Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 марта 2014 г. N 18АП-881/14

г. Челябинск

05 марта 2014 г.

Дело N А47-6699/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2014 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 марта 2014 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышева М.Б.,

судей Арямова А.А., Баканова В.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Червяковой Е.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Южно-Уральская золотодобывающая компания" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 10 декабря 2013 года по делу N А47-6699/2013 (судья Александров А.А.).

В заседании приняли участие представители:

закрытого акционерного общества "Южно-Уральская золотодобывающая компания" - Шевчук Н.В. (доверенность от 28.01.2014)

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области - Катрунцев С.А. (доверенность от 25.02.2014).

Закрытое акционерное общество "Южно-уральская золотодобывающая компания" (далее - заявитель, ЗАО "ЮУЗК", общество) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения от 21.03.2013 N 10-20/04538 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 21.03.2013 N 10-20/04538, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, МИФНС России N 9 по Оренбургской области) в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 3 637 917 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 109 061 руб., начисления пеней по НДПИ в сумме 716 645 руб., привлечения к налоговой ответственности, штрафам: по НДПИ - 618 523 руб., по налогу на прибыль - 2419 руб.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 10.12.2013 по настоящему делу требования, заявленные ЗАО "ЮУЗК" удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДПИ в сумме 545 304 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 109 061 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), штрафу по НДПИ в сумме 556 670 руб., штрафу по налогу на прибыль в сумме 2419 руб., начисления пеней по НДПИ в сумме 235 254 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования в полном объеме. В обоснование доводов апелляционной жалобы общество ссылается на имеющее по его мнению место быть, со стороны арбитражного суда первой инстанции, неправильное применение норм материального права при принятии решения и несоответствие выводов, положенных в основу обжалуемого судебного акта, фактическим обстоятельствам. В частности, податель апелляционной жалобы указывает на то, что в 2011 году им были реализованы остатки не переданной на переработку окисленной золотосодержащей руды, которая не прошла комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь), предусмотренных стандартом общества, следовательно, отсутствует добытое полезное ископаемое, предусмотренное стандартом ЗАО "ЮУЗК" - золотосодержащего цинкового осадка, в связи с чем, надлежало руководствоваться, не нормой п. 7 ст. 339 НК РФ, но нормой п. 8 ст. 339 Кодекса. По мнению ЗАО "ЮУЗК", арбитражный суд первой инстанции необоснованно применил п. 5 ст. 340 НК РФ к рассматриваемы спорным правоотношениям, так как технологический процесс в отношении полезного ископаемого не был завершен. Арбитражный суд первой инстанции необоснованно отклонил довод ЗАО "ЮУЗК" об изменении учетной политики, как несоответствующей требованиям п. 2 ст. 339 НК РФ, так как заявитель в данном случае не изменял метод определения количества полезного ископаемого, а применило специальную норму п. 8 ст. 339 Кодекса.

В представленном отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения.

В судебном заседании 19.02.2014 объявлялся перерыв до 26.02.2014.

Рассмотрение апелляционной жалобы продолжено в судебном заседании 26.02.2014 после объявленного перерыва.

По основаниям, предусмотренным п. 2 ч. 3 ст. 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи Костина В.Ю., судьей Бакановым В.В.

Рассмотрение дела начато сначала.

С учетом мнения представителей лиц, участвующих в деле, в соответствии с ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяется в пределах доводов апелляционной жалобы.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая ЗАО "ЮУЗК" в удовлетворении заявленных требований, исходил из наличия у общества обязанности по уплате налога на добычу полезных ископаемых.

Выводы арбитражного суда первой инстанции являются правильными, соответствуют фактическим обстоятельствам и оснований для переоценки данных выводов суд апелляционной инстанции не находит.

Как следует из имеющихся в деле документов, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "ЮУЗК". По результатам проверки составлен акт от 11.01.2013 N 10-20/001 дсп и вынесено решение от 21.03.2013 N 10-20/04538 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением ЗАО "ЮУЗК" доначислены НДПИ в сумме 3 637 917 руб. и налог на прибыль в общей сумме 109 061 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам: по налогу на добычу полезных ископаемых - 618 532 руб., по налогу на прибыль - 2419 руб. ЗАО "ЮУЗК" начислены пени: по НДПИ - 716 645 руб., по налогу на доходы физических лиц - 2387 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 31.04.2013 N 16-15/04973 решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения и утверждено, апелляционная жалоба ЗАО "ЮУЗК" оставлена без удовлетворения.

ЗАО "ЮУЗК" получена лицензия на право пользования недрами Кировского проявления золота для геологического изучения и добычи в Кваркенском районе Оренбургской области серии ОРБ N 00674 БР, на основании которой общество осуществляет добычу золота.

Согласно Учетной политики для целей налогообложения на 2010, 2011 гг. исходным сырьем для расчета налога на добычу полезных ископаемых, в соответствии с регламентом предприятия, является прокаленный цинковый осадок, поступивший в золото-приемную кассу предприятия с учетом аффинажных разниц, по данным расчетов аффинажного завода.

