эксперта не заявил, в иное экспертное учреждение для проведения судебной экспертизы не обратился.

По мнению инспекции, вне зависимости от результатов рассмотрения апелляционной жалобы, из мотивировочной части решения суда подлежит исключению вывод о необоснованном неучтении налоговым органом в составе расходов по налогу на прибыль начисленных налоговой проверкой сумм налога на добычу полезных ископаемых (129319,60 руб. за 2010 год и 192602,90 руб. за 2011 год), и искажении в связи с этим показателей налоговой базы по налогу на прибыль за указанные периоды в этой связи, но с учетом пределов требований общества. Налоговый орган считает, что с учетом положений пункта 1 статьи 264, подпункта 1 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ датой принятия расходов в виде сумм налогов, начисленных в установленном порядке, является дата начисления данных платежей. Налоговый орган полагает, что момент начисления налога самим налогоплательщиком тождественен моменту сдачи налоговой декларации по соответствующему налогу. В рассматриваемом же случае, момент начисления налога надлежит приравнивать к моменту вынесения решения налоговым органом по начислению соответствующего налога. Поскольку начисления налога произведены 17.06.2013, налогоплательщик имеет право включить в состав затрат сумму начисленного налога в 2013 году, а не в проверяемом периоде.

Оспаривая выводы относительно доначисления водного налога в связи с применением пониженной ставки водного налога, инспекция указывает на то, что справки, выданные ЖЭУ "Уют", о водоснабжении населения не свидетельствуют о том, что фактически объемы поступали именно населению. Документами, которые могли бы свидетельствовать о такой подаче, являются акты сверок с потребителями воды, показания общедомовых счетчиков.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу указывает на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 14.01.2014.

Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что общество не настаивало на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания и в его ходе не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.

В судебном заседании представитель инспекции доводы апелляционной жалобы поддержал, просил решение суда в части удовлетворения требований отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества. Дополнительно указал на несогласие с выводами суда первой инстанции о наличии оснований для снижения налоговых санкций, полагая, что в отношении штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса РФ невозможно применение обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Представитель третьего лица поддержал доводы апелляционной жалобы инспекции.

Представители общества в судебном заседании полагали решение суда первой инстанции в оспариваемой инспекцией части законным и обоснованным, апелляционную жалобу - необоснованной, не подлежащей удовлетворению по мотивам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Рассмотрев дело по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность соблюдения норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в отношении ОАО "Силикатный завод" налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2010 по 31.08.2012, по результатам которой составлен Акт N 14-08-4 от 16.01.2013 и вынесено решение от 17.06.2013 N 14-08-35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставленное без изменения решением УФНС России по Забайкальскому краю от 12.08.2013 N 2.14-20/301-ЮЛ/09250.

Общество, считая, что решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Нарушений существенных условий процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки либо таких нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, при проведении налоговой проверки допущено не было, ее материалы рассмотрены и оспариваемое решение принято в присутствии уполномоченных представителей налогоплательщика, надлежащим образом извещённого. Эти обстоятельства не опровергались представителями общества при рассмотрении дела, и доводы относительно них не выдвигались им и в ходе рассмотрения апелляционной жалобы в краевом налоговом управлении (т. 2, л.д. 49-65, т. 3 л.д. 63).

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, в нарушение пунктов 1, 2 статьи 249, пункта 1 статьи 271 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли занижены доходы, связанные с реализацией имущественного права за 2010 год - 1996997 руб., за 2011 год - 2279966 руб., и с реализацией земельных участков за 2010 год - 795433 руб., а в нарушение п. 1 ст. 269 и 283 Налогового кодекса РФ завышены внереализационные расходы на сумму уплаченных процентов по кредитам в 2010 году на 22753 руб., и завышена сумма перенесенного из 2009 года убытка в размере 36319 руб., что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль и к его неуплате в бюджет за указанные периоды в суммах 570300 руб. и 455993 руб. соответственно.

