Заключаем ученический договор (Г. Титова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, июль 2010 г.)

Заключаем ученический договор

Профессиональная подготовка, переподготовка и повышение квалификации (далее - профессиональная подготовка) может проводиться по усмотрению работодателя или в обязательном порядке, если это предусмотрено федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации. Профессиональная подготовка, в том числе обучение новым профессиям и специальностям, проводится как в самой организации, так и в специализированных образовательных учреждениях. Основанием профессиональной подготовки является заключаемый между работодателем и лицом, проходящим такую подготовку, ученический договор.

Статьей 198 ТК РФ предусмотрено, что работодатель вправе заключать ученический договор как с работником организации, так и с лицом, ищущим работу. Таким образом, ученический договор является специальным договором, поскольку он не является трудовым, но может быть заключен как самостоятельный либо дополнительный к трудовому договору.

Следует обратить внимание на судебную практику, сложившуюся при рассмотрении споров, связанных с заключением ученических договоров.

Так, при рассмотрении спора по иску территориального органа Пенсионного фонда ФАС Московской области в постановлении от 19.07.08 г. N А40-55134/07-99-244 пришел к выводу о том, что заключенные со студентами, проходящими в организации производственную практику, договоры не являются ученическими, поскольку не отвечают перечисленным в ст. 198 ТК РФ признакам - студенты, не закончившие обучение и проходящие производственную практику, не являются ни лицами, ищущими работу, ни работниками организации, подлежащими переобучению. Кроме того, в этом же постановлении определено, что сложившиеся между студентами и организацией отношения при прохождении производственной практики не являются ни трудовыми, ни гражданско-правовыми, поскольку не направлены на выполнение трудовой функции за вознаграждение на постоянной или временной основе, равно как и на извлечение сторонами договоров прибыли. Целью таких договоров является получение студентами профессиональных навыков в процессе обучения путем совмещения полученных в учебном заведении теоретических знаний с практическими навыками.

Следует иметь в виду, что выплаты по ученическим договорам (как стипендия, так и оплата работы, выплачиваемые в соответствии со ст. 204 ТК РФ) не облагаются страховыми взносами, поскольку не являются объектом обложения (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.09 г. N 212-ФЗ).

Начиная с 1 января 2010 г. ЕСН исключен из налоговой системы Российской Федерации. Однако при проверках могут возникнуть вопросы о правильности уплаты налога за прошлые годы, в том числе и по ученическому договору. В связи с этим следует обратить внимание на постановление ФАС Московского округа от 1.04.09 г. N КА-А40/2218 по иску о признании недействительным решения налоговой инспекции, в котором инспекция посчитала, что организация неправомерно не включила в базу по ЕСН суммы стипендий, выплачиваемых по ученическим договорам, а также занизила базу для исчисления страховых взносов в ПФР. На основании ст. 56 и 199 ТК РФ суд сделал обоснованный вывод о том, что ученический договор не предполагает выполнение учеником каких-либо трудовых функций и не содержит иных условий, характерных для трудового договора. То обстоятельство, что часть ученических договоров заключалась с работниками организации, не означает, что они являлись частью трудовых договоров этих работников, поскольку ст. 198 ТК РФ прямо предусматривает, что в таком случае ученический договор не изменяет существующий трудовой договор, а является самостоятельным договором. В данной ситуации физическое лицо выступает одновременно работником по трудовому договору и учеником по ученическому. Выплаты по трудовому договору подлежали обложению ЕСН, выплаты, производимые по ученическим договорам, не являются выплатами и вознаграждениями по трудовым или гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, и не могут рассматриваться как объект обложения ЕСН.

В части НДФЛ следует обратить внимание на постановление ФАС Московского округа от 24.06.09 г. КА-А40/5673-09 по иску налоговой инспекции, которая полагала, что организация как налоговый агент неправомерно не удержала и не перечислила в бюджет НДФЛ в связи с произведенной оплатой стоимости обучения в высших учебных заведениях своих работников. Суд поддержал позицию организации исходя из того, что обучение работников осуществлялось по инициативе работодателя и спорные суммы не являются доходом работника, а являются компенсационными выплатами, которые в соответствии со ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению.

Кроме того, в постановлении отмечается, что, поскольку в соответствии со ст. 197 ТК РФ профессиональное обучение может осуществляться и по инициативе работника, следует проводить разделение по субъекту, выступающему с инициативой профессиональной подготовки или переподготовки, а также по цели таких действий. Учитывая, что при рассмотрении дела установлено, что обучение производилось в интересах организации на основании приказа об организации обучения и заключенного ученического договора, был сделан вывод, что оплата обучения не образует доход работника.

Вывод суда по данному вопросу также согласуется с позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в п. 5 информационного письма от 14.03.06 г. N 106 и п. 3 информационного письма Президиума от 12.07.2000 N 55.

Статьей 204 ТК РФ установлено, что ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии (специальности, квалификации), но не может быть ниже установленного федеральным законом МРОТ. В связи с этим следует обратить внимание, в частности, на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 6.05.09 г. N А38-3841/2008-5-270, в котором определено, что стипендии, выплачиваемые организацией работнику согласно ученическому договору на профессиональное обучение, не являются компенсационными выплатами (п. 11 ст. 217 НК РФ) и подлежат обложения НДФЛ.

