Плюсы и минусы расчётов без ККТ плательщиками ЕНВД (А. Ларина, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 7, июль 2010 г.)

Плюсы и минусы расчётов без ККТ плательщиками ЕНВД

Комментарий к письмам Минэкономразвития России от 08.04.10 N Д08-1016, N Д05-1017 и N Д05-1022 "О возможности неприменения ККТ плательщиками ЕНВД и новых условиях осуществления приёма платежей".

Кассовый аппарат, изобретённый американцем Джеймсом Ритти и получивший прозвище "неподкупный кассир Ритти", уже более 130 лет является участником товарно-денежных отношений. В общем-то, в предпринимательской деятельности ККТ вещь полезная. Ведь она позволяет, с одной стороны, контролировать выручку и нечистый на руку персонал, а с другой - является средством защиты покупателя. Но последнее время применение ККТ в нашей стране вызывает массу негативных эмоций. Связано это и с дороговизной самой техники, и c существенной стоимостью её обслуживания, и c ККМ-террором со стороны проверяющих органов.

В прошлом году был принят Федеральный закон от 17.07.09 N 162-ФЗ "О внесении изменения в статью 2 Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчётов и (или) расчётов с использованием платёжных карт" и отдельные законодательные акты Российской Федерации". Этот закон дополнил статью 2 закона о ККТ пунктом 2.1, согласно которому фирмы и предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД для отдельных видов деятельности, могут осуществлять наличные денежные расчёты и (или) расчёты с использованием платёжных карт без применения контрольно-кассовой техники. Главным аргументом поправок было то, что уплачиваемая фирмами и предпринимателями сумма ЕНВД зависит от вменённого дохода. Фактический же объём выручки не оказывает прямого влияния на собираемость налога. А это значит, что применение ККТ этой категорией налогоплательщиков бессмысленно. Закон был принят, и, казалось бы, все - и продавцы, и покупатели - должны быть довольны. Но не тут-то было...

Прошёл год, а практика применения закона N 162-ФЗ на местах продолжает вызывать немало вопросов. Предпринимателей волнует:

- возможность добровольного использования кассы, а также использование ККТ после снятия её с регистрационного учёта в налоговой инспекции;

- статус нового документа, выдаваемого вместо чека ККТ и подтверждающего факт оплаты покупки покупателем, а также механизм подтверждения факта предложения покупателю такого документа продавцом;

- особенности ведения бухгалтерского учёта и кассовых операций при отказе от применения ККТ.

В течение года на эти вопросы частично уже отвечали Минфин и налоговая служба. В текущем году портфель своих разъяснений по рассматриваемой проблеме пополнило и Минэкономразвития - главный инициатор отмены обязанности применения ККТ "вменёнщиками".

В одном из комментируемых писем, а именно в письме N Д05-1022, специалисты экономического ведомства ещё и разъяснили новые условия осуществления приёма платежей граждан платёжными агентами.

Доводы за расчёты без ККТ

В письме N Д05-1016 Минэкономразвития ещё раз напомнило об аргументах отмены обязательного применения ККМ при ЕНВД. Доводы "за" состоят в том, что налоговая база по ЕНВД исчисляется исходя из базовой доходности и физического показателя по определённому виду деятельности (ст. 346.29 НК РФ). Учитывать фактический размер выручки не требуется, а обязанность по применению ККТ приводит к дополнительным финансовым затратам в части содержания касс и их обслуживания. В конечном итоге эти расходы формируют цены на товары и услуги и ложатся платёжным бременем на покупателей.

Проверки правильности применения ККТ - это тоже дополнительный барьер для малого бизнеса. Отмена обязанности применять ККТ снимет и это препятствие на пути развития существующих и создания новых субъектов малого предпринимательства.

Процедурные проблемы отказа

Изменив законодательство и введя альтернативу использованию ККТ, законодатель исходил из того, что вопрос о необходимости применения кассы должен решать сам предприниматель. На практике механизм реализации закона-"сюрприза", который должен был облегчить жизнь плательщиков ЕНВД, забуксовал. В чём причина?

В дебатах на рассматриваемую тему попалось как-то сравнение отказа от обязательного применения ККТ "вменёнщиками" с отменой крепостного права. Но один из участников обсуждения напомнил, что после отмены крепостного права большая часть крепостных крестьян так и не покинули своих хозяев. А всё потому, что просто не знали, что им делать со своей свободой и куда идти. Аналогия не точная, но ситуации очень похожи.

Как выяснилось, предприниматели в большинстве имеют не одну точку продаж и не один кассовый аппарат. Хочешь не хочешь, а контролировать работу продавцов и кассиров необходимо. А как это сделать без ККТ?