При проверке правильности определения налоговой базы и исчисления налога на добавленную стоимость инспекцией выявлено нарушение ОАО "Силикатный завод" пункта 1 статьи 153 Налогового кодекса РФ, обусловленное занижением налоговой базы при передаче имущественных прав участниками долевого строительства на жилые дома и иные помещения, а также долей в них, гаражей (машино-мест), арендных прав и прав на заключение договора, повлекшее занижение налога на добавленную стоимость: за 1 квартал 2010 года - 29512 руб., за 3 квартал 2010 года - 168541 руб., за 4 квартал 2010 года - 82579 руб., за 1 квартал 2011 года - 246881 руб., за 2 квартал 2011 года - 37307 руб., за 3 квартал 2011 года - 63437 руб., за 4 квартал 2011 года - 63173 руб., а также нарушение пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ, выразившееся в неучтении заявителем выручки от реализации имущественных прав, и определение ее не из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате, что привело к не исчислению НДС и к его неуплате в бюджет, в том числе: за 3 квартал 2010 года - 90000 руб., за 4 квартал 2010 года - 90000 руб., за 1 квартал 2011 года - 186864 руб.

Указанные нарушения в совокупности привели к доначислению НДС, в том числе: за 1 квартал 2010 года - 29512 руб., за 3 квартал 2010 года - 258541 руб., за 4 квартал 2010 года - 172579 руб., за 1 квартал 2011 года - 433745 руб., за 2 квартал 2011 года - 37307 руб., за 3 квартал 2011 года - 63437 руб., за 4 квартал 2011 года - 63173 руб., начислению пени - 234993,68 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ - 211659 руб.

Кроме того, инспекцией в ходе проверки налога на добычу полезных ископаемых за 2010 и 2011 годы установлено несоблюдение обществом пунктов 2, 3 статьи 339 Налогового кодекса РФ, связанное с занижением количества добытого полезного ископаемого (песка), подлежащего включению в налоговую базу, и основанное на отсутствии у налогоплательщика технического проекта отработки Атамановского и Читинского месторождений, что привело к неуплате налога на добычу полезных ископаемых по ставке 5,5% в общей сумме за приведенные периоды (с учетом рассмотренных возражений налогоплательщика) - 321922,50 руб.

Также в ходе проведения проверки налоговым органом зафиксировано нарушение налогоплательщиком положений статьи 333.10 Налогового кодекса РФ, связанное с исчислением водного налога в 2010-2011 годах, и обусловленное неправомерным применением пониженной ставки по налогу - 70 руб., по причине непредставления обосновывающих документов, подтверждающих действительный отпуск воды населению, и повлекшее доначисление водного налога в общем размере 104385 руб.

Исследуя вопрос о полноте и своевременности перечисления обществом как налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.04.201 по 31.08.2010, налоговой проверкой установлено нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24 и пунктов 1, 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ, выраженное в перечислении сумм исчисленного и удержанного у источника выплаты дохода налога позднее установленного законом срока, что повлекло несвоевременную уплату 153410 руб. и привело к начислению пени на сумму 95860 руб., а также наложение штрафа по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 987712 руб.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для доначисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за 2010-2011 годы, обусловленного выводом налоговой проверки о занижении налогооблагаемых баз по ним при передаче имущественных прав, исходя из следующего.

Общество в рассматриваемых периодах являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций по смыслу статей 143 и 246 Налогового кодекса РФ.

Из решения инспекции следует, что налоговый орган, делая вывод о неуплате НДС и налога на прибыль организаций за 2010-2011 годы по оспариваемым заявителем эпизодам, связанным с передачей имущественных прав, фактически исходила из того, что в заключенных обществом с физическими и юридическими лицами договорах уступки права требования суммы, подлежащие перечислению заявителю, указаны без НДС, так как отсутствует оговорка о включении НДС в цену договоров.

