Аудит правовых аспектов деятельности страховщика (Н.Н. Никулина, "Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2010 г.)

Аудит правовых аспектов деятельности страховщика

В соответствии со стандартами аудиторских проверок оценка деятельности страховой организации начинается с установления законности деятельности, для этого нужно проверить учредительные документы, свидетельства о государственной регистрации, лицензии на осуществление страховой деятельности. Аудитор обязан установить соответствие фактически проводимых и разрешенных лицензией видов страхования осуществляемой деятельности требованиям действующего законодательства. В данной статье прокомментируем эти правовые аспекты деятельности страховщика и их оценку аудиторами.

Законность деятельности страховщика

Аудит правовых аспектов деятельности состоит из проверки:

- наличия и соответствия действующему законодательству документов, подтверждающих право на осуществление страховой деятельности;

- соответствия проводимых и разрешенных лицензией видов страхования;

- особенностей формирования уставного капитала.

Оценка законности деятельности страховщика - это проверка правового обеспечения и правовой деятельности. Аудитор оценивает правомерность функционирования страховой организации как юридического лица, правильность заключения договоров страхования, обоснованность принимаемых в страховой портфель рисков и степень их влияния на финансовую деятельность.

В процессе проверки правового обеспечения деятельности страховщика аудитор проверяет государственную регистрацию, наличие лицензии на осуществление страховой деятельности и приложения к ней, обратив особое внимание на срок действия лицензии и конкретные виды страхования, по которым страховщик имеет право заключать договоры страхования. Проверяется наличие учредительных документов, зарегистрированных в установленном порядке, протоколы по внесению в них изменений. B филиале проверяется наличие положения о филиале, учрежденном в соответствии с требованиями устава, и доверенности на совершение операций, юридических действий управляющим филиалом и др.

В страховой организации должны быть разработаны и утверждены внутренние положения, инструкции, иные распорядительные документы, обеспечивающие реализацию положений, законов и учредительных документов (например, о работе структурных подразделений, совете директоров, правлении ревизионной комиссии, операционной работе, порядке распределения прибыли, образовании и расходовании фондов экономического стимулирования, должностные инструкции сотрудников и другие положения с учетом направлений деятельности страховой организации).

Оценка законности деятельности страховщика может осуществляться с помощью тестирования соответствующей документации. Критерии проверки законности при тестировании представлены в таблице 1.

Таблица 1

Критерии проверки законности деятельности страховой организации

Наименование критериев оценки

Варианты ответов: (+), (-)

Аудит правового обеспечения: - наличие свидетельства о государственной регистрации страховщика; - наличие учредительных документов, зарегистрированных в установленном порядке; - наличие лицензии на осуществление страховой деятельности и приложения к ней; - наличие протоколов по внесению изменений в учредительные документы; - наличие достаточного размера уставного капитала, зарегистрированного в установленном порядке; - соответствие видов страхования, указанных в приложении к лицензии, фактически осуществляемым видам страхования; - наличие оформленных правил по видам страхования; - наличие страховых рисков, величина которых более 10% собственного капитала. Аудит правовой деятельности: - соответствие заключенных договоров страхования правилам по видам страхования; - наличие журнала учета заключенных договоров страхования; - соответствие договоров страхования журналу учета договоров; - наличие крупных страховых рисков; - наличие договоров с рассрочкой уплаты страховых взносов; - наличие случаев досрочного расторжения, перезаключения, недействительности договоров страхования; - прочее

Одним из эффективных способов проведения аудита является письменное анкетирование работников страховой организации. В дополнение к анкетированию целесообразно проводить устный опрос, который поможет конкретизировать результаты анкетирования. Примерный перечень вопросов анкеты:

- организационно-правовая форма;

- полное и сокращенное наименование;

- юридический адрес и адрес органа управления;

- наличие филиалов и представительств, место их расположения;

- сведения о государственной регистрации, постановке на налоговый учет и реквизиты организации;

- реквизиты лицензии на право осуществления страховой деятельности, регистрационный номер в государственном реестре;

- виды добровольного и обязательного страхования, предусмотренные в соответствии с приложениями к лицензии, в том числе виды страхования, фактически осуществляемые в проверяемом периоде;

- величина уставного капитала в соответствии с учредительными документами;

- наличие изменений в учредительных документах в проверяемом периоде.

Соблюдение лицензионных требований

Регистрация профессиональных участников страхового рынка имеет целью выяснение степени профессиональной пригодности страховых организаций, соответствия определенным критериям, установленным в законодательном порядке. Акт регистрации заключается во внесении каждого профессионального участника страхового рынка в соответствующий государственный реестр. Лицензия содержит такие обязательные реквизиты, как наименование страховщика, его юридический адрес, виды страховой деятельности, номер и дата выдачи.

