Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 сентября 2009 г. N 19АП-4191/09

город Воронеж

21 сентября 2009 г.

Дело N А35-5266/08-С8

Резолютивная часть постановления объявлена 14 сентября 2009 года.

В полном объеме постановление изготовлено 21 сентября 2009 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Ольшанской Н.А.,

судей - Осиповой М.Б.,

Свиридовой С.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарями Матвеевой Г.А., Косякиной И.А.

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Бесединой С.Н., старшего государственного налогового инспектора отдела выездных проверок по доверенности б/н от 07.07.2009; Юровой Н.В., начальника правового отдела УФНС России по Курской области по доверенности б/н от 03.09.2009; Луневой Ю.С., ведущего специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности б/н от 28.10.2008; Быкадорова И.Е., специалиста 1 разряда по доверенности б/н от 07.09.2009,

от налогоплательщика: Данькова А.П., адвоката по доверенности б/н от 11.08.2008;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Мега Курск сервис" на решение Арбитражного суда Курской области от 05.06.2009 по делу N А35-5266/08-С8 (судья Горевой Д.А.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Мега Курск сервис" к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курской области о признании недействительным решения N 11-18/25 от 30.07.2008,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Мега Курск сервис" (далее - Общество "Мега Курск сервис", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 11-18/25 от 30.07.2008 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Курской области от 05.06.2009 (с учетом исправлений, внесенных определениями от 20.07.2009, от 10.08.2009) заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции N 11-18/25 от 30.07.2008 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: предложения уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 224 590 руб. за январь 2006 года (п/п. 1 п. 3.1 резолютивной части решения), в сумме 338 443 руб. за март 2006 года (п/п. 2 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 287 913 руб. за апрель 2006 года (п/п. 3 п. 3.1 резолютивной части решения), в сумме 666 177 руб. за май 2006 года (п/п. 4 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 184 103 руб. за июнь 2006 года (п/п. 5 п. 3.1 резолютивной части решения), в сумме 26 450 руб. за июль 2006 года (п/п. 6 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 198 422 руб. за сентябрь 2006 года (п/п 7. п. 3.1 резолютивной части решения), в сумме 172 125 руб. за октябрь 2006 года (п/п. 8 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 285 762 руб. за ноябрь 2006 года (п/п. 9 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 229 311 руб. за декабрь 2006 года (п/п. 10 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 196 037 руб. за январь 2007 года (п/п. 11 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 293 755 руб. за февраль 2006 года (п/п. 12 п.3.1 резолютивной части решения), в сумме 346 104 руб. за март 2007 года (п/п. 13 п.3.1 резолютивной части решения, в сумме 58 206 руб. за апрель 2007 года (п/п. 14 п.3.1 резолютивной части решения); в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 954 068, 12 руб. (п/п. 1 п. 2 резолютивной части решения); в части привлечения ООО "Мега Курск сервис" к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 % от суммы не уплаченного налога на добавленную стоимость в сумме 43 058, 60 руб. за январь 2006 года (п/п. 1 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 67 688, 60 руб. за март 2006 года (п/п. 2 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 57 582, 60 руб. за апрель 2006 года (п/п. 3 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 129 582, 38 руб. за май 2006 года (п/п. 4 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 36 820 руб. за июнь 2006 года (п/п. 5 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 5 290 руб. за июль 2006 года (п/п. 6 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 39 684 руб. за сентябрь 2006 года (п/п. 7 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 34 425 руб. за октябрь 2006 года (п/п. 8 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 57 152, 40 руб. за ноябрь 2006 года (п/п. 9 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 45 862 руб. за декабрь 2006 года (п/п. 10 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 39 207, 40 руб. за январь 2007 года (п/п. 11 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 58 751 руб. за февраль 2007 года (п/п. 12 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 69 220, 80 руб. за март 2007 года (п/п. 13 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 11 641, 20 руб. за апрель 2007 года (п/п. 14 п. 1 резолютивной части решения); в виде штрафа в размере 20 % от суммы не уплаченного налога на прибыль в сумме 747 588, 24 руб. за 2006 год (п/п. 15 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 203 119, 74 руб. за 2007 год (п/п. 16 п. 1 резолютивной части решения); в виде штрафа в размере 20 % от суммы не уплаченного налога на имущество организаций в сумме 350, 82 руб. за 2006 год (п/п. 17 п.1 резолютивной части решения), в сумме 88, 20 руб. за 2007 год (п/п. 18 п. 1 резолютивной части решения); в виде штрафа в размере 20 % от суммы не уплаченного единого социального налога в сумме 13 084, 92 руб. (п/п. 19 п. 1 резолютивной части решения), в сумме 6 734, 34 руб. (п/п. 20 п. 1 резолютивной части решения).