Данный вывод послужил основанием для утверждения о занижении налогоплательщиком прибыли (в части налога на прибыль организаций) и выручки (в части налога на добавленную стоимость) от реализации имущественных прав в рамках данных договоров, на сумму НДС, исчисленную заявителем расчетным путем от суммы разницы между стоимостью передачи права требования и стоимостью его приобретения. Инспекция также ссылается на то, что общество неправильно исчислило НДС с данных операций, так как до применения расчетной ставки налога не увеличило сумму поступлений от контрагентов по указанным договорам на сумму НДС по ставке 18%.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, заявителем не оспаривалось, что им заключались договоры долевого участия в строительстве многоквартирных жилых домов с ООО "Силикатстрой", по которым в последующем на основании договоров уступки права требования (цессии) по актам приема-передачи в собственность передавались соответствующие объекты, отраженные на стр. 1-3 оспариваемого решения (т. 2, л.д. 1-5).

При этом финансовый результат по договорам цессии составил за 2010 год убыток на сумму 129655,60 руб., за 2011 год - прибыль в размере 898986,69 руб., и нашел свое отражение в сводной таблице налогоплательщика, принятой за основу расчета произведенных доначислений налоговой проверкой (т. 4, л.д. 103, 104-143).

Вместе с тем, по данным налогового органа, исходя из примененного им подхода в расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, финансовым результатом по договорам цессии явилась прибыль, в том числе: за 2010 год - 1867341 руб., за 2011 год -3178952 руб., что привело к выявлению положительной разницы за 2010 год - 1996997 руб. (129655,60 руб.+1867341 руб.), за 2011 год - 2279966 руб. (3178952 руб. - 898986,69 руб.), и послужило поводом для доначисления с нее спорного налога на прибыль за 2010 год в сумме 399399 руб. (1996997 руб.*20%), за 2011 год в сумме 455993 руб. (2279966 руб.*20%), а также оспариваемого за 2010-2011 годы налога на добавленную стоимость в общем размере 1058294 руб. (за 2010 год - 460632 руб., за 2011 год - 597662 руб.).

Суд первой инстанции установил, что между сторонами нет разногласий в части того, какие суммы в рамках заключенных обществом договоров были получены и учтены заявителем, с отражением периодов, соотносимых с этими обстоятельствами. Между обществом и инспекцией имеется спор исключительно правовой квалификации представленных на проверку документов, влияющих на правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость за 2010-2011 годы. Соблюдение порядка составления первичных документов и произведенного расчета доначисленных по спорному решению налога, пени и штрафов сторонами при этом не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшего вышеприведенные доводы налогового органа несостоятельными.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, предусмотренных главой 21 Кодекса (абзац пятый пункта 1 статьи 153 Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или в жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153-158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ при получении оплаты, частичной оплаты в счет передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2-4 статьи 155 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Пунктами 1, 2 статьи 249 Налогового кодекса РФ установлено, что в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 271 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно пункту 1 статьи 11 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" уступка права требования по договору участия в долевом строительстве осуществляется в порядке, установленном Гражданском кодексе Российской Федерации.

В соответствии со статьей 382 Гражданского кодекса РФ право, принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке или перейти к другому лицу на основании закона. Основанием уступки права требования является договор между первоначальным и новым кредитором, который может основываться на дарении, возмездном отчуждении права.

В соответствии с пунктом 4 статьи 421 Гражданского кодекса РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Согласно статье 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон, с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору, переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Как следует из материалов дела и установлено судом, в договорах цессии (т. 4, л.д. 114-143) разделы 2 "Плата по договору" содержат указания на размеры уступаемых прав (требований) по соглашению сторон, и какая-либо оговорка о включении в цену сделки сумм налога на добавленную стоимость, в них отсутствует. При этом отсутствует и указание о том, что соответствующие размеры переуступаемых прав (требований) не включают в себя НДС.

Между тем, из представленных обществом счетов-фактур N N 162а от 24.01.2011, 162 от 24.01.2011, 567 от 07.04.2011, 2093 от 07.12.2011, 1408 от 01.08.2011, 1307 от 16.09.2010, 1487 от 22.12.2010, 1306 от 16.09.2010, 1050 от 22.07.2010, 1483 от 13.12.2010, 130 от 04.03.2011, 795 от 30.05.2011 следует, что сумма НДС по ним фактически предъявлена обществом покупателям по расчетной ставке 18/118, что предопределяет содержание налога в отраженной стоимости товаров (работ, услуг).