При расчете налога на добычу полезных ископаемых количество добытого полезного ископаемого ЗАО "ЮУЗК" определяло прямым методом путем взвешивания с применением весов и корректировкой аффинажного завода.

В 2011 году налогоплательщиком, открытому акционерному обществу "Гайский ГОК" была реализована добытая в 2010 году окисленная золотосодержащая руда в количестве 22721 тонн (сухой вес) по цене 400 рублей на сумму 9 088 400 руб., что подтверждается имеющимися в деле доказательствами и не оспаривается заявителем. Согласно сертификату (паспорту) на партию окисленной золотосодержащей руды, количество золота в окисленной золотосодержащей руде составило 50,249 кг.

При этом налогоплательщиком стоимость единицы добытого полезного ископаемого (180 руб.) определена, как отношение выручки от реализации окисленной золотосодержащей руды к количеству реализованного добытого полезного ископаемого (золота).

Пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

Пунктом 5 указанной статьи установлено, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема в соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 64) разъяснено, что при применении пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит исходить из того, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, что означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим, при определении объекта НДПИ судам следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Согласно пунктам 2, 3 постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 64, определяя отдельные объекты НДПИ, суды должны учитывать, что на основании пункта 3 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации в ряде случаев добытым полезным ископаемым для целей налогообложения признается продукция, полученная с применением таких перерабатывающих технологий, которые являются специальными видами добычных работ (например, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В соответствии с п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Применяя указанные нормы, суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Как установлено арбитражным судом первой инстанции, Технологическим регламентом переработки золотосодержащих руд месторождения "Кировское" методом кучного выщелачивания, в результате переработки золотосодержащих руд налогоплательщик получает осадки цинковые золотосодержащие, (золотосодержащий цинковый цементат), отправляемый на пирометаллургический передел на сторонние предприятия.

Налогоплательщик, осуществив в 2011 году реализацию золотосодержащей руды открытому акционерному обществу "Гайский ГОК", в качестве добытого полезного ископаемого, квалифицировал золотосодержащую руду, однако, фактически, исходя из условий Технологического регламента переработки золотосодержащих руд месторождения "Кировское" методом кучного выщелачивания, следует, что подпадает под условия п. 3 ст. 337 НК РФ.

Приложением 3 к Методическим рекомендациям по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (золоторудных), утвержденным распоряжением от 05.06.2007 N 37-р Министерства природных ресурсов Российской Федерации, предусмотрен перечень государственных стандартов и технических условий на продукцию золотодобывающих компаний. К данным стандартам отнесены Технические условия ТУ 117-2-1-78 (ТУ 48-16-1-78) "Осадки цинковые золотосодержащие", что соответствует получаемой заявителем продукции.

Такого понятия полезного ископаемого, как "золотосодержащая руда", не имеется.

Следовательно, ЗАО "ЮУЗК" осуществило реализацию окисленной золотосодержащей руды, не прошедшей весь цикл технологической обработки, до конечной стадии, предусмотренной технологическим регламентом.

Подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ к видам добытого полезного ископаемого относятся концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

В соответствии с п. 5 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Таким образом, при расчете НДПИ налогоплательщик обязан исходить из стоимости единицы химически чистого металла, а не стоимости реализации руды.

В данном случае ЗАО "ЮУЗК" осуществлял реализацию полезного ископаемого до 2011 года, в октябре 2010 года, с установленной ценой за единицу реализации, составившей 1206 руб. 63 коп.

Арбитражный суд первой инстанции при этом обоснованно отклонил доводы налогоплательщика о внесении им изменений в учетную политику на 2011 год, согласно которым, при реализации минерального сырья до завершения комплекса технологических операций по извлечению полезного ископаемого, в целях исчисления налога полезным ископаемым признается минеральное сырье.

В соответствии с п. 2 ст. 339 НК РФ применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Соответствующих изменений в данном случае не производилось.

Пунктом 5 ст. 340 НК РФ предусмотрено, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

В связи с чем, расчет НДПИ, подлежащего уплате по спорной партии руды, произведенный налогоплательщиком исходя из выручки от реализации окисленной золотосодержащей руды, не соответствует требованиям п. 5 ст. 340 НК РФ.

Всем доводам, приведенным обществом в апелляционной жалобе, арбитражным судом первой инстанции при принятии решения дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем, соответствующие доводы апелляционной жалобы отклоняются судом апелляционной инстанции, как необоснованные.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Излишне уплаченная при подаче апелляционной жалобы государственная пошлина в сумме 1000 рублей (платежное поручение от 18.12.2013 N 720882 на сумму 2000 рублей) в силу условий пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит возврату закрытому акционерному обществу "Южно-уральская золотодобывающая компания" из федерального бюджета. Подлинное платежное поручение от 18.12.2013 N 720882 на сумму 2000 рублей остается в материалах дела N А76-6699/2013 Арбитражного суда Оренбургской области.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 10 декабря 2013 года по делу N А47-6699/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Южно-уральская золотодобывающая компания" - без удовлетворения.

Возвратить закрытому акционерному обществу "Южно-Уральская золотодобывающая компания" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 (одна тысяча) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Оренбургской области.

Председательствующий судья

М.Б. Малышев

Судьи

А.А. Арямов В.В. Баканов