Порядок расчета среднего заработка для исчисления пособий в 2010 г. (А.М. Михайлов, "Аудиторские ведомости", N 8, август 2010 г.)

Порядок расчета среднего заработка для исчисления пособий в 2010 г.

Приводится порядок расчета среднего заработка, применяемый для исчисления пособий в 2010 г. Разбираются конкретные ситуации, возможные в практике бухгалтера.

С 1 января 2010 г. действуют новые правила исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, а также ежемесячного пособия по уходу за ребенком.

Средний заработок работника рассчитывается исходя из всех выплат и вознаграждений, которые включаются в базу для начисления страховых взносов в ФСС РФ в соответствии со ст. 8 Федерального закона от 24.07.09 г. N 212-ФЗ, частью второй ст. 14 Федерального закона от 29.12.06 г. N 255-ФЗ, п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления пособий, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 15.06.07 г. N 375 (далее - Положение). Выплаты, на которые страховые взносы не начисляются, не учитываются и при расчете среднего заработка (часть первая ст. 7, часть первая ст. 8, ст. 9 Закона N 212-ФЗ). К ним относятся, в частности, государственные пособия, командировочные, суммы единовременной материальной помощи.

В выплаты, учитываемые в среднем заработке, включаются в том числе:

заработная плата;

надбавки и доплаты;

выплаты, связанные с условиями труда;

премии и вознаграждения.

Расчетный период для исчисления среднего заработка остался прежним - последние 12 календарных месяцев работы, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком (п. 1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 6 Положения).

Пример 1. Работник организации заболел 26 марта 2010 г. Для расчета суммы пособия бухгалтеру нужно определить средний заработок за период с 1 марта 2009 г. по 28 февраля 2010 г. За выполнение трудовых обязанностей работнику были начислены заработная плата, премии по итогам работы за квартал и премия по итогам работы за год. При определении среднего заработка работника бухгалтер должен учесть начисленную заработную плату работнику за период с 1 марта 2009 г. по 28 февраля 2010 г., а также премии, начисленные за этот период, включая годовую.

Премии и вознаграждения при определении среднего заработка учитываются в следующем порядке:

- ежемесячные премии и вознаграждения, выплачиваемые вместе с заработной платой данного месяца, включаются в заработок того месяца, за который они начислены;

- премии, вознаграждения по итогам работы за квартал, за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, единовременные премии за особо важное задание включаются в заработок в размере начисленных сумм в расчетном периоде.

Таким образом, при определении работнику среднего заработка бухгалтеру следует учесть все начисленные в расчетном периоде премии - ежеквартальные премии за II, III, IV кварталы 2009 г. и годовую премию за 2009 г.

При определении среднего заработка работника для исчисления пособия из расчетного периода исключаются следующие периоды и соответствующие этим периодам суммы (п. 8 Положения):

- период сохранения за работником среднего заработка в соответствии с законодательством Российской Федерации (за исключением случая временной нетрудоспособности у беременных женщин в период выполнения ими более легкой работы с сохранением среднего заработка по прежнему месту работы);

- период временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком;

- период простоя по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

- период, в течение которого работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;

- дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами;

- другие периоды, когда работник освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- период, в течение которого работнику предоставлялись дни отдыха (отгулов) в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ и в других случаях в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Например, если работник в расчетном периоде (с 1 марта 2009 г. по 28 февраля 2010 г.) болел 7 календарных дней (с 15 по 21 июня 2009 г.), то время болезни и пособие по временной нетрудоспособности, выплаченное за это время, не учитываются при расчете среднего заработка. Следовательно, из количества дней, приходящихся на расчетный период (365 дней), вычитается 7 дней болезни.

Если работнику в расчетном периоде увеличили размер заработной платы (перевели на другую работу с повышением оплаты труда), то данное изменение учитывается при определении среднего заработка со дня повышения заработной платы (со дня перевода) на основании п. 12 Положения.

Бывают ситуации, когда работник в расчетном периоде не имел заработка или расчетный период состоял из периодов, исключаемых из расчетного периода. В этом случае средний заработок определяется исходя из суммы заработка, полученного в месяце наступления временной нетрудоспособности (п. 10 Положения).

Пример 2. У работницы организации в мае 2010 г. заболел ребенок (с 31 мая 2010 г.). До этого в расчетном периоде (с 1 мая 2009 г. по 30 апреля 2010 г.) она находилась в отпуске по уходу за ребенком и не имела фактически начисленной заработной платы. Средний заработок для расчета пособия следует определять исходя из заработной платы, начисленной за май 2010 г., а также других выплат, включаемых в средний заработок, полученных (начисленных) в мае 2010 г.

Если работник до наступления временной нетрудоспособности также не работал, то пособие определяется исходя из его среднего заработка за последние 12 календарных месяцев работы, предшествующих месяцу наступления предыдущего страхового случая (временной нетрудоспособности, отпусков по беременности и родам, по уходу за ребенком) на основании части первой ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 11 Положения.