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налогоплательщик обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований Общества "Мега Курск сервис" в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы Общество указывает на неправомерность выводов суда первой инстанции о соблюдении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки.

В апелляционной жалобе Общество также указывает на недостаточную доказательную базу, представленную налоговым органом по настоящему делу (включая использование данных программного продукта "Optimum DP", непредставление доказательств отсутствия розничных продаж у других, не опрошенных в рамках проверки, торговых представителей). Помимо этого, Общество полагает, что суд первой инстанции исследовал поступление наличной выручки в кассу только в один рабочий день - 4 января 2007 года, но сделал выводы за весь период 2006-2007 годов.

В представленном суду отзыве на апелляционную жалобу, налоговый орган возражает против ее удовлетворения, считая решение суда первой инстанции обоснованным.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании 07.09.2009 объявлялся перерыв до 14.09.2009.

Изучив материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Курской области проведена выездная налоговая проверка Общества "Мега Курск сервис" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

Результаты проверки оформлены актом N 11-18/20 от 28.05.2008.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, приложенных к нему материалов, возражений налогоплательщика и дополнительных мероприятий налогового контроля, заместителем начальника Инспекции принято решение N 11-18/25 от 30.07.2008 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" согласно которому было решено привлечь Общество "Мега Курск сервис" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьей 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату):

- налога на добавленную стоимость: за январь 2006 года, в виде штрафа в сумме 44 918 руб.; за март 2006 года, в виде штрафа в сумме 67 688, 60 руб.; за апрель 2006 года, в виде штрафа в сумме 57 582, 60 руб.; за май 2006 года, в виде штрафа в сумме 133 235, 40 руб.; за июнь 2006 года, в виде штрафа в сумме 36 820, 60 руб.; за июль 2006 года, в виде штрафа в сумме 5 290 руб.; за сентябрь 2006 года, в виде штрафа в сумме 39 684, 40 руб.; за октябрь 2006 года, в виде штрафа в сумме 34 425 руб.; за декабрь 2006 года, в виде штрафа в сумме 45 862, 20 руб.; за январь 2007 года, в виде штрафа в сумме 39 207 руб.; за февраль 2007 года, в виде штрафа в сумме 58 751 руб.; за март 2007 года, в виде штрафа в сумме 69 220, 80 руб.; за апрель 2007 года, в виде штрафа в сумме 11 641, 20 руб.;

- налога на прибыль: за 2006 года, в виде штрафа в сумме 830 653, 60 руб.; за 2007 год, в виде штрафа в сумме 225 688, 60 руб.;

- налога на имущество организаций: за 2006 год, в виде штрафа в сумме 389, 80 руб.; за 2007 год, в виде штрафа в сумме 98 руб.;

- единого социального налога: за 2006 год, в виде штрафа в сумме 14 538, 80 руб.; за 2007 год, в виде штрафа в сумме 7 482, 60 руб.