Как отмечается в постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 6.10.09 г. N А41-1055/09, рассматривавшего материалы этого дела, расходы на профессиональную подготовку и переподготовку, проводимые в самой организации для своих сотрудников, следует отнести к другим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, которые установлены п.п. 49 п. 1 ст. 246 НК РФ.

Если организация кроме оплаты обучения физического лица, ищущего работу и не состоящего в штате организации, предусмотрит в ученическом договоре выплату стипендии (кроме оплаты обучения), то в данном случае также указанные средства не могут быть включены в состав прочих расходов (письмо Минфина России от 17.04.09 г. N 03-03-06/1/257).

Что касается налоговых отношений, следует также обратить внимание на постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 8.07.04 г. N Ф08-2954/04-1132А по спору в связи с занижением при расчете налога (ЕНВД) такого физического показателя как среднесписочная численность работников. Как следует из материалов дела, организация произвела расчет по ЕНВД без учета лиц, с которыми были заключены ученические договоры, поскольку это были лица, ищущие работу и не состоящие в штате организации. По мнению налогового органа, в данном случае организацией не была учтена Инструкция по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденная приказом Росстата от 7.12.98 г. N 121. Отказывая в удовлетворении заявления налоговой инспекции, суд исходил из того, что лица, ищущие работу, заключив с работодателями ученический договор, не являются работниками организации, поскольку работником является физическое лицо, вступившее в трудовые отношения на основании трудового договора (ст. 16 и 20 ТК РФ). Признана также несостоятельной и ссылка налоговой инспекции на упомянутую Инструкцию, так как она не предусматривает включение в списочную численность работников лиц, работающих на основании ученических договоров.

Статья 14.5 КоАП РФ предусматривает ответственность за продажу товаров (выполнение работ, оказание услуг) без применения ККТ. Согласно постановлению ФАС Поволжского округа от 25.10.2007 N А65-8214/07-СА3-48 в ходе проверки налоговым органом было выявлено указанное правонарушение при осуществлении наличных денежных расчетов учеником продавца, в связи с чем индивидуальный предприниматель, которому принадлежал магазин, был привлечен к административной ответственности в виде штрафа. При рассмотрении материалов дела было установлено, что с учеником продавца заключен ученический договор на профессиональное обучение, предпринимателем были приняты все необходимые меры для применения учеником продавца контрольно-кассовой техники: в магазине имеется ККТ, ученик продавца ознакомлен с должностной инструкцией кассира. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что в данном случае вины индивидуального предпринимателя не имеется и к административной ответственности он привлечен неправомерно.

В соответствии с постановлениями Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.04.09 г. N А56-45646, Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2010 N 9АП-4454/2010-АК выполнение работ (оказание услуг) по ученическому договору, заключенному с иностранными гражданами, не имеющими соответствующего разрешения на работу на территории Российской Федерации также является основанием для привлечения к административной ответственности по указанной статье КоАП РФ.

Как было отмечено, ученический договор предусмотрен трудовым законодательством, но не является трудовым договором и при его исполнении возможна смена сторон договора и, следовательно, переуступка прав требования. При рассмотрении споров, возникающих в связи со сменой сторон договора, позиция судов следующая. Утверждение, что перемена обязательства в ученическом договоре невозможна, поскольку договор заключен в порядке, предусмотренном главой 32 ТК РФ, признано несостоятельным по следующим основаниям. В соответствии с п. 1 ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Стороны могут заключать как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами договор (п. 2 ст. 421 ГК РФ). Исходя из положений главы 32 ТК РФ не усматривается, что нормами трудового законодательства запрещается смена сторон в ученическом договоре, в связи с чем положения соглашения о смене сторон не противоречат нормам материального и в соответствии с положениями ст. 8 ГК РФ между сторонами соглашения возникают гражданские права и обязанности (решение Арбитражного суда Московской области от 18.12.09 г. N А41-18770; постановление ФАС Московского округа от 30.03.10 г. N КГ-А41/2244).

Неоднозначный правовой статус ученического договора вызывает вопросы и о подведомственности возникающих споров. Так, при рассмотрении иска о взыскании расходов по ученическому договору Свердловский областной суд (определение от 28.04.09 г. N 33-4128/2009) пришел к следующему выводу. В соответствии со ст. 24 ГПК РФ гражданские дела, подведомственные судам, за исключением дел, предусмотренных ст. 23, 25-27 названного Кодекса, рассматриваются районным судом в качестве суда первой инстанции. В соответствии со ст. 198 ТК РФ юридическое лицо имеет право заключать ученический договор как с работником организации, так и с лицом, ищущим работу. При этом ученический договор с работником организации является дополнительным к трудовому договору, заключенному с ним, в связи с чем данные правоотношения регулируются положениями ТК РФ. Согласно ст. 23 ГПК РФ дела, возникающие из трудовых правоотношений, рассматриваются районными судами и неподсудны мировому судье.

Г. Титова,

Минфин России

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, июль 2010 г.