Многие организации и предприниматели совмещают ЕНВД с другими налоговыми режимами. В такой ситуации при реализации товаров (работ, услуг), не относящейся к "вменённой" деятельности, нужно применять ККТ.

Если предпринимательская деятельность связана с продажей крепкого алкоголя (с содержанием этилового спирта более 15% объёма готовой продукции), то, хоть в отношении неё и действует ЕНВД, применять кассовый аппарат обязательно (п. 5 ст. 16 Федерального закона от 22.11.95 N 171-ФЗ).

Те же, кто решил отказаться от применения кассового аппарата, столкнулись с процедурными вопросами. Нужно ли издавать приказ о прекращении использования ККТ? Это должен быть один приказ, или такой документ нужно издавать для каждой точки продаж? Обязательно ли снимать кассы с учёта в налоговых инспекциях и в центрах технического обслуживания? Можно ли использовать ККТ для внутреннего учёта? Как быть с бланками документов, которые по требованию покупателя необходимо выдавать вместо кассового чека? Письма с ответами по обсуждаемой проблеме в течение года выпускали и Минфин, и ФНС, а теперь вот ещё и Минэкономразвития. Но большая часть этих ответов по традиции не содержит каких-либо конкретных рекомендаций.

Поэтому приходится обобщать практический опыт предпринимателей и разъяснения специалистов.

Итак, нужно ли оформлять внутренним распорядительным документом решение об отмене применения ККТ? Закон таких требований "вменёнщикам" не устанавливает. Но специалисты рекомендуют такой документ издать.

В распоряжении (приказе) нужно указать:

- дату, с которой организация (предприниматель) прекращает использование кассовой техники;

- должностное лицо, которое отвечает за снятие ККТ с учёта в налоговой инспекции.

Отдельным пунктом нужно ввести форму документа об оплате, который будет выдаваться взамен кассовых чеков.

Распоряжение (приказ) можно разместить на специальном стенде - так называемом "уголке потребителя". Это снимет лишние вопросы у покупателей и проверяющих относительно применения ККТ.

В "уголке потребителя" юристы рекомендуют разместить и документ, подтверждающий факт того, что организация или предприниматель является плательщиком ЕНВД. Это уведомительная часть заявлений о постановке на учёт (формы ЕНВД-1, ЕНВД-2, ЕНВД-3 и ЕНВД-4, утв. приказом ФНС России от 14.01.09 N ММ-7-6/5@). Здесь фиксируются дата постановки на учёт и данные о лице, осуществившем такую постановку.

В случае отказа от применения ККТ нужно ли плательщику ЕНВД снимать её с учёта в налоговой инспекции?

Закон о ККТ такой обязательной процедуры не предусматривает. В решении этого вопроса специалисты рекомендуют исходить из следующего. При использовании зарегистрированной кассы считается, что денежные расчёты организация (предприниматель) ведёт в соответствии с требованиями закона о ККТ. В такой ситуации инспекторы вправе в любое время проверить выполнение правил таких расчётов. А вот использовать в расчётах незарегистрированную кассу Минфин не советует (письма от 13.08.09 N 03-01-15/8-413, от 13.11.09 N 03-01-10/3-139). Аргументируя свою позицию, специалисты министерства ссылаются, в частности, на постановление Пленума ВАС РФ от 31.07.03 N 16, в котором суд указал, что следует понимать под неприменением ККТ. Это, в частности:

- использование контрольно-кассовой машины, не зарегистрированной в налоговых органах (обязательность такой регистрации установлена статьями 4 и 5 закона о ККТ);

- использование контрольно-кассовой машины, не включённой в государственный реестр (соответствующее требование установлено п. 1 ст. 3 закона о ККТ);

- использование ККМ без фискальной (контрольной) памяти, с фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя блоком фискальной памяти (соответствующее требование установлено ст. 4 закона о ККТ);

- использование ККМ, у которой пломба отсутствует либо имеет повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной памяти (наличие на ККТ пломбы ЦТО в силу ст. 4 и 5 закона о ККТ является обязательным условием допуска кассовой машины к применению).

С учётом такого подхода отказавшимся от использования ККТ "вменёнщикам" рекомендуют снять кассовый аппарат с учёта в налоговой инспекции. Использование снятой с регистрации в налоговой инспекции кассовой техники, в частности, для целей внутреннего учёта движения товара законом о ККТ не регулируется.

Что касается ФНС, то она не против использования снятой с учёта кассы для внутреннего учёта. Налоговики также не возражают против доработки ККТ заводом-изготовителем (или ЦТО по методике завода-изготовителя) для печати документа, предусмотренного пунктом 2.1 статьи 3 закона о ККТ.