Также, данным решением Обществу "Мега Курск сервис" предложено уплатить недоимку:

- по налогу на добавленную стоимость: за январь 2006 года в сумме 224 590 руб., за март 2006 года в сумме 338 443 руб., за апрель 2006 года в сумме 287 913 руб., за май 2006 года в сумме 666 177 руб., за июнь 2006 года в сумме 184 103 руб., за июль 2006 года в сумме 26 450 руб., за сентябрь 2006 года в сумме 198 422 руб., за октябрь 2006 года в сумме 172 125 руб., за ноябрь 2006 года в сумме 285 762 руб., за декабрь 2006 года в сумме 229 311 руб., за январь 2007 года в сумме 196 037 руб., за февраль 2007 года в сумме 293 755 руб., за март 2007 года в сумме 346 104 руб., за апрель 2007 года в сумме 58 206 руб.;

- по налогу на прибыль: за 2006 год в сумме 4 153 268 руб., за 2007 год в сумме 1 128 443 руб.;

- по налогу на имущество организаций: за 2006 год в сумме 1 949 руб., за 2007 год в сумме 494 руб.;

- по единому социальному налогу: за 2006 год в сумме 72 694 руб., за 2007 год в сумме 37 413 руб.

Кроме того, Обществу по состоянию на 30.07.2008 начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 976 683, 15 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 745 067, 30 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 79, 04 руб., по единому социальному налогу в сумме 11 392, 10 руб., а также предложено уплатить налоговые санкции, указанные в пункте 1 решения, уплатить пени, указанные в пункте 2 решения; уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета за май 2006 год на сумму 30 руб., за июнь 2006 года на сумму 366 265 руб., за август 2006 года на сумму 151 822 руб., за октябрь 2006 года на сумму 85 908 руб., за декабрь 2006 года на сумму 150 951 руб., за январь 2007 года на 127 894 руб., за март 2007 года на сумму 1 192 руб.; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом в 2006-2007 годах системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, так как налогоплательщик в проверяемом периоде не осуществлял деятельность, подпадающую под налогообложение единым налогом на вмененный доход.

Посчитав, что реализация в 2006-2007 годах товаров юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям посредством развозной торговли на основании договоров поставки с дальнейшим использованием последними приобретенных товаров в предпринимательской деятельности, не является розничной торговлей, налоговый орган квалифицировал указанную деятельность как деятельность, не подпадающая под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в связи с чем доначислил Обществу "Мега Курск сервис" к уплате в бюджет налоги, установленные общей системой налогообложения, а именно: налог на прибыль организаций, единый социальный налог, налог на имущество организаций, налог на добавленную стоимость, а также пени за несвоевременную уплату названных налогов и санкции за их неуплату.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Согласно статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности, в частности, розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли и розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.28 НК РФ налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции установил, что в проверяемом периоде Общество "Мега Курск Сервис" применяло два режима налогообложения - общий и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности при осуществлении розничной торговли табачными изделиями за наличный расчет (в режиме развозной торговли). В соответствии с требованиями налогового законодательства Обществом "Мега Курск Сервис" велся раздельный учет выручки на субсчетах 90.1.1. "Выручка, не облагаемая ЕНВД" и 90.1.2. "Выручка, облагаемая ЕНВД".

В то же время, исследовав представленные сторонами доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщиком не доказан сам факт осуществления розничной реализации товара.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым согласиться с приведенной позицией суда первой инстанции.

В соответствии с положениями статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети.

Развозная торговля - розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством. К данному виду торговли относится торговля с автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата.

Из материалов дела усматривается и установлено судом первой инстанции, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом в качестве свидетелей были допрошены - Калинин Олег Владимирович, Шестопалов Сергей Иванович, Чикоданов Роман Викторович, Зубарев Николай Егорович, осуществлявшие в 2006-2007 годах трудовую деятельность в ООО "Мега Курск сервис" в качестве торговых представителей. Указанные лица показали, что в период своей работы доставляли товар со склада по торговым точкам и оформляли документы для покупателей, в частности, накладные, счета-фактуры. При расчете наличными денежными средствами использовались контрольно-кассовые машины и выдавались чеки. Выручка сдавалась в кассу вместе с чеком (отчет о гашении), производились записи в журнал кассира-операциониста, где затем расписывались кассир центральной бухгалтерии и главный бухгалтер. Реализация товаров физическим лицам в розницу не производилась, торговыми точками товар приобретался для последующей реализации.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом были направлены запросы в администрации соответствующих муниципальных образований Курской области о предоставлении информации о поступлении заявлений от Общества "Мега Курск сервис" о размещении объектов мелкорозничной торговой сети - мобильный киоск, автотранспортное средство, оснащенное специализированным оборудованием; а также о заключенных договорах аренды земельного участка под размещение указанных объектов мелкорозничной торговой сети.