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, соглашается с судом первой инстанции в том, что сумма НДС в данном случае должна исчисляться исходя из того, что полученные обществом средства по договорам цессии уже включают в себя сумму налога, и соответственно, она должна рассчитываться исходя из пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ, в том числе ввиду того, что наличие в договорах цессии оговорки об НДС не предусмотрено налоговым законодательством в качестве обязательного условия признания того факта, что перечисляемые в рамках данных договоров денежные средства включают в себя сумму налога.

Увеличение стоимости передаваемого имущественного права на сумму НДС по ставке 18 % лишает смысла применение расчетной ставки, и, кроме того, применение к операциям по передаче имущественных прав ставки НДС 18 % законодательно не установлено.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд первой инстанции правильно признал выводы инспекции ошибочными и неправомерными доначисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за указанные периоды в оспариваемых обществом размерах (в части доначисления налога на прибыль - 855392 руб., в том числе: за 2010 год в сумме 399399 руб. (1996997 руб.*20%), за 2011 год в сумме 455993 руб. (2279966 руб.*20%), пени по налогу на прибыль - 117947,35 руб., штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ - 171079 руб.; налога на добавленную стоимость - 1058294 руб., в том числе: за 2010 год в сумме 460632 руб., за 2011 год в сумме 597662 руб., пени по НДС - 234993 руб., штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ - 211659 руб.

Доводы заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду доначислений подлежат отклонению как необоснованные.

Суд апелляционной инстанции также считает правильными вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год, соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду занижения доходов от реализации земельных участков, исходя из следующего.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что при проведении выездной налоговой проверки, с учетом рассмотренных возражений налогоплательщика установлено, что ОАО "Силикатный завод" в 2010 году реализовало, в частности, земельные участки (кадастровые номера 75:32:20310:28, 75:32:20303:9) по договорам купли-продажи от 10.03.2010 и от 09.12.2010 по цене ниже рыночной, что привело к нарушению статьи 249 Налогового кодекса РФ, выражающегося в занижении дохода от реализации на 795433 руб.

Основанием для вывода инспекции послужили данные, полученные при проведении экспертизы с применением стандартных подходов к оценке стоимости объектов недвижимости, и зафиксированные в экспертных заключениях N N 82 и 83, с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса РФ (т. 5. л.д. 1-96).

Исходя из статьи 41 Налогового кодекса РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

Согласно статьям 247-249 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций понимаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг).

Налогового кодекса РФ налоговой базой по данному налогу признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению; доходы, полученные в результате реализации товаров (работ, услуг), учитываются, если иное не предусмотрено Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 Кодекса; рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ закреплено, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

В соответствии с пунктами 4-7 статьи 40 Налогового кодекса РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).

Согласно пунктам 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

При этом в силу пункта 12 этой статьи при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 статьи 40 Кодекса.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах предусмотрен определенный порядок расчета отклонения цены реализуемого товара более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, включая методы установления рыночных цен.

Из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для проверки правильности применения цен по сделкам послужило отклонение более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня реализации аналогичных товаров между не взаимозависимыми лицами. При этом налоговый орган указал на применение им рыночных цен на идентичные товары, опубликованных на Интернет-сайтах.

Между тем в ходе рассмотрения дела доказательства в подтверждение данных обстоятельств инспекцией не представлены, к акту проверки и решению не приложены. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неподтверждении налоговым органом наличия оснований для проверки правильности применения цен по спорным сделкам, установленных в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Инспекция в подтверждение правомерности принятого ею решения по данному эпизоду сослалась на результаты экспертных заключений N N 82, 83, установивших стоимости реализованных земельных участков, отклонившихся от определенных рыночных цен (т. 5, л.д. 1-80).

Суд первой инстанции, исследовав экспертные заключения N N 82 и 83 об установлении рыночной стоимости земельных участков, установил, что объектами исследования являлись земельный участок с кадастровым номером 75:32:020310:28, общей площадью 4094 кв.м., расположенный по адресу: г. Чита, Ингодинский район, тракт Агинский, 18а, и земельный участок с кадастровым номером 75:32:020303:9, общей площадью 764 кв.м., расположенный по адресу: г. Чита, Ингодинский район, тракт Агинский, а для оценки экспертом применен метод сравнительного подхода по состоянию на 10.03.2010 и на 09.12.2010 соответственно (стр. 4, 14 заключений, т. 5, л.д. 16, 26, 50, 60).