Для ситуаций, когда хочется контролировать кассира, но нецелесообразно применять дорогостоящую ККТ с ЭКЛЗ, в настоящее время уже найдены технические решения - это портативные чекопечатающие машины (ЧПМ). Они выполняют операции учёта и контроля, печати товарных чеков, квитанций, электронного журнала, отчётных документов. С целью исключения несанкционированного доступа к итоговой информации со стороны наёмного персонала ЧПМ оснащена комплексом программно-аппаратных средств, обеспечивающих некорректируемую регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение итоговой информации. Пользователь ЧПМ может запрограммировать её таким образом, чтобы выдаваемый покупателю документ содержал все необходимые сведения, установленные пунктом 2.1 статьи 2 закона о ККТ.

Выдача подтверждающего оплату документа

"Вменёнщики" вправе не применять ККТ при наличных расчётах при условии обязательной выдачи товарного чека (квитанции) или иного, аналогичного документа по требованию покупателя.

Согласно закону документ следует выдавать в момент оплаты и он должен содержать следующие сведения:

- наименование, порядковый номер и дату выдачи;

- наименование - для организации, фамилию, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;

- ИНН;

- наименование и количество оплачиваемых приобретённых товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

- сумму оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платёжной карты, в рублях;

- должность, фамилию и инициалы лица, выдавшего документ, и его личную подпись.

Товарный, кассовый чеки служат документами, подтверждающими факт заключения договора купли-продажи товара. В соответствии со статьёй 493 ГК РФ факт заключения договора наряду с указанными чеками может быть подтверждён и иными документами. Это может быть, например, инструкция об эксплуатации, в которой сделана отметка об оплате.

Среди предпринимателей высказываются и мнения о том, что излишняя либеральность закона создала в нём колоссальный подводный камень, связанный с выдачей заменяющего кассовый чек документа. Он выдаётся по требованию покупателя. Как, когда, в какой форме это требование покупателя может быть выражено? В какой момент такая фраза должна быть сказана? Будет требование покупателя считаться исполненным, если в ответ на требование выдать чек будет выдана квитанция или иной документ?

При розничной купле-продаже момент оплаты - это момент передачи наличных денег. А если плательщик ЕНВД решил применять товарные чеки со всеми необходимыми сведениями и заполнять их вручную? В какой момент продавец должен заполнить чек (иной документ) - до принятия денег или после? Если продавец сначала примет деньги, а затем будет выписывать документ - это формально будет считаться выдачей документа после момента оплаты. Может ли это повлечь за собой штраф?

Статья 14.5 КоАП РФ отныне предусматривает ответственность за "отказ в выдаче по требованию покупателя (клиента) в случае, предусмотренном федеральным законом, документа (товарного чека, квитанции или другого документа), подтверждающего приём денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу)".

Размер штрафа составляет:

- от 1500 до 2000 руб. - для граждан;

- от 3000 до 4000 руб. - для должностных лиц;

- от 30 000 до 40 000 руб. - для юридических лиц.

Обратите внимание: в пункте 2.1 статьи 2 закона о ККТ есть оговорка, согласно которой предусмотренный в нём порядок освобождения от применения ККТ не распространяется на тех "вменёнщиков", которые подпадают под действие пункта 2 статьи 2 этого же закона. Этим пунктом установлено, что организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, могут в случае оказания услуг населению не применять ККТ при условии обязательной выдачи ими соответствующих бланков строгой отчётности (БСО).

Таким образом, обязанность выдачи покупателям БСО при неприменении ККТ распространяется исключительно на услуги населению. Розничная торговля к таким услугам не относится.

Вопрос о документе оплаты актуален не только для плательщиков ЕНВД, отказавшихся от использования ККТ. Он касается и покупателей - плательщиков налога на прибыль, и тех, кто применяет иные спецрежимы.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организация может учесть расходы, которые соответствуют условиям, установленным статьёй 252 НК РФ. Одним из таких условий является документальное подтверждение расходов, осуществлённых за наличный расчёт.

"Упрощенцы", выбравшие объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе принять расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, также при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Отдельные специалисты считают, что выписанные от руки квитанции или товарные чеки неохотно будут принимать бухгалтеры других организаций в подтверждение наличных расчётов. Скорее бухгалтерия будет требовать закупать товары там, где выдаются фискальные чеки зарегистрированных ККТ. Как следствие продавцы, отказавшиеся применять ККТ, могут терять покупателей - юридических лиц.

Согласно закону налоговые инспекторы получили право проверять, как коммерсанты, ведущие вменённую деятельность, соблюдают правила выдачи альтернативных кассовому чеку документов, предусмотренных законом о ККТ. Такое налоговое администрирование практически не будет отличаться от прежних проверок.