На указанные запросы налогового органа администрации Сеймского округа г. Курска, Центрального округа г. Курска, Железнодорожного округа г. Курска, Курского района, Октябрьского района, Курчатовского района, Фатежского района, г. Фатежа, Бесединского сельсовета Курского района, Клюквинского сельсовета Курского района, Русановского сельсовета Фатежского района, ВерхнеЛюбажского сельсовета Фатежского района, муниципального образования "Большежировский сельсовет" Фатежского района, Комитет по управлению муниципальным имуществом г. Курска, Комитет по управлению муниципальным имуществом г. Курчатова Курской области сообщили о том, что Общество "Мега Курск сервис" заявлений о размещении объекта мелкорозничной торговой сети в указанных муниципальных образованиях не подавало, договоры аренды земельных участков под размещение указанных объектов не заключало.

Кроме того, как следует из представленных налоговым органом суду первой инстанции пояснений по учету выручки, полученной ООО "Мега Курск сервис" в проверяемом периоде, и представленных в материалы дела документов Общества, торговая выручка, полученная торговыми представителями, приходовалась в кассу предприятия по приходным кассовым ордерам, выписанным на торговых представителей и контрагентов ООО "Мега Курск сервис" общими суммами.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик в проверяемом периоде должен был применять общую систему налогообложения и, как следствие, уплачивать в бюджет налоги, установленные общей системой налогообложения, а именно: налог на прибыль организаций, единый социальный налог, налог на имущество организаций, налог на добавленную стоимость.

Отклоняя доводы Общества в апелляционной жалобе со ссылками на недостаточную доказательственную базу, представленную налоговым органом по настоящему делу (включая использование данных программного продукта "Optimum DP", непредставление доказательств отсутствия розничных продаж у других, не опрошенных в рамках проверки, торговых представителей), апелляционная коллегия отмечает следующее.

Система налогообложения в виде уплаты ЕНВД применялась Обществом в связи с осуществлением, по его мнению, развозной торговли табачными изделиями. Статьей 346.27 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) определено, что развозная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством. К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата.

В соответствии с пп. 21 п.2 ст. 6 Федерального закона "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" вопросы местного значения, в частности, создание условий для обеспечения населения услугами торговли, находятся в ведении муниципальных образований. В пункте 4 Указа Президента Российской Федерации от 29.01.1992 N 65 "О свободе торговли" определено, что предприятия и граждане осуществляют торговлю (в том числе с автомашин) в местах, отведенных органами исполнительной власти. В частности, в силу пунктов 3.3., 4.2., 4.4., 4.6 Положения о размещении на территории города Курска объектов мелкорозничной торговой сети, утвержденном Постановлением Администрации города Курска Курской области от 8 августа 2005 N 2077 размещение мобильных объектов мелкорозничной торговой сети в городе Курске согласовывается с определенными органами муниципальной и государственной власти.

Определением от 10.08.2009 судом апелляционной инстанции было предложено Обществу представить документы, подтверждающие осуществление Обществом розничной реализации товара (развозной торговли). Во исполнение определения Обществом были представлены письменные пояснения по обстоятельствам дела от 07.09.2009, однако, доводы, изложенные Обществом в указанных пояснениях (относительно обстоятельств получения наличной выручки), не опровергают сделанных судом выводов. Доводы Общества направлены на выявление изъятий в проведенной налоговым органом проверке. Между тем, дополнительных документов, подтверждающих осуществление Обществом развозной торговли, представлено не было.

Ссылка Общества в апелляционной жалобе на позицию, изложенную в Определении ВАС РФ от 15.08.2008 N 10177/08 по делу N А40-26869/07-128-178 отклоняется, так как обстоятельства указанного дела не идентичны настоящему делу (исходя из предмета дела и распределения бремени доказывания конкретных обстоятельств).