В лицензии может быть указана территория, на которой она действует, если лицензия временная, в ней указывается срок ее действия. В приложении к лицензии отражаются виды страхования в соответствии с классификацией по объектам страхования и видам страховых рисков, на проведение которых имеет право страховщик. На медицинское страхование выдается отдельная лицензия с указаниями обязательного медицинского страхования и сроком ее действия. Если страховая организация занимается исключительно перестрахованием, страховщик должен иметь лицензию с указанием права на перестрахование.

В процессе проверки аудитор проверяет соответствие проводимых страховщиком и разрешенных лицензией видов страхования, устанавливает соответствие осуществляемой деятельности требованиям действующего законодательства. Например, страховая медицинская организация вправе осуществлять деятельность по обязательному и добровольному медицинскому страхованию, но не вправе осуществлять иные виды страховой деятельности. Это определено Правилами лицензирования деятельности страховых медицинских организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 29.03.1994 N 251.

Для вновь созданной страховой организации выдаются лицензии на осуществление перечня видов страховых услуг, а для действующих - лицензии по расширению спектра этих услуг. Страховщик с генеральной лицензией имеет право в установленном порядке создавать филиалы на территориях иностранных государств и приобретать акции (доли) в уставном капитале иностранных фирм.

Кроме этого, проверяется соблюдение других лицензионных требований.

Формирование уставного капитала

Аудит формирования и изменений уставного капитала включает проверку:

- законности создания и регистрации;

- соответствия страховых, инвестиционных и прочих финансовых операций законодательству, уставу и лицензии;

- активов, принятых в оплату уставного капитала;

- операций по изменению уставного капитала.

Кроме того, осуществляется проверка правильности расчетов с акционерами (участниками) по начислению и выплате дивидендов, открытию (или закрытию) представительств (филиалов), изменению их местонахождения, реорганизации (слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования) и др.

Уставный капитал - стартовый капитал, необходимый страховщику для осуществления финансово-хозяйственной деятельности с целью получения прибыли. По объективным факторам его величина может изменяться в сторону как увеличения, так и уменьшения. В учредительных документах аудитор рассматривает вопросы наличия достаточного уставного капитала, зарегистрированного в установленном порядке, так как размер уставного капитала - это основа формирования собственных средств, определения максимального размера единичного риска, который можно принять на страхование.

Аудитор проверяет полноту, своевременность и правильность формирования уставного капитала. Страховщик должен обладать оплаченным уставным капиталом в соответствии с действующим законодательством. Этот вопрос рассматривается аудитором сплошным методом, в процессе которого он:

- сверяет данные об объявленном уставном капитале с учредительными документами;

- отслеживает зарегистрированные изменения уставного капитала за отчетный период, сверяет их с материалами протоколов собраний и т.д.;

- проверяет правильность оплаты уставного капитала, учитывая, что не допускается освобождение участника (акционера) общества от обязанности внесения вклада в уставный капитал (оплаты акций), в том числе освобождение его от этой обязанности путем зачета требований к данному обществу;

- сопоставляет сведения по объявленному уставному капиталу с еще не внесенными в него суммами, изучив причины неуплаты, и т.д.

Вклад в уставный капитал страховой организации может быть в виде денежных средств в валюте РФ и иностранной валюте, в виде имущества, например принадлежащего учредителю на праве собственности здания (помещения), в котором может располагаться организация, иного имущества в неденежной форме, перечень которого определяется Минфином.

В ходе проверки устанавливается соблюдение следующих требований:

- вклад в уставный капитал не может быть в виде имущества, если право распоряжения им ограничено в соответствии с федеральными законами;

- для формирования уставного капитала не могут использоваться привлеченный и заемный капиталы;

- размер вкладов в виде имущества в неденежной форме не может превышать 20% уставного капитала организации.

При первом обращении страховщика за получением лицензии оплаченный уставный капитал (далее - УК) и иные собственные средства должны обеспечивать проведение планируемых видов страхования и выполнение принятых обязательств по договорам страхования, составлять в совокупности величину не ниже той, которая установлена в условиях лицензирования для определения вида страховой деятельности (r). Расчет осуществляется по формуле:

             Оплаченный УК + Иные собственные средства

   r =   ----------------------------------------------------

          Сумма страховой премии на первом году деятельности

Максимальная ответственность по отдельному риску по договору страхования не может превышать 10% собственных средств страховщика. Если максимальная ответственность по договору превышает указанный норматив, должно быть предусмотрено перестрахование избыточного риска.

