Об отмене постановления суда о признании недействительным решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль, пеней и штрафа ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 8, август 2010 г.)

Об отмене постановления суда о признании недействительным решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль, пеней и штрафа

Учреждение обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль за 2005 г. в размере 446882 руб., 146372 руб. пеней, 89376 руб. налоговых санкций; решения территориального Управления Федеральной налоговой службы (далее - Управление); решения налоговой инспекции о взыскании налогов, пеней и штрафов; об обязании налоговой инспекции произвести возврат налога на прибыль организаций за 2005 г. в размере 146372 руб. и 89376 руб. налоговых санкций.

Решением суда от 15 октября 2009 г. в удовлетворении требования о признании незаконными решений налоговой инспекции и Управления было отказано. В части обязания налоговой инспекции возвратить налог на прибыль и соответствующие налоговые санкции заявление было оставлено без рассмотрения. Судебный акт был мотивирован тем, что деятельность учреждения на территории Республики Казахстан осуществлялась без постоянного представительства в смысле, придаваемом Конвенцией от 18 октября 1996 г. "Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал" (далее - Конвенция).

Постановлением суда апелляционной инстанции от 22 января 2010 г. решение суда было отменено в части отказа в удовлетворении заявленных учреждением требований. Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда о правомерности решения налоговой инспекции. Вместе с тем суд апелляционной инстанции пришел к выводу о нарушении налоговой инспекцией предусмотренного ст. 101 НК РФ порядка принятия решения по результатам налогового контроля, которое выразилось в том, что решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности было вынесено лицом, не принимавшем участие в рассмотрении материалов проверки.

Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, который в своем постановлении от 29.04.10 по делу N А32-17925/2009-3/286 определил следующее.

Налоговая инспекция в период с 14 мая 2008 г. по 15 октября 2008 г. провела выездную налоговую проверку учреждения по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 1 января 2005 г. по 31 декабря 2007 г. По результатам проверки налоговая инспекция вынесла решение о привлечении учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением учреждению был доначислен налог на прибыль за 2005 г. в размере 446882 руб., 146372 руб. пеней. Учреждение было привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде 89376 руб. штрафа.

Учреждение, не согласившись с данным решением, обратилось в Управление с апелляционной жалобой, которая была оставлена им без удовлетворения.

В связи с неуплатой учреждением указанных в решении сумм налога, пеней и штрафа налоговая инспекция вынесла решение о их взыскании за счет денежных средств учреждения в банках.

Учреждение обратилось в арбитражный суд.

Статьей 311 НК РФ регулируются вопросы об устранении двойного налогообложения при уплате налога на прибыль (налога на доходы). Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.

При определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ.

Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации. Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента, действующего в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту.

При наличии обособленных подразделений, расположенных за пределами территории Российской Федерации, уплата налога (авансовых платежей по налогу), а также представление расчетов по налогу и налоговых деклараций осуществляются организацией по месту своего нахождения.

В силу ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В соответствии со ст. 5 Конвенции термин "постоянное учреждение (представительство)" означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве. Термин "постоянное учреждение (представительство)" также включает оказание услуг, включая консультационные услуги, оказываемые резидентами через служащих или другой персонал, нанятый резидентом для таких целей, но только если деятельность такого характера продолжается в пределах страны более чем 12 месяцев. Следовательно, в соответствии положениями Конвенции прибыль российской организации от осуществляемой через постоянное представительство деятельности на территории Республики Казахстан может подлежать налогообложению в Республике Казахстан.

Сказанное означает, что Республике Казахстан предоставлено право налогообложения прибыли постоянных представительств российских организаций. Таким образом, если российские организации осуществляют деятельность в Республике Казахстан через постоянные представительства, то они являются самостоятельными плательщиками налога на прибыль организаций.

Учреждение в рамках договора, заключенного с ТОО "О" (далее - общество), осуществило в 2005 г. работы по построению геологической модели по участку "А". Согласно условиям договора, местом реализации работ является Республика Казахстан. Договором предусмотрено, что его цена не должна превышать 10550000 тенге без НДС. Из общей стоимости работ 8440000 тенге уплачивается в долларах США по средневзвешенному курсу валютной биржи Республики Казахстан на момент оплаты работ, а 2110000 тенге уплачивается обществом в бюджет Республики Казахстан как налог на доходы нерезидента Республики Казахстан. Справкой территориального налогового комитета Республики Казахстан подтверждено удержание обществом с дохода учреждения корпоративного подоходного налога в размере 2110000 тенге.

Учреждение, согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 г., уменьшило сумму налога на прибыль на сумму корпоративного подоходного налога, удержанного у источника выплаты (общества) в Республике Казахстан, в размере 325851 руб. в бюджет субъекта Российской Федерации и 121031 руб. в федеральный бюджет.

Суды установили, что деятельность учреждения в Республике Казахстан осуществлялась без постоянного представительства в смысле, придаваемом ст. 5 Конвенции. При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что налогообложение учреждения по налогу на прибыль организации должно производиться в Российской Федерации.

Согласно ст. 101 НК РФ, акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен объявить, кто рассматривает дело, и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению. При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение.

При рассмотрении дела суд апелляционной инстанции пришел к выводу о нарушении налоговой инспекцией предусмотренной ст. 101 НК РФ процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения, выразившихся в подписании решения о привлечении к налоговой ответственности лицом, не участвовавшим в рассмотрении материалов налоговой проверки.

При рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Частью 5 ст. 286 АПК РФ установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, то арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Из апелляционной жалобы учреждения следует, что решение суда обжаловано им в полном объеме. В связи с этим доводы кассационной жалобы о превышении судом апелляционной инстанции полномочий подлежат отклонению как необоснованные.

Вместе с тем в кассационной жалобе налоговая инспекция указывает на соблюдение предусмотренной ст. 101 НК РФ процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения. В частности, налоговая инспекция указывает, что материалы проверки рассмотрены, а решение вынесено и подписано заместителем начальника гражданином Ж, поскольку руководитель налоговой инспекции находился в командировке. В подтверждение своих доводов налоговая инспекция представила карточку образцов подписей и приказ о направлении руководителя в командировку. При этом налоговая инспекция указала, что данные доказательства не были представлены в суд апелляционной инстанции в связи с отсутствием возражений учреждения как в заявлении, поданном в суд первой инстанции, так и в апелляционной жалобе о допущенных нарушениях налоговой инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения.

В соответствии с ч. 2 ст. 66 АПК РФ арбитражный суд вправе предложить лицам, участвующим в деле, представить дополнительные доказательства, необходимые для выяснения обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела и принятия законного и обоснованного судебного акта.

Рассматривая вопрос о соблюдении налоговой инспекцией предусмотренной ст. 101 НК РФ процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, который не был предметом рассмотрения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции не предложил налоговой инспекции представить доказательства ее соблюдения, а также свои возражения по данному вопросу.

В силу того, что судебный акт по делу в части признания незаконными решений налоговых органов принят с нарушением норм процессуального права, на основе неполно выясненных обстоятельств дела, он подлежит в указанной части отмене с передачей дела на новое рассмотрение.

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 8, август 2010 г.