Указание подателем жалобы на отсутствие в материалах дела протокола допроса Чикоданова не соответствует действительности. Протокол N 68 от 20.03. 2008 допроса Чикоданова Р.В. имеется в деле (т. 22, л. 64-67), был исследован судом первой инстанции и надлежаще оценен.

Доводы Общества в жалобе об отсутствии у Калинина О.В., Шестопалова С.И., Зуборева Н.И. и Чикоданова Р.В. полномочий действовать без доверенностей от лица Общества, заключать сделки и подписывать счета-фактуры отклоняется судом апелляционной инстанции, так как (при наличии фактов оприходования Обществом денежных средств в кассу от указанных лиц) сами по себе такие обстоятельства не опровергают доказательств получения указанными лицами торговой выручки от имени Общества.

Исходя из материалов дела, сумма выручки за день приходовалась по кассе Общества в конце дня крупными денежными суммами; доказательств использования в соответствии с требованиями статьи 5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" торговыми представителями (дилерами) Общества в момент совершения хозяйственных операций контрольно-кассовой техники с пробитием чеков за каждую розничную покупку, Обществом также не представлено. При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что контрольная лента ККТ обеспечивает фиксацию расчетных операций, подтверждающих исполнение операций по договору купли-продажи между покупателем и соответствующим юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем.

В соответствии с пунктом 6.1 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.08.1993 N 104, сумма выручки, сдаваемая в кассу организации, должна соответствовать показаниям денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте.

В соответствии с п. 5 Методических рекомендаций по осуществлению контроля учета выручки, полученной с применением контрольно-кассовых машин, утвержденных Письмом от 18.08.1993 Центрального банка РФ N 51 и Госналогслужбы России N ВЗ-6-13/272, данные фискальной памяти документируются посредством снятия фискального отчета с проверяемой контрольно-кассовой машины, который и служит в дальнейшем исходным документом для сопоставления с данными бухгалтерского учета и отчетности.

В судебном заседании представитель Общества пояснил апелляционной коллегии, что контрольные ленты (фискальные отчеты) с ККТ, используемой в 2006-2007 годах торговыми представителями (дилерами), осуществлявшими розничные продажи, не могут быть представлены по причине не сохранности данных документов.

Однако, в силу пункта 11 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденного Постановлением Правительства от 30 июля 1993 г. N 745, контрольные ленты, применяемые в обязательном порядке на всех контрольно-кассовых машинах, и подтверждающие проведение денежных расчетов с покупателями (клиентами), должны храниться в течение сроков, установленных для первичных учетных документов, но не менее 5 лет.

Кроме того, согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Таким образом, Обществом не подтвержден факт пробития чеков при продаже товаров покупателям в розницу, а, следовательно, факт совершения розничных продаж.

Довод о том, что, исследовав обстоятельства оприходования наличной выручки в кассу Общества за один день - 4 января 2007 года, суд сделал выводы за весь период, указанный в обжалуемом решении инспекции (2006-2007 годы), отклоняется как несостоятельный.

Вопреки требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Общество не доказало, что осуществляло в период 2006-2007 годы розничную торговлю. Поскольку в рассматриваемом деле налоговый орган выявил и представил доказательства необоснованного применения налогообложения в виде начисления единого налога на вмененный доход, на налогоплательщика ложится бремя доказывания его возражений и доказывания обстоятельств по делу, на признании которых он настаивает.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции на основе всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств сделал правильный вывод о том, что деятельность ООО Мега Курск сервис" не содержала признаков развозной розничной торговли, поэтому не подлежала обложению единым налогом на вмененный доход, в связи с чем правомерно отказал налогоплательщику в заявлении о признании недействительным решения Инспекции от 30.07.2008 N 11-18/25.

Вместе с тем, судом первой инстанции обоснованно признано неправомерным доначисление Инспекцией Обществу "Мега Курск сервис" налога на добавленную стоимость за проверяемый период в сумме 3 507 398 руб.