Страховщик должен иметь полностью оплаченный уставный капитал, размер которого не может быть ниже установленного действующим законодательством минимального размера.

Согласно принятым поправкам в Законе РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон N 4015-1) с 1 января 2012 года минимальный размер уставного капитала страховщика, осуществляющего исключительно медицинское страхование в форме как добровольного, так и обязательного страхования, устанавливается в сумме 30 млн. руб., а минимальный размер уставного капитала для других страховщиков будет определяться на основе базового размера его уставного капитала, равного 120 млн. руб., и соответствующих коэффициентов. В результате минимальный размер уставного капитала для страховщиков, осуществляющих имущественное страхование или страхование от несчастных случаев и заболеваний, составит 120 млн. руб., страхование жизни - 240 млн. руб., перестрахование - 480 млн. руб. У тех страховых организаций, которые не будут соответствовать этим критериям, ФССН вправе приостановить действие лицензии или вовсе ее отозвать.

В отличие от уставного капитала акционерного общества уставный капитал общества с ограниченной ответственностью составляет номинальную стоимость вкладов (долей) его участников и на момент регистрации общества должен быть оплачен не менее чем наполовину. Однако для страховщиков независимо от их организационно-правовой формы Законом N 4015-1 установлены иные условия по оплате. Для получения лицензии необходимо представить в орган страхового надзора документы, подтверждающие оплату уставного капитала в полном размере (п. 2 ст. 32 Закона N 4015-1).

При проверке соответствия величины уставного капитала исходят из того, что в течение отчетного периода она должна быть постоянной. Увеличение или уменьшение уставного капитала допустимо лишь по результатам деятельности за отчетный период и только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы.

Увеличение уставного капитала осуществляется за счет:

- выпуска новых акций;

- присоединения к нему части нераспределенной прибыли;

- безденежной эмиссии за счет добавочного капитала.

Уменьшение уставного капитала осуществляется путем:

- аннулирования части акций;

- снижения их номинальной стоимости.

Размер уставного капитала декларируется в уставе (или учредительном договоре) и остается неизменным вплоть до перерегистрации в установленном порядке. Решение об увеличении уставного капитала рассматривается на годовом собрании или в последующем внеочередном собрании. Для государственной регистрации дополнительного выпуска акций представляется документ с расчетами чистых активов и размера резервного капитала. Однако по законодательству предусмотрено следующее ограничение: сумма увеличения уставного капитала за счет его собственных средств не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов и суммой уставного капитала и резервного капитала по данным бухгалтерской отчетности за последний квартал.

Порядок оценки стоимости чистых активов страховых организаций, созданных в форме акционерных обществ, утвержден Приказом Минфина РФ и ФКЦБ РФ от 01.02.2007 N 7н, N 07-10/пз-н. Для государственной регистрации дополнительно представляется документ, содержащий информацию о размере чистых активов и резервном капитале. Аудитор проверяет наличие данного документа с соответствующими расчетами.

Действующим законодательством предусмотрено, что увеличение уставного капитала путем увеличения номинальной стоимости акций возможно только за счет имущества (собственных средств), а именно добавочного капитала и нераспределенной прибыли прошлых лет. Сумма увеличения не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов и суммой уставного капитала и резервного капитала по данным бухгалтерской отчетности за последний квартал, срок представления которой наступил.

По действующему законодательству может использоваться при определенной ситуации и вынужденное уменьшение уставного капитала, когда стоимость чистых активов становится меньше размера уставного капитала, зафиксированного в учредительных документах. Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше уставного капитала, страховщик обязан объявить об уменьшении уставного капитала до размера, не превышающего стоимости чистых активов, а также зарегистрировать это уменьшение. Такой порядок относится к акционерным обществам и обществам с ограниченной ответственностью (ст. 90 и 99 ГК РФ). Для продолжения страховой деятельности уменьшение уставного капитала не должно выйти за рамки минимального размера, установленного Законом N 4015-1. Используется формула, характеризующая следующие соотношения:

Или:

, где:

- уставный капитал до уменьшения;

- уставный капитал после уменьшения;

ДС - денежные средства, получаемые акционерами;

ЭЦБ - совокупная стоимость эмиссионных ценных бумаг, приобретаемых акционерами;

ЧА - размер чистых активов.

Стоимость чистых активов в результате выплаты денежных средств или передачи эмиссионных ценных бумаг не должна стать меньше суммы, рассчитанной по формуле:

, где:

РФ - резервный фонд;

- ликвидационная стоимость размещенных привилегированных акций;

- номинал привилегированных акций по уставу.

