Договору поручительства - особое внимание (Н.В. Шилимина, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 15, август 2010 г.)

Договору поручительства - особое внимание

Договор об инвестиционном налоговом кредите (ИНК) должен содержать сведения о порядке уменьшения налоговых платежей, сумме кредита, сроке действия договора, начисляемых на сумму кредита процентах, порядке погашения суммы кредита и начисленных процентов, документах об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительстве и т.д.

При этом в случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и в иных случаях, предусмотренных НК РФ, обязанность по уплате налогов согласно ст. 74 НК РФ может быть обеспечена поручительством.

Именно договор поручительства заслуживает, на наш взгляд, наибольшего внимания, поскольку он хоть и вскользь упоминается в НК РФ, тем не менее, учитывая судебную практику, играет далеко не последнюю роль в принятии уполномоченными органами решения о выдаче ИНК.

Главой 9 НК РФ установлен порядок изменения для налогоплательщиков сроков уплаты налогов и сборов.

В целях реализации положений гл. 9 НК РФ Приказом ФНС России от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ утвержден Порядок организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов (далее - Порядок).

Следует отметить, что в соответствии с п. 2.3 Приказа N САЭ-3-19/798@ заинтересованное лицо, претендующее на предоставление рассрочки по уплате федеральных налогов и сборов по основаниям, указанным в пп. 3-5 п.2 ст. 64 НК РФ*(1), представляет поручительство, предусмотренное ст. 74 НК РФ. В силу названной нормы поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

Договор поручения оформляется в соответствии с нормами гражданского законодательства РФ (ст. 361-367 ГК РФ). Сторонами по договору поручительства согласно абз. 2 п. 2 ст. 74 НК РФ являются поручитель и налоговые органы. В качестве поручителя вправе выступать как юридические, так и физические лица, и по одной обязанности по уплате налога допускается одновременное участие нескольких поручителей.

По исполнении поручителем взятых на себя обязательств согласно договору к нему переходит право требовать от налогоплательщика уплаченные им суммы, а также проценты по этим суммам и возмещение убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика (ст. 365 ГК РФ).

Для подписания договора поручительства заинтересованным в его заключении лицам необходимо представить в налоговый орган субъекта РФ перечисленные в Порядке документы, в том числе характеризующие поручителя. К их числу относятся:

- справка налогового органа по месту учета налогоплательщика о состоянии расчетов поручителя с бюджетами по налогам, сборам, взносам;

- информация об уплате текущих платежей поручителем с начала года;

- информация об уплате текущих платежей налогоплательщиком с начала года;

- пояснительная записка налогового органа о целесообразности заключения договора поручительства.

Обратите внимание! Положениями действующего законодательства не установлена обязанность налогового органа по самостоятельному сбору документов, свидетельствующих о финансовом состоянии лица, обратившегося с заявлением о заключении договора поручительства для получения другим лицом в последующем инвестиционного налогового кредита.

Договор поручительства со стороны налоговых органов уполномочены рассматривать и заключать управления ФНС по субъектам РФ (далее - управление ФНС) (п. 5 разд. II Порядка). Для оформления договора поручительства налогоплательщик и поручитель должны одновременно обратиться в управление ФНС. Исходя из п. 9 разд. II Порядка, налоговые органы самостоятельно рассматривают и оформляют поручительство в соответствии с гражданским законодательством РФ договором между налоговым органом и поручителем, если сумма поручительства не превышает 20 млн. руб. В случае если сумма поручительства больше, нежели установленный предел, договор поручительства, подписанный обеими сторонами, необходимо согласовать с главным налоговым ведомством страны. Для этого на рассмотрение в ФНС необходимо представить не только сам договор, но и все прилагающиеся к нему документы. Об этом говорится в п. 10 разд. II Порядка.