Если работник во всех указанных периодах (в расчетном периоде, в месяце наступления временной нетрудоспособности, в 12-месячном периоде, предшествующем месяцу наступления предыдущего страхового случая) не имел заработка, то средний заработок определяется исходя из тарифной ставки установленного ему разряда, должностного оклада, денежного содержания (вознаграждения) на день наступления временной нетрудоспособности (абзац первый п. 11 Положения).

Пример 3. У работницы двое детей. В течение 12 месяцев, предшествующих отпуску по уходу за вторым ребенком, работница находилась в отпуске по уходу за первым ребенком. Ее должностной оклад составляет 22 500 руб. Исходя из этого должностного оклада определяется средний заработок для расчета пособия.

Работникам, которым не установлены тарифная ставка, должностной оклад или денежное содержание (вознаграждение), средний заработок определяется исходя из минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на день наступления страхового случая. При этом в районах и местностях, в которых применяются районные коэффициенты к заработной плате, средний заработок исходя из МРОТ определяется с учетом этих коэффициентов (абзац второй п. 11 Положения).

Кроме того, с 2010 г. также можно учитывать районный коэффициент при назначении сниженной суммы пособия работнику, нарушившему врачебный режим, не явившемуся без уважительных причин на прием к врачу или на медико-социальную экспертизу либо у которого заболевание и травма возникли вследствие алкогольного, наркотического или токсического опьянения (часть первая ст. 8 Закона N 255-ФЗ). Если это происходит в районах и местностях, где применяются районные коэффициенты к заработной плате, то организация снижает размер пособия такому работнику до одного МРОТ за календарный месяц с учетом этих коэффициентов. Такие уточнения содержатся в части второй ст. 8 Закона N 255-ФЗ и в п. 22 Положения.

Порядок исчисления пособий

Расчет пособий начинают с определения предельной величины среднего заработка. Расчетный период для исчисления среднего заработка - последние 12 календарных месяцев работы. Для начисления пособий используется среднедневной заработок работника. Для этого сумму начисленного заработка за расчетный период нужно разделить на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата (п. 3 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 15 Положения). Если сумма среднедневного заработка меньше предельного размера среднего заработка на 2010 г., то для расчета применяется среднедневной заработок; если больше - максимальный размер в сумме 1136,99 руб. (предельная величина базы взносов в ФСС РФ 415 000 руб. с последующей ежегодной индексацией, деленная на 365 дней) (ст. 8 Закона N 212-ФЗ).

Пособие по беременности и родам

Полученный средний дневной заработок для расчета декретного пособия нужно умножить на размер пособия, установленный в процентном выражении к среднему заработку в соответствии со ст. 11 Закона N 255-ФЗ. Пособие по беременности и родам выплачивается застрахованной женщине в размере 100% среднего заработка. Но если страховой стаж работницы составляет менее шести месяцев, то сумма пособия по беременности и родам ей назначается в размере, не превышающем за полный календарный месяц МРОТ, установленного федеральным законодательством (с учетом районных коэффициентов) на основании части третьей ст. 11 Закона N 255-ФЗ. Получившуюся в результате сумму дневного пособия по беременности и родам нужно умножить на число календарных дней, приходящихся на период временного отпуска по беременности и родам (обычно 140 дней), согласно п. 5 ст. 14 Закона N 255-ФЗ.

При назначении данного пособия максимальный размер среднего дневного заработка определяется так же, как и при выплате пособий по временной нетрудоспособности и равен 1136,99 руб. Если сумма фактического среднего заработка больше максимальной величины, то декретный отпуск оплачивается с учетом максимального ограничения суммы среднего заработка. Если же фактический средний заработок работницы меньше суммы максимального ограничения, то пособие по беременности и родам начисляется исходя из фактического размера среднего дневного заработка.

Если застрахованное лицо работает у нескольких работодателей, то размер пособия по беременности и родам не может превышать максимальный размер указанного пособия по каждому месту работы.

Пособие по уходу за ребенком

Для исчисления ежемесячного пособия по уходу за ребенком средний дневной заработок нужно умножить на 30,4 (п. 5.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ, п. 23 Положения). С 1 января 2010 г. ежемесячное пособие по уходу за одним ребенком будет рассчитываться (как и прежде) исходя из 40% среднего заработка сотрудницы (п. 1 ст. 11.2 Закона N 255-ФЗ).