В ходе контроля других собственных средств проверяют формирование добавочного капитала, резервного фонда, создание и использование фонда накопления, фондов специального назначения, учет и использование нераспределенной прибыли и т.д.

По результатам контроля собственного капитала аудитор должен выразить мнение о:

- соответствии операций по формированию, изменению собственного капитала действующему законодательству;

- достоверности в существенных отношениях элементов (статей) собственного капитала;

- наличии на дату проверки нереальных сумм собственного капитала.

На 1 июля 2009 года ситуация на страховом рынке сложилась таким образом. Минимальным размером уставного капитала в 30 000 тыс. руб. из 737 страховых организаций обладали 80 страховщиков (11%), от 30 001 тыс. руб. до 60 000 тыс. руб. - 231 (31%), что составляет самый большой сегмент в общем количестве страховых организаций. Порог в 1 млрд. руб. преодолели не более 4%, то есть 27 организаций, в том числе ЗАО "ГУТА-Страхование", ЗАО "Московская акционерная страховая компания", ОАО "Военно-страховая компания", ОАО "Ингосстрах". И только пять страховых организаций перешли трехмиллиардный рубеж: ООО "Росгосстрах - Столица" (3 млрд. руб.), ОАО "Страховое общество газовой промышленности" (Согаз) (3,09 млрд. руб.), ОАО "РЕСО - Гарантия" (3,1 млрд. руб.), ОАО "Московская страховая компания" (3,05 млрд. руб.). Рекордсменом по объему уставного капитала является ОАО "Альфа-Страхование" - 5 млрд. руб. (см. рис., составлено автором на основе данных реестра страховых организаций*(1)).

"Рис. 1 "Объем уставного капитала в страховых организациях на 01.07.2009"

Операции, связанные с формированием и изменением уставного капитала, жестко регламентируются и контролируются законодательством, но тем не менее при осуществлении этих операций допускаются такие типичные нарушения, как:

- представление недостоверных данных в проспекте эмиссии, отчете об итогах выпуска ценных бумаг и др.;

- несоответствие остатков по лицевым счетам акционеров по балансу и реестру;

- отсутствие договоров на приобретение акций (внесение вкладов), договоров мены (при оплате уставного капитала материальными активами);

- несвоевременное оприходование материальных ценностей в оплату уставного капитала;

- оплата акций (долей) юридическими лицами в наличной форме;

- выплата дивидендов при отсутствии соответствующего решения компетентного органа (общего собрания или совета директоров).

Результаты проверки правоустанавливающих документов

В результате проверки учредительных документов и внутренних положений страховой организации могут быть выявлены такие нарушения, как:

- отсутствие ряда необходимых внутренних положений;

- наличие формально подготовленных положений;

- несоответствие положений требованиям федерального законодательства и нормативным документам Минфина и ФССН;

- невыполнение внутренних положений по отдельным пунктам или в целом;

- формальные действия отдельных коллегиальных органов;

- неправильное оформление протокола.

Обобщение и реализация результатов аудита правовых аспектов деятельности страховщика связаны с подготовкой отчета по результатам проверки и аудиторского заключения о правовом обеспечении и соблюдении норм и нормативов правовой деятельности. Подготовке аудиторского заключения предшествует анализ выявления в ходе аудита ошибок и искажений, оценка их влияния на достоверность финансово-хозяйственной деятельности. Оценка существенности искажений проводится аудитором в соответствии с требованиями аудиторского стандарта 4 "Существенность в аудите". Если аудитор приходит к выводу что искажения правовых аспектов в деятельности страховщика являются существенными, он может потребовать от руководства аудируемого лица внести поправки в правовое обеспечение и правовую деятельность.

Отчет аудитора готовится в ходе аудиторской проверки и представляется руководителю и (или) собственнику аудируемого лица на завершающей стадии аудиторской проверки. В некоторых случаях аудитором может быть подготовлен предварительный вариант отчета по правовым аспектам деятельности, содержащий требования по внесению исправлений, имеющих существенный характер. Они должны быть обязательно выполнены аудируемым лицом для того, чтобы аудитор впоследствии мог представить положительное заключение. Окончательный вариант отчета аудитора - аудиторское заключение.

Финансовые менеджеры в процессе своей деятельности используют результаты проверки учредительных документов и внутренних положений для совершенствования работы персонала страховой организации.

Н.Н. Никулина,

к.э.н.,

доцент кафедры "Страхование" финансового факультета ННГУ,

академик финансовой академии "Элита"

"Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2010 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Страхование сегодня. [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.insur-info.ru.