Из заключений эксперта усматривается, что в описании объектов, принятых в качестве аналогов для сравнения, им была использована информация в объявлениях о продаже земельных участков, размещенная в газетах "Ваша реклама" N N 938 от 26.02.2010 (стр. 59-60), 939 от 05.03.2010 (стр. 58-59), 939 от 05.03.2010 (стр. 58-59), NN 975 от 12.11.2010 (стр. 64), 974 от 05.11.2010 (стр. 63), 973 от 29.10.2010 (стр. 64), а из их описания следует указание на улучшения земельного участка - не застроенный, категория земель - земли населенных пунктов, с ценами предложений от 950000 руб. до 10000000 руб. (т. 5, л.д. 28, 62).

При этом к заключениям эксперта не приложены источники информации (либо их фотокопии), отсутствуют фотоснимки, отраженные как приложения N 7 к заключениям ("Фотографии объекта экспертизы").

Анализ данных о рыночной стоимости земельных участков в заключениях эксперта основан на публичной оферте в виде объявлений, опубликованных в газете, а не на сведениях о совершенных сделках.

В материалах выездной налоговой проверки не имеется и в дело не представлено доказательств фактического отчуждения, а также цен реализации объектов, указанных в объявлениях о продаже.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что предметами реализации по договорам от 10.03.2010 и от 11.11.2010 являлись здания с соответствующими техническими характеристиками, с одновременным приобретением прав собственности на земельные участки, занятых под зданиями; назначение земельных участков - под тепличное хозяйство (выращивание овощей) и складирование стройматериалов и оборудования, для обслуживания и использования нежилых помещений производственной базы (т. 5, л.д. 1-12, 81-96).

Датами исследуемых в рамках рассматриваемого эпизода договоров являются 10.03.2010 (ООО "Гранат") и 11.11.2010 (Лозовая Л.Б.), в то время как экспертиза по договору в отношении земельного участка 75:32:020303:9, общей площадью 764 кв.м., расположенного по адресу: г. Чита, Ингодинский район, тракт Агинский (Лозовая Л.Б.), проведена по состоянию на 09.12.2010, то есть в отрыве от фактических обстоятельств сделки (т. 5, л.д. 1-4, 16, 50, 93-96).

Суд апелляционной инстанции по результатам исследования представленных в материалы дела доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соглашается с судом первой инстанции в том, что указанные в заключениях эксперта источники информации не позволяют сделать вывод о достоверности заключений эксперта о рыночной стоимости проанализированных объектов, а потому инспекция необоснованно при определении рыночной стоимости реализации ОАО "Силикатный завод" земельных участков за 2010 год основывалась на этих заключениях эксперта.

Инспекцией в нарушение требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано несоответствие цены реализованного обществом имущества уровню рыночных цен, а также наличие оснований для изменения цены по соответствующим сделкам.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись основания для вывода о необоснованном вменении обществу дохода от реализации земельных участков за 2010 год в размере 795433 руб. и признания неправомерным доначисления налога на прибыль в сумме 159087 руб., соответствующих пени - 21936,62 руб. и штрафа - 31817 руб.

Доводы инспекции, приведенные по данному эпизоду в апелляционной жалобе, не опровергают вышеприведенные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению. Ссылка инспекции на отсутствие возражений со стороны общества в отношении выводов эксперта на стадии проверки и рассмотрения ее материалов, а также отсутствие обращения о проведении судебной экспертизы сама по себе не подтверждает обоснованность позиции инспекции о занижении дохода от сделок и наличии оснований для доначисления налога.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения довода апелляционной жалобы не усматривает оснований для исключения из мотивировочной части решения суда первой инстанции вывода о необоснованном неучтении налоговым органом в составе расходов по налогу на прибыль начисленных налоговой проверкой сумм налога на добычу полезных ископаемых (129319,60 руб. за 2010 год и 192602,90 руб. за 2011 год), и искажении в связи с этим показателей налоговой базы по налогу на прибыль за указанные периоды в этой связи, но с учетом пределов требований общества, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.

Подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ определено, что датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов).

Вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган, посчитав, что в 2010-2011 году общество должно было уплатить доначисленные суммы налога на добычу полезных ископаемых в большем размере, чем им определено изначально, должен был учесть их в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, при определении суммы налога на прибыль, подлежащей уплате по результатам проверки за соответствующие периоды, является правомерным, основанным на правильном применении норм материального права и установленных по делу обстоятельствах.

В соответствии со статьей 30 Налогового кодекса РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов.

Согласно статье 82 Налогового кодекса РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (статья 89 НК РФ). В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

При проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика.

Исчислив налог на прибыль по результатам выездной проверки только с доходов и без учета всех необходимых расходов, инспекция допустила несоблюдение положений пункта 1 статьи 274, статьи 247 Налогового кодекса РФ, так как прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, а довод налогового органа о необходимом наличии в этой связи уточненных налоговых деклараций, не основан на законе, так как не освобождает инспекцию от обязанности учесть доначисленные налоги при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что дополнительно начисленные инспекцией в ходе проверки суммы НДПИ не требуют дополнительного подтверждения и декларирования налогоплательщиком, следовательно, суммы данного налога должны были быть учтены инспекцией при исчислении налогооблагаемой базы независимо от представления обществом каких-либо уточненных налоговых деклараций, тем более, что общество при рассмотрении дела не выразило своего несогласия по соответствующим доначислениям НДПИ.

Позиция заявителя апелляционной жалобы относительно наличия оснований для учета в составе затрат сумм доначисленного НДПИ только в 2013 году, считая моментом начисления налога дату вынесения решения налоговым органом по начислению соответствующего налога, а не в проверяемом периоде, основана на ошибочном толковании и применении норм законодательства о налогах и сборах, в связи с чем не может быть принята во внимание.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда о недоказанности налоговым органом наличия оснований для доначисления водного налога за 1-4 кварталы 2010 и 2011 годов.

Согласно статье 333.8 Налогового кодекса РФ плательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, в связи с чем, и исходя из обстоятельств дела, общество в проверяемых периодах 2010-2011 годов являлось плательщиком водного налога.

Объектом обложения водным налогом признается забор воды из водных объектов, в том числе из поверхностных и подземных источников (подпункт 1 пункта 1 статьи 333.9 Кодекса).

Исходя из положений статьи 333.12 Налогового кодекса РФ квалифицирующим признаком применения конкретной ставки для исчисления водного налога является целевое использование конкретного водного объекта.

В подпункте 1 пункта 1 статьи 333.12 Налогового кодекса РФ предусмотрены налоговые ставки по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам за забор воды из поверхностных и подземных водных объектов в пределах установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования.

На основании пункта 3 этой же статьи при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения водный налог уплачивается по ставке 70 рублей за 1000 кубических метров воды, забранной из водного объекта.

Таким образом, в отношении водозабора, осуществляемого для водоснабжения населения, установлена пониженная ставка налога.

В целях применения пункта 3 статьи 333.12 Налогового кодекса РФ под водоснабжением населения следует понимать обеспечение питьевой водой по договорам, абонентами по которым выступают физические лица, а также организации, в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении которых находятся жилищный фонд и объекты инженерной инфраструктуры; организации, уполномоченные оказывать коммунальные услуги населению, проживающему в государственном (ведомственном), муниципальном или общественном жилищном фонде; товарищества и другие объединения собственников, которым передано право управления жилищным фондом (постановление Президиума ВАС РФ от 11 сентября 2012 г. N 5580/12).