Судом установлено и подтверждается актом выездной налоговой проверки и решением N 11-18/25 от 30.07.2008, что налоговый орган исчислил суммы налога на добавленную стоимость из сумм выручки, облагаемой, по мнению налогоплательщика, единым налогом на вмененный доход. При этом, исчисляя налог на добавленную стоимость от указанных сумм выручки налоговый орган фактически добавил к суммам выручки суммы налога на добавленную стоимость, так как налог на добавленную стоимость был взят в размере 18 % от имеющихся сумм выручки.

В то же время, как верно указал суд первой инстанции, Инспекцией не был учтен косвенный характер обложения НДС, ввиду чего увеличение выручки не обосновано, суммы налога должны были быть учтены в самой цене реализации.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу пункта 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога на добавленную стоимость включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Согласно статье 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Анализ полученной налогоплательщиком выручки с этой точки зрения налоговым органом проведен не был.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что сумма налога на добавленную стоимость входит в договорную цену товара и, следовательно, Инспекция должна была исчислить его расчетным методом посредством применения налоговой ставки 18/118.

Поскольку решением налогового органа доначисление налога произведено без учета приведенных обстоятельств, подлежащий доначислению налогоплательщику налог на добавленную стоимость, исчисленный расчетным путем, составляет, как это установил суд первой инстанции, сумму 155 656 руб., в том числе: за январь 2006 года в сумме 92 970 руб., за февраль 2006 года к возмещению 241 256 руб., за март 2006 года в сумме 64 876 руб., за апрель 2006 года к возмещению 17 182 руб., за май 2006 года в сумме 282 373 руб., за июнь 2006 года в сумме 148 738 руб., за июль 2006 года к возмещению 198 663 руб., за август 2006 года к возмещению 71 577 руб., за сентябрь 2006 года к возмещению 5 705 руб., за октябрь 2006 года в сумме 35 683 руб., за ноябрь 2006 года к возмещению 15 914 руб., за декабрь 2006 года в сумме 26 615 руб., за январь 2007 года в сумме 10 956 руб., за февраль 2007 года к возмещению 1 369 руб., за март 2007 года к возмещению 3 118 руб., за апрель 2007 года в сумме 48 229 руб. А с учетом того, что согласно представленным налогоплательщиком в проверяемом периоде декларациям по общей системе налогообложения, сумма налога, подлежащая уплате за март 2006 года подлежит уменьшению на 30 руб. и составит 64846 руб., за июнь 2006 г. сумма налога по представленной налогоплательщиком декларации была к уменьшению на 366 265 руб., а доначислено 148 738 руб., потому за июнь 2006 года сумма налога не доначисляется, за октябрь 2006 года по представленной налогоплательщиком декларации сумма налога составила 85 809 руб. к возмещению, а доначислено 35 803 руб., сумма налога за октябрь 2006 года не доначисляется, за декабрь 2006 года по представленной налогоплательщиком декларации сумма налога составила 150 951 руб. к возмещению, а доначислено 26 615 руб., сумма налога за декабрь 2006 года не доначисляется, за январь 2007 года сумма налога по представленной налогоплательщиком декларации составила 127 894 руб. к возмещению, а доначислено 10 956 руб., сумма налога на добавленную стоимость за январь 2007 года не доначисляется.

С учетом данных, содержащихся в представленных налогоплательщиком деклараций, по которым налоговым органом было отказано в возмещении, а в ходе выездной налоговой проверки приняты возражения налогоплательщика и суммы учтены при исчислении налога, налог к возмещению составил 576 505 руб.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что по остальным суммам выручки по общей системе налогообложения налогоплательщиком НДС исчислялся и уплачивался, что подтверждается, в частности, декларациями налогоплательщика и данными лицевого счета данного налогоплательщика по НДС.

Таким образом, учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об отсутствии у Общества "Мега Курск сервис" за проверяемый период обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, так как в целом сумма налога, подлежащего возмещению, превышает сумму налога, доначисленную по результатам выездной налоговой проверки.