При этом предельная сумма среднемесячного заработка не может превышать средний заработок, определяемый путем деления предельной величины базы взносов в ФСС РФ (на день наступления страхового случая) на 12. Таким образом, предельная сумма среднемесячного заработка в 2010 г. составляет 34 583 руб. (415 тыс. руб. / 12 мес.). Если при расчете среднемесячной заработной платы (для которого мы умножаем среднедневной заработок на 30,4) полученная сумма будет превышать 34 583 руб., то пособие будет исчисляться именно исходя из этой суммы. Следовательно, максимальный ежемесячный размер пособия в 2010 г. составит 13 833 руб. (415 000 / 12 x 40%); минимальный размер пособия - 1500 руб. по уходу за первым ребенком и 3000 руб. по уходу за вторым и последующими детьми (ст. 15 Федерального закона от 19.05.95 г. N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей"). Если у работника несколько детей в возрасте до полутора лет, то указанное пособие суммируется, но независимо от количества детей не может превышать 100% заработка, т.е. 13 833 руб. в месяц в 2010 г. (п. 2 ст. 11.2 Закона N 255-ФЗ).

Пример 4. Работница с 1 июня 2010 г. находится в отпуске по уходу за ребенком. Расчетный период (с 1 июня 2009 г. по 31 мая 2010 г.) полностью отработан. Число календарных дней, включаемых в расчетный период (за исключением ежегодного отпуска - 28 календарных дней и временной нетрудоспособности - 31 день), составляет 306 дней, так как исключаются ежегодный отпуск - 28 дней, период временной нетрудоспособности - 31 день (365 - 28 - 31). Выплаты по трудовому договору за этот период составили 300 000 руб.

Среднедневной заработок равен 980 руб./дн. (450 000 руб. / 306 дн.).

Средний месячный заработок составит 29 792 руб. (980 руб./дн. x 30,4 дн.).

Данная величина меньше предельного размера среднего заработка (29 792 руб. < 34 583 руб.). Значит, пособие следует рассчитывать исходя из среднедневного заработка.

Ежемесячное пособие по уходу за ребенком составит 11 917 руб. (29 792 руб. x 40%).

Пособие выплачивается в исчисленном размере, поскольку оно не облагается налогом на добавленную стоимость на основании п. 1 ст. 217 НК РФ.

Отметим, что при начислении пособия за неполный календарный месяц его размер рассчитывается пропорционально количеству календарных дней (включая нерабочие праздничные дни) в месяце, приходящихся на период осуществления ухода (п. 5.2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ).

Пособие по уходу за ребенком выплачивается за счет средств ФСС РФ, в бухгалтерском учете начисление данной выплаты отражается по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Пособие по временной нетрудоспособности

Средний дневной заработок нужно умножить на размер пособия, установленный в процентном выражении к среднему заработку (п. 4 ст. 14 Закона N 255-ФЗ). Размер пособия по временной нетрудоспособности в зависимости от страхового стажа не изменился:

100% среднего заработка - при страховом стаже 8 лет и более;

80% среднего заработка - при страховом стаже от 5 до 8 лет;

60% среднего заработка - при страховом стаже до 5 лет (ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

Пример 5. Работник организации заболел 26 марта 2010 г. и болел в течение всего календарного месяца. Страховой стаж равен три года. Сумма фактического заработка за последние 12 календарных месяцев работы, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности, составляет 450 000 руб. Расчетный период сотрудник отработала полностью. Средний дневной заработок работника равен 1232,88 руб. (450 000 / 365 календарных дней), что больше предельного размера среднего заработка (1136,99 руб.). Поэтому в расчет суммы дневного пособия берется средний дневной заработок, определенный исходя из предельной величины базы для исчисления страховых взносов в ФСС РФ (60% среднего дневного заработка, поскольку страховой стаж работника меньше пяти лет) - 682,19 руб. (1136,99 руб. x 60%).

Сумма пособия за период болезни равна 21 147,89 руб. (682,19 руб. x 31 календарных дней).

Заметим, что в случае наступления нетрудоспособности, отпусков по беременности и родам и уходу за ребенком в 2009 г. с продолжением указанных страховых случаев на 2010 г. часть соответствующих пособий, приходящаяся на 2010 г., должна быть рассчитана исходя из новых правил (п. 2 ст. 18 Закона N 255-ФЗ, ст. 34 и п. 1 ст. 41 Федерального закона от 24.07.09 г. N 213-ФЗ, п. 3 ст. 62 Закона N 212-ФЗ).

Примечание.

Если сумма начисленных страхователем страховых взносов недостаточна для выплаты страхового обеспечения застрахованным лицам в полном объеме, то страхователь обращается за необходимыми средствами в территориальный орган ФСС РФ по месту своей регистрации (часть вторая ст. 4.6 Закона N 255-ФЗ).

Назначенное, но не полученное работником своевременно пособие по временной нетрудоспособности (по беременности и родам, по уходу за ребенком) выплачивается за все прошлое время, но не более чем за три года, предшествующих обращению за ним. Пособие, не полученное застрахованным лицом полностью или частично по вине страхователя или ФСС РФ, выплачивается за все прошлое время без ограничения сроков (часть третья ст. 15 Закона N 255-ФЗ).

А.М. Михайлов,

отдел инвестиционного аудита

ООО "Бейкер Тилли Русаудит"

"Аудиторские ведомости", N 8, август 2010 г.