При рассмотрении возможности заключения договора поручительства налоговые органы должны проанализировать финансовое состояние поручителя, убедиться в отсутствии у него задолженности перед бюджетами всех уровней по налогам, сборам пеням и штрафам, а также по платежам во внебюджетные фонды и платежеспособности поручителя (п. 7 разд. II Порядка). Непредставление документов, необходимых для проведения анализа финансового состояния и платежеспособности поручителя в целях установления отсутствия у последнего задолженности перед бюджетами и внебюджетными фондами не позволяет налоговому органу решить вопрос о заключении договора поручительства (Постановление ФАС ЗСО от 28.05.2010 N А03-11104/2009).

Также основанием для отказа в заключении договора поручительства может послужить наличие большой временной разницы между датами документов, представленных для анализа финансового состояния поручителя, и датой на заявлении о предоставлении ИНК (Постановление ФАС УО от 05.05.2010 N Ф09-3098/10-С1).

О результатах рассмотрения налоговые органы обязаны сообщить поручителю и налогоплательщику в недельный срок после поступления заявления в соответствующий налоговый орган.

Согласно п. 8 разд. II Порядка неисполненная поручителем обязанность по уплате налогов и сборов, а также пеней и штрафов может послужить основанием для отказа в заключении договора поручительства. Правомерность действий налоговиков в данном случае отмечают и федеральные судьи (см. Постановление ФАС ЗСО от 10.06.2010 N А70-6880/2009). При этом они подчеркивают: поскольку поручитель является лицом, солидарным по обязательствам налогоплательщика по инвестиционному налоговому кредиту, налоговый орган вправе проверить платежеспособность и добросовестность поручителя по обязательствам перед бюджетом.

Кроме того, к числу оснований для отказа в заключении договора поручительства согласно названному пункту относится и выявленная налоговым органом недобросовестность налогоплательщика или поручителя, а также имеющиеся у налогового органа причины полагать, что налогоплательщик может принять меры по уходу от налогообложения в результате договоренности с поручителем.

Под основаниями, свидетельствующими о том, что налогоплательщик примет меры по уходу от налогообложения, подразумеваются:

- наличие на балансе налогоплательщика движимого имущества, в том числе ценных бумаг, денежные средства от реализации которого достаточны для погашения более 25% суммы неуплаченного налога;

- наличие на балансе налогоплательщика дебиторской задолженности, возможной ко взысканию, если налогоплательщик не принимает мер к ее взысканию в установленном законом порядке в течение более одного квартала;

- общая сумма задолженности по налоговым и иным обязательным платежам (с учетом штрафов и пени), в том числе отсроченной (рассроченной) к уплате, превышает 50% балансовой стоимости имущества налогоплательщика;

- получение налоговым органом сведений из органов прокуратуры, внутренних дел и из иных официальных источников, свидетельствующих о выводе (сокрытии) активов организации (в том числе путем внесения имущества организации в уставной капитал других организаций) или о намерении должностных лиц налогоплательщика скрыться;

- анализ должностными лицами налогового органа деятельности налогоплательщика, позволяющий сделать вывод о возможном уклонении от уплаты налога, например: систематическое уклонение налогоплательщика от явки в налоговый орган, срочная распродажа имущества или его переоформление на подставных лиц, участие посреднических фирм в расчетах налогоплательщика за его продукцию, аккумулирование средств налогоплательщика на счетах других лиц;

- иные обстоятельства и сведения, которые могут быть признаны налоговым органом основанием для отказа в заключении договора поручительства, в том числе: неисполнение налогоплательщиком решения налогового органа, вынесенного по результатам налоговой проверки; несовпадение местонахождения налогоплательщика с адресом, указанным в его учредительных документах; непредставление в налоговые органы необходимых для расчета налогов документов два и более отчетных периода (при этом невозможно найти руководство налогоплательщика по указанному в учредительных документах адресу).

* * *

В случае если налогоплательщик - заявитель на получение ИНК все же получит отказ уполномоченного органа в заключении договора поручительства, это не лишит его возможности повторного обращения для решения вопроса о заключении данного договора (с представлением всех необходимых документов) и не нарушит права на получение инвестиционного налогового кредита.

Н.В. Шилимина,

редактор журнала "Актуальные вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 15, август 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Угрозы возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им налога; имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога; производство и (или) реализация товаров, работ или услуг лицом носят сезонный характер.