Согласно статье 19 Жилищного кодекса Российской Федерации жилищный фонд - это совокупность всех жилых помещений, находящихся на территории Российской Федерации. Он состоит из жилищного фонда социального использования, индивидуального жилищного фонда, жилищного фонда коммерческого использования, а также специализированного жилищного фонда.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между ОАО "Силикатный завод" (предприятие) и ООО ЖЭУ "УЮТ" (абонент) 01.01.2010 заключен договор на отпуск питьевой воды N 99-10/16-10, по условиям которого заявитель обязуется осуществлять отпуск абоненту питьевой воды по водопроводным вводам, с соблюдением установленных абоненту в расчетный период лимитов водопотребления, а последний обязуется оплачивать предприятию за полученный объем питьевой воды, включая оплату сверхлимитного водопотребления (п. 1.1., 1.2. договора).

При этом перечень адресов и назначений объектов абонента приведен в таблице N 1 договора, и включает в себя такую категорию потребителей как население, с установлением в отношении нее соответствующих лимитов водопотребления (п. 2.1. договора).

Разделом 6 договора определено осуществление учета отпущенной (полученной) питьевой воды, из содержания которого следует, что количество полученной питьевой воды определяется абонентом в соответствии с данными учета фактического потребления питьевой воды по показаниям средств измерений, за исключением случаев, установленных Правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ N 167 от 12.02.1999.

Абонент обязан вести надлежащим образом контрольный журнал по учету полученной питьевой воды из системы водоснабжения предприятия и передавать ему в письменной форме заверенные печатью достоверные сведения о количестве полученной питьевой воды и о фактических учтенных объемах полученной питьевой воды из источников водоснабжения предприятия (п. 6.2., 6.4. договора).

Делая вывод о необоснованном использовании обществом пониженной ставки водного налога, инспекция ссылается на то, что согласно представленных заявителем документов не усматривается правомерность применения пониженной ставки 70 руб., поскольку в справках, представленных ООО ЖЭУ "УЮТ" по отпуску воды для заявителя, объем питьевой воды отражен без разбивки по потребителям (население и юридические лица).

Суд первой инстанции правильно исходил из необоснованности такого подхода инспекции, поскольку в представленных ООО ЖЭУ "УЮТ" заявителю справок на потребление воды населением в 2010-2011 годах не усматривается указания на потребление питьевой воды какими-либо юридическими лицами, требующего разбивки, тем более что из ранее приведенного пункта 2.1. договора N 99-10/16-10 от 01.01.2010, содержащего таблицу N1, перечисленные объекты водопотребления с указанием на население, не имеют упоминания о юридических лицах, а имеют ссылки на номера и адреса домов п. Антипиха и мкр. Силикатный, тем более что достоверность данных справок презюмируется, пока не доказано обратное, в том числе с учетом обязанности абонента по договору передавать заявителю исключительно достоверные сведения в письменной форме, заверенные печатью (абз. 2 п. 6.4. договора).

Налоговым органом ни при проведении мероприятий налогового контроля, ни в ходе судебного разбирательства не ставились под сомнение перечень объектов водопотребления в категории "население" по договору от 01.01.2010, показатели количества потребленной воды, отраженной в соответствующих сводных справках ООО ЖЭУ "УЮТ", а также их преемственность данным, содержащимся в представленных заявителем по реестру N 1 журналах учета водопотребления, счетах-фактурах, актах.

В Определении от 18 декабря 2003 г. N 472-О Конституционный суд РФ указал, что право на применение налоговой льготы имеет только тот налогоплательщик, у которого есть основания для ее получения и соответствующие документы, которые он обязан представить в налоговый орган как доказательства обстоятельств, с которыми закон связывает возникновение права на налоговые льготы.

При этом из содержащегося в Постановлении Конституционного суда РФ от 14 июля 2003 г. N 12-П разъяснения следует разграничение документальных доказательств права на льготу на заменимые и незаменимые по принципу их отражения в гражданском или административном законодательстве, и что налоговое законодательство должно быть адаптировано к обычаям делового оборота и к действующему гражданскому законодательству, а потому административную оценку доказательств права на налоговую льготу, основанную на гражданско-правовых сделках, следует давать по существу, а не по форме документа (т.е. учитывать не только прямые, но и косвенные доказательства наличия права).