Кроме того, учитывая изложенное, судом первой инстанции правомерно произведена корректировка сумм пени и налоговых санкций, по результатам которой сумма пени, подлежащая уплате налогоплательщиком составила 22 615 руб., сумма штрафа - 55 304, 20 руб., в том числе за январь 2006 года в сумме 18 594 руб., за май 2006 года в сумме 36 350, 20 руб.

Изложенные в дополнительно представленных пояснениях от 07.09.2009 доводы Общества о неверном исчислении налоговым органом налога на прибыль вследствие не включения в состав прочих расходов сумм восстановленного НДС, ЕСН и налога на имущество (со ссылкой на пп. 1 п.1 ст. 264 НК РФ) отклоняется апелляционной коллегией как основанные на неверном толковании.

В силу подпункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 19 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Таким образом, пунктом 19 статьи 270 НК РФ запрещено учитывать в расходах суммы налогов, которые налогоплательщик предъявил покупателям.

Доначисленные по результатам налоговой проверки суммы НДС не были предъявлены покупателям в составе цены товаров (работ, услуг).

Порядок отнесения сумм налога на добавленную стоимость на учитываемые для целей налогообложения прибыли расходы по производству и реализации товаров (работ, услуг) определен статьей 170 НК РФ; включение в расходы сумм НДС, доначисленных по установленным в ходе налоговых проверок нарушениям, в статье 170 НК РФ не предусмотрено.

Таким образом, положениями Налогового кодекса РФ не предусмотрено включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль сумм налога на добавленную стоимость, доначисленных по результатам налоговых проверок.

Учитывая вышеизложенное, довод Общества о неправомерности не включения Инспекцией в состав прочих расходов за 2006 и 2007 годы сумм восстановленного НДС, доначисленного по результатам налоговой проверки, является не обоснованным.

Суммы ЕСН и налога на имущество в полном объеме учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций только при условии надлежащего документального подтверждения данных расходов.

Также апелляционный суд считает правомерным уменьшение судом первой инстанции размера налоговых санкций, исчисленных Обществу "Мега Курск сервис" на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ: за неуплату налога на добавленную стоимость за январь 2006 года в сумме 18 594 руб., за май 2006 года в сумме 35 350, 20 руб.; за неуплату налога на прибыль за 2006 года в сумме 830 653, 60 руб., за 2007 год в сумме 225 688, 60 руб.; за неуплату налога на имущество организаций за 2006 год в сумме 389, 80 руб., за 2007 года в сумме 98 руб.; за неуплату единого социального налога за 2006 год в сумме 14 538, 80 руб., за 2007 год в сумме 7 482, 60 руб.

В силу статьи 114 НК РФ мерой ответственности за совершение налогового правонарушения являются налоговые санкции, установленные и применяемые в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ.

При применении налоговых санкций, согласно статье 112 НК РФ, суд или налоговый орган, рассматривающий дело, обязан установить и учесть обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ (пункт 3 статьи 114 НК РФ).

Пунктом 5 статьи 101 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) установлено, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 НК РФ).

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В соответствии с пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.

Таким образом, установление обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, является не правом, а обязанностью налогового органа или суда, рассматривающих дело о налоговом правонарушении. При наличии таких обстоятельств налоговая ответственность подлежит безусловному снижению с учетом положений вышеприведенных норм.

В данном случае суд первой инстанции правомерно учел то обстоятельство, что налогоплательщик неправильно оценивал свои обязанности по уплате налогов, заблуждаясь в отношении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, о чем свидетельствует, в частности, письма, направляемые в межрайонную ИФНС России N 5 по Курской области с просьбой разъяснить порядок и условия применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в частности, письмо N 1 от 20.07.2005 и ответ на него. Кроме того, в остальной части налогоплательщик добросовестно исполнял свои обязанности и представлял декларации и исчислял и уплачивал налоги, о чем свидетельствуют материалы дела. При этом суд апелляционной инстанции отмечает то обстоятельство, что налоговым органом не устанавливались и не рассматривались обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, обязанность установления которых предусмотрена статьями 112, 114 НК РФ.