Если будет выявлен факт отказа от выдачи товарного чека (иного документа), налоговый инспектор вправе наложить штраф.

Но в таких ситуациях нужно учитывать, что право "вменёнщиков" осуществлять наличные расчёты без ККТ корреспондируется с обязанностью выдачи товарного чека или иного документа при условии наличия такого требования со стороны покупателя. В случае проведения проверки требование покупателя и отказ продавца должны быть зафиксированы администрирующим лицом (налоговым инспектором или лицом, проводящим оперативно-розыскные мероприятия). В противном случае суд сочтёт, что проверяющий не доказал это обязательное в целях привлечения к ответственности обстоятельство (постановления Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.09 по делу N А47-3751/2009, ФАС Волго-Вятского округа от 04.03.10 по делу N А79-12036/2009).

Бухгалтерский учёт

Что касается бухгалтерского учёта, то от его ведения "вменёнщиков" никто не освобождал. Выручка от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) является доходом от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учёте организаций, применяющих ЕНВД, в общеустановленном порядке согласно выбранному методу учёта доходов и расходов, закреплённому в учётной политике организации.

Новые условия приёма платежей "терминальными кассирами"

В адрес платёжных агентов нередко звучат обвинения в незаконном обналичивании денег. В связи с этим Федеральным законом от 03.06.09 N 103-ФЗ было установлено требование об оборудовании терминалов и банкоматов контрольно-кассовой техникой.

Пункт 1 статьи 6 этого закона вступил в силу 1 апреля 2010 года.

Теперь платёжный терминал, используемый платёжным агентом при приёме платежей, должен содержать в своём составе контрольно-кассовую технику и в автоматическом режиме:

- предоставлять плательщикам информацию, предусмотренную статьёй 4 закона N 103-ФЗ;

- принимать от плательщиков информацию о наименовании поставщика, о наименовании товара (работы, услуги), за который (которые) исполняются денежные обязательства гражданина перед поставщиком, о размере вносимых платёжному агенту денежных средств, а также иную информацию, если это предусмотрено договором об осуществлении деятельности по приёму платежей физических лиц;

- принимать денежные средства, вносимые плательщиками;

- печатать кассовые чеки и выдавать их плательщикам после приёма внесённых денежных средств.

В письме N Д05-1022 Минэкономразвития напоминает о том, что платёжный агент при приёме наличных платежей обязан использовать ККТ с фискальной памятью и контрольной лентой, а также соблюдать требования законодательства о применении ККТ при осуществлении таких расчётов. Под эти правила подпадают ККМ, ЭВМ (в т.ч. персональные), а также программно-технические комплексы.

Таким образом, ККМ, которыми должны быть оснащены терминалы, следует зарегистрировать в налоговых инспекциях.

Порядок регистрации "терминальных" касс такой же, как и обычной контрольно-кассовой техники.

Напомним, что независимо от места установки терминала ККТ в его составе регистрируется в налоговой инспекции:

- по месту нахождения организации (если терминал числится за организацией);

- по месту нахождения обособленного подразделения (если терминал числится за этим подразделением);

- по месту жительства предпринимателя (если терминал числится за ним).

Использование терминалов без ККТ (или с таковой, но не зарегистрированной в налоговой инспекции) даёт основание налоговикам штрафовать их владельцев.

Но, по сообщению ФНС России (письмо от 23.04.10 N ШТ-37-2/551), платёжные агенты пока не торопятся выполнять эти требования. К середине апреля в налоговых инспекциях была зарегистрирована лишь 1/3 ККТ, входящей в состав платёжных терминалов.

Налоговики уже изучают схемы, позволяющие владельцам терминалов не регистрировать ККТ в налоговых инспекциях. Одна из таких схем состоит в следующем.

Банк приобретает терминал у платёжного агента по договору обратного выкупа и залога в виде векселя. Платёжный терминал юридически переходит в собственность банка (на чеке, выдаваемом клиенту, печатаются реквизиты банка), однако фактическую деятельность по приёму платежей граждан (в частности, заключение договора аренды места под установку платёжного терминала, оплату услуг GPRS-связи, техническое обслуживание оборудования и т.п.) продолжает осуществлять платёжный агент.

Порядок применения кредитными организациями ККТ и используемых в ней программных продуктов, порядок совершения банками кассовых операций с применением ККТ в соответствии с положениями закона о ККТ определяются и утверждаются Банком России. А у налоговых инспекций нет полномочий контролировать соблюдение законодательства о применении ККТ банками.

А. Ларина,

эксперт "ПБУ"

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 7, июль 2010 г.