При установленных по делу обстоятельствах, по результатам оценки представленных обществом документов в подтверждение применения пониженной ставки водного налога в спорных периодах (договора с абонентом, журналов учета водопотребления, счетов-фактур, актов), и исходя из недоказанности налоговым органом необоснованности применения обществом пониженной ставки водного налога, судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерности доначисления водного налога за 2010, 2011 годы в сумме 104385 руб.; начисления пени за 2010-2011 годы в сумме 21728,76 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату водного налога за 2010-2011 годы в сумме 20877 руб.; в части предложения уплатить указанные суммы и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет в этой связи.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы аналогичны изложенным суду первой инстанции, обоснованно отклонившим им по вышеизложенным основаниям.

Как следует из судебного акта, суд первой инстанции, установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность общества, по эпизодам, обоснованность доначисления налогов по которым заявителем не оспаривалась, на основании статей 112, 114 Налогового кодекса РФ снизил размер штрафов в два раза, признав решение инспекции в соответствующей части недействительным.

В апелляционной жалобе инспекцией доводов о несогласии с данными выводами суда первой инстанции не приведено. В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель инспекции указал на несогласие с выводами суда первой инстанции о наличии оснований для снижения налоговых санкций, полагая, что в отношении штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса РФ невозможно применение обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции считает доводы инспекции необоснованными, подлежащим отклонению, с учетом следующего.

Статьей 112 Налогового кодекса РФ установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, исходя из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Поскольку налоговый орган при вынесении решения не установил смягчающих ответственность обстоятельств, указав на отсутствие ходатайства о снижении штрафов от ООО "Силикатный завод", судом первой инстанции правомерно включено в предмет доказывания по делу наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика. Отсутствие ходатайства налогоплательщика при рассмотрении материалов налоговой проверки и в дальнейшем его апелляционной жалобы на решение нижестоящего налогового органа о применении смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа обстоятельствам дела, тяжести совершенного правонарушения и применить смягчающие ответственность обстоятельства в силу буквального восприятия пункта 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимися в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требование справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно пункту 16 постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Оценив имеющиеся в деле материалы по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и учитывая приведенные заявителем в качестве смягчающих ответственность обстоятельства, подкрепленные представленными в дело документами (отсутствие умысла на совершение вменяемых правонарушений; отсутствие неблагоприятных последствий для бюджета ввиду начисления пени как компенсационного механизма восстановления соответствующих потерь; он ранее не совершал аналогичных правонарушений и не имеется отягчающих ответственность обстоятельств; отсутствие недоимки по НДФЛ на дату составления акта проверки; несоразмерность штрафа по статье 123 Налогового кодекса РФ с совершенным правонарушением ввиду того, что просрочка его уплаты не носила длительный характер; размеры штрафов являются значительными; наличие кредитных обязательств; наличие несвоевременной оплаты и недофинансирования по государственным и муниципальным контрактам; социальная значимость общества, поскольку характер его деятельности связан со строительством социальных объектов по государственным и муниципальным контрактам; обусловленность основного вида деятельности общества (строительство) сезонным характером проводимых работ (в осенне-зимний период исключается производство работ и снижается потребность производимом силикатном кирпиче), суд первой инстанции посчитал возможным снизить размеры штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по неоспариваемым эпизодам за неполную уплату налога на прибыль, налога на добычу полезных ископаемых, по статье 123 Налогового кодекса РФ по налогу на доходы физических лиц в два раза, признав решение в части недействительным.

Суд апелляционной инстанции не установил оснований для признания вышеприведенного вывода суда первой инстанции необоснованным, а также поддерживает позицию суда, отклонившего довод инспекции о невозможности применения смягчающих ответственность обстоятельств к статье 123 Налогового кодекса РФ, как не основанного на нормах Налогового кодекса РФ.

В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что статьей 123 Налогового кодекса РФ предусмотрена самостоятельная ответственность налогового агента за невыполнение установленных законом обязанностей, при этом каких-либо ограничений в перечне статей, по отношению к которым обстоятельства, смягчающие ответственность, могут быть применены, не имеется.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения требований общества в рассматриваемой части.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 6 ноября 2013 года по делу N А78-7409/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.В. Басаев