При таких условиях арбитражный суд первой инстанции правомерно уменьшил начисленные санкции в 10 раз, указав на то, что налоговые санкции подлежат уплате в сумме 1 859, 40 руб. по налогу на добавленную стоимость за январь 2006 года, в сумме 3 635, 02 руб. по налогу на добавленную стоимость за май 2006 года, 83 065, 30 руб. по налогу на прибыль организаций за 2006 год, 22 568, 80 руб. по налогу на прибыль организаций за 2007 год, 38, 98 руб. по налогу на имущество за 2006 год, 9, 80 руб. по налогу на имущество за 2007 год, 1 453, 88 руб. по единому социальному налогу за 2006 год, 748, 26 руб. по единому социальному налогу за 2007 год.

Довод подателя жалобы о нарушении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки, носящих существенный характер и влекущих отмену обжалуемого решения, отклоняется апелляционным судом на основании следующего.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущим отмену решения налогового органа, относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Пунктом 6 статьи 101 НК РФ установлено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки, и налогоплательщик не может быть лишен права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. Следовательно, налогоплательщик должен быть извещен налоговым органом о рассмотрении материалов налоговой проверки и материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, по результатам которого были вынесены оспариваемые решения.

Вместе с тем, в Решении ВАС РФ от 09.04.2009 N ВАС-2199/09 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании абзаца первого пункта 1.13, пунктов 1.14, 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, не соответствующими НК РФ" указано, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять (направлять иным способом) налогоплательщику материалы налоговой проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки.

В соответствии с положениями статей 21, 101 НК РФ налогоплательщик вправе: давать пояснения по вопросам, связанным с исчислением и уплатой налога (сбора); присутствовать при проведении выездной налоговой проверки, ознакомиться с актом налоговой проверки и представить в налоговый орган свои возражения по акту проверки; лично или через своего представителя участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу положений пункта 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

Из материалов дела усматривается, что основанием для доначисления недоимки по налогам, а также пени и штрафа послужили установленные налоговым органом в ходе проведенной проверки обстоятельства, связанные с недоказанностью Обществом осуществления розничной торговли, дающей ему право на применение специального налогового режима в виде уплаты единого налога на вмененный доход. Названные обстоятельства отражены Инспекцией в акте проверки от 28.05.2008 N 11-18/20, врученном генеральному директору Общества Кандзюбе A.M. лично 28.05.2008 (т. 16, л. 100).

Налоговым органом по результатам рассмотрении акта проверки от 28.05.2008 N 11-18/20 и возражений по нему приняты решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а именно - опросить владельцев торговых точек-контрагентов Общества и направить запросы в муниципальные образования в целях получения информации о наличии заявлений от Общества о размещении объектов мелкорозничной торговой сети либо договоров с Обществом на аренду земли под размещения объектов торговли (торговых площадей).

При рассмотрении 30.07.2008 материалов проверки с учетом материалов, полученных в рамках проведенных дополнительных мероприятий, представитель Общества присутствовал; он был ознакомлен с материалами проверки в полном объеме и никаких возражений не заявил. При этом апелляционная коллегия отмечает, что процедура рассмотрения материалов проверки не исключает возможность обращения налогоплательщика к Инспекции с ходатайством об отложении рассмотрения для оформления и представления своих возражений и пояснений в письменном виде.

Исходя из изложенного, Обществу была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и возможность представить при необходимости свои объяснения, следовательно, нарушения Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ безусловным основанием для отмены судом решения налогового органа последним допущено не было.

Кроме того, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля никакие новые обстоятельства не были установлены; Инспекция лишь подтвердила выводы, ранее отраженные в акте выездной налоговой проверки.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения дела, оснований для возврата государственной пошлины в размере 1000 руб., уплаченной Обществом при обращении в апелляционный суд, не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 266 - 268, частью 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Мега Курск сервис" оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Курской области от 05.06.2009 по делу N А35-5266/08-С8 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

М.Б. Осипова С.Б. Свиридова