Комментарий к постановлению Правительства РФ от 24.02.2010 N 84 "О заключении межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество" (Л.П. Фомичева, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 6, июнь 2010 г.)

Комментарий к постановлению Правительства РФ от 24.02.2010 N 84 "О заключении межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество"

Новое типовое соглашение

Правительством РФ одобрено Типовое соглашение между Россией и другими государствами об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество. Документ был представлен к утверждению Министерством финансов РФ и прошел согласование с Министерством иностранных дел РФ, Министерством экономического развития РФ и Министерством промышленности и торговли РФ.

Типовое соглашение станет основой для переговоров между Россией и иностранными государствами. Постановлением предусмотрено, что переговоры с уполномоченными органами иностранных государств о заключении соответствующих межгосударственных соглашений проводятся Минфином России с участием МИДа, Федеральной налоговой службы и привлечением других заинтересованных федеральных органов исполнительной власти. По достижении договоренности предложения о подписании соглашений в установленном порядке представляются в Правительство РФ.

Типовое соглашение содержит статьи, определяющие, в частности, понятия резидентов, доходов от недвижимого имущества, прибыли от предпринимательской деятельности, доходов от работы по найму, доходов артистов и спортсменов, доходов преподавателей и исследователей, пенсий, а также устанавливающие порядок устранения двойного налогообложения, содействия во взыскании налогов, взаимосогласительных процедур с участием налогоплательщика, считающего, что действиями одной или обеих сторон соглашение нарушается, вследствие чего нарушаются его права.

Расходы в рублях и иностранной валюте, связанные с командированием российской делегации, решено производить за счет бюджетных ассигнований, предусматриваемых в федеральном бюджете направляющим федеральным органам исполнительной власти.

Постановление Правительства РФ от 28.05.1992 N 352, которым было утверждено аналогичное типовое соглашение, признано утратившим силу.

По сравнению с ранее действовавшим типовым соглашением новый документ имеет ряд новшеств. Перечислим важнейшие из них.

В статье 3 дано определения понятий "национальное лицо", "политические подразделения".

Вместо термина "лицо с постоянным местопребыванием" введено понятие "резидент" (ст. 4). Если физическое лицо является резидентом обоих государств, каждое из которых считает его своим гражданином (подданным), налоговый статус определяется по взаимному согласию сторон. Такое же правило применяется в отношении юридического лица. При отсутствии согласия на указанных лиц не распространяются льготы и освобождения от налогов (если только компетентные органы государств не определят, в каких пределах и каким способом они предоставляются).

Ассоциированным считается предприятие, не являющееся независимым в отношениях с другими организациями. Благодаря этому становится возможным облагать прибыль, которая фактически не была получена, но могла бы быть начислена (ст. 9). Установлены особенности налогообложения прибыли ассоциированных предприятий.

В соответствии со ст. 13 "Доходы от отчуждения имущества" доходы резидента от отчуждения акций или других прав участия в компании, более 50% активов которой состоят (прямо или косвенно) из недвижимого имущества, расположенного в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом в этом другом государстве.

Под дивидендами понимаются также доходы в форме процентов (ст. 10). Речь идет о процентах, на которые распространяется режим налогообложения доходов от акций в соответствии с налоговым законодательством, касающимся "недостаточной", или "тонкой", капитализации (thin capitalization).

Как и в старом соглашении, в новом предусмотрены ставки налога на дивиденды - 10 и 15%. Однако теперь в ст. 10 устанавливается другое условие применения 10%-ной ставки. Предполагается, что доля участия в капитале должна быть не менее 25% и составлять в стоимостном выражении не менее 100 тыс. евро (или эквивалентную сумму в рублях). Ранее речь шла о случаях, когда лица, не являющиеся резидентами первого государства, прямо владеют в совокупности 100% капитала организации.

Кроме того, устанавливается особая льгота в отношении доходов пенсионных фондов. Дивиденды не облагаются налогом, если право на них имеет пенсионный фонд другого государства, при условии их выплаты в отношении инвестиций, осуществленных из средств пенсионных накоплений.

Теперь к дивидендам относятся также любые доходы от участия в паевых инвестиционных фондах.

Положения Соглашения о процентах и дивидендах, а также о доходах от авторских прав и лицензий не применяются, если основной целью соответствующих операций было получение льгот.

Новым является введение в текст ст. 24 "Недискриминация" следующего положения: государствам не запрещено применять нормы собственного законодательства, имеющие отношение к "недостаточной капитализации" или "контролируемым иностранным компаниям".

Особое внимание в документе уделено именно вопросу предотвращения уклонения лиц от уплаты налогов в другом государстве. В Соглашение включены статьи о содействии во взыскании налогов, об ограничении льгот. Прежде такие нормы не предусматривались.

Добавлена специальная ст. 27, где говорится о содействии во взыскании налогов. Порядок взаимного содействия органов двух государств будет определяться соответствующими компетентными органами. Налоговые долги в одном государстве могут быть теперь взысканы в другом государстве по правилам законодательства последнего. При этом могут применяться обеспечительные меры уплаты долгов.

В соответствии со ст. 29 документа в предоставлении льгот любому лицу может быть отказано, если будет выявлено злоупотребление положениями Соглашения. Если после подписания Соглашения одно из государств примет льготный режим налогообложения в отношении офшорной компании, второе государство может не применять установленные Соглашением положения в части налогообложения дивидендов или доходов этих компаний. Кроме того, установлены ограничения по доле участия одного либо более лиц-нерезидентов в компании-резиденте.

Л.П. Фомичева,

аттестованный аудитор Минфина России,

налоговый консультант

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 6, июнь 2010 г.