Учёт долга, присуждённого судом к взысканию: оригинальную трактовку Минфин не поддержал (П. Яковенко, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 8, август 2010 г.)

Учёт долга, присуждённого судом к взысканию: оригинальную трактовку Минфин не поддержал

Комментарий к письму Минфина России от 04.06.10 N 03-03-06/4/60 "О порядке учёта в целях налогообложения прибыли суммы долга, присуждённой к взысканию"

На цивилизованном рынке взаимоотношения строятся на принципе взаимного уважения и ответственности всех его участников. Но нам до такого рынка ещё далеко. А потому никто не застрахован от поставщиков и подрядчиков, нерадиво выполняющих свои договорные обязательства, от злостных должников и неплательщиков. Вернуть долги порой не помогает даже решение суда.

О том, как правильно учитывать списываемую задолженность, не раз разъясняли налоговики и специалисты финансового ведомства. Этой же проблеме посвящено и содержание комментируемого письма Минфина России от 04.06.10 N 03-03-06/4/60. В нём нет ничего особенного нового. Любопытство вызывает скорее оригинальная трактовка законодательства со стороны налогоплательщика.

Однако с толкованием ситуации налогоплательщиком финансисты не согласились и разъяснили ему некоторые общие принципы налогового учёта долга, присуждённого к взысканию.

"Ноу-хау" от налогоплательщика

Компания обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с контрагента дебиторской задолженности по договору поставки. Дело в суде компания выиграла и на радостях почему-то решила, что с выигранным долгом у неё появляется внереализационный доход. Но, видимо, смутные сомнения терзали компанию как налогоплательщика: получалось, что она дважды должна платить налог на прибыль с одной и той же суммы. Как же так?

Чтобы развеять сомнения, компания обратилась с вопросом в Минфин России: можно ли ей одновременно признать в составе внереализационных расходов сумму списанной на основании решения суда дебиторской задолженности?

Схема, да не та

Финансисты разъяснили, что внешне логичная схема, предложенная налогоплательщиком, в корне неверна. И мы с этим согласны. А как же отразить списание правильно? Рассмотрим отдельно обе составляющие проблемы - доходы и расходы.

Взыскиваем долг, а не увеличиваем доход

Прежде всего, специалисты Минфина отметили, что никакого внереализационного дохода после вынесения решения суда у компании не образуется.

В соответствии со статьёй 249 НК РФ доходом от реализации признаётся выручка от реализации товаров, работ, услуг.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары, работы, услуги, выраженные в денежной или натуральной форме. Признавать доходы можно по методу начисления (ст. 271 НК РФ) или по кассовому методу (ст. 273 НК РФ).

С кассовым методом всё просто: когда пришла оплата, тогда и признаётся доход.

Если применяется метод начисления, то для доходов от реализации датой получения дохода признаётся дата реализации товаров, работ, услуг, определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления средств в их оплату.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признаётся, в частности, передача на возмездной основе права собственности на товары.

Очевидно, что в общем случае факт реализации возникает у продавца после отгрузки товара покупателю. В этот момент им и признаётся доход.

В пункте 3 статьи 248 НК РФ указано на то, что суммы, отражённые в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.

Таким образом, после учёта в доходах суммы реализации товара, из-за неоплаты которого потом состоялся суд, повторно учитывать эту сумму в доходах компании не надо. Решение суда направлено на взыскание долга, а не на увеличение доходов налогоплательщика.

Списываем в расходы только безнадёжный долг

Однако и в расходы включать сумму долга, по которому было получено решение суда, нет оснований.

Статьёй 266 НК РФ установлено, что сомнительным долгом признаётся любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Между тем сомнительность долга ещё не означает его безнадёжность.

Безнадёжными долгами признаются, во-первых, те долги перед налогоплательщиком, по которым истёк установленный срок исковой давности.

От редакции. Общий срок исковой давности установлен статьёй 196 ГК РФ и составляет три года. Течение срока начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Если обязательство имеет определённый срок исполнения, то течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения (ст. 200 ГК РФ). В соответствии с абзацем 2 пункта 2 этой же статьи по обязательствам, срок исполнения которых не определён либо определён моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.

Скажем, по договору одна сторона обязалась принять выполненные работы и компенсировать затраты, произведённые другой стороной на основании согласованной сметы. Срок исполнения обязательства договором не был определён. Но по окончании работ был подписан двусторонний акт, которым обеими сторонами были подтверждены все осуществлённые расходы. В этом случае право требования исполнения обязательств по оплате возникло у исполнителя работ с момента подписания акта. И с этого же момента началось течение срока исковой давности.

В законодательстве могут быть установлены и иные сроки исковой давности для некоторых требований.

Во-вторых, долг можно признать нереальным к взысканию:

- из-за невозможности его исполнения в соответствии с гражданским законодательством;

- на основании акта государственного органа;

- в связи с ликвидацией организации.

Эти основания перечислены в статьях 416, 417 и 419 ГК РФ.

Проще говоря, безнадёжный - это тот долг, взыскать который уже не удастся никогда, и это очевидно не только "де-факто", но и "де-юре".

Вот когда решение суда в пользу налогоплательщика не будет исполнено по объективным причинам и налогоплательщик окончательно лишится возможности получить свои деньги, только тогда он сможет признать свой долг безнадёжным и списать его величину в налоговые расходы.

От редакции. В запросе налогоплательщика упоминались суммы пеней и штрафов за нарушение договорных обязательств, по которым судом решение не выносилось. Относительно этих сумм Минфин отмолчался. Что можно на этот счёт добавить?

Штраф - это мера материального воздействия на должника, нарушившего условия договора. Пеня - это санкция, применяемая в расчётных отношениях за задержку оплаты полученных товарно-материальных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг.

Штрафные санкции возникают не при производстве и реализации продукции, а лишь в случае нарушений установленных договором условий реализации товаров (работ, услуг) - сроков реализации, качества реализуемых товаров (работ, услуг) и т.д.

Штраф и пени могут быть уплачены (возмещены) должником добровольно либо взысканы в судебном порядке.

Признание соответствующих штрафных сумм (сумм пеней) должником либо вступление в законную силу решения суда о взыскании этих сумм является основанием для признания налогоплательщиком в целях налогообложения внереализационного дохода (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Порядок налогового учёта внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств у организаций, определяющих доходы и расходы методом начисления, установлен статьёй 317 НК РФ.

Согласно этой статье налогоплательщик признаёт причитающиеся суммы доходом в соответствии с условиями договора и при отсутствии возражений должника. Если же условиями договора размер штрафных санкций не установлен, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов.

Если бы штраф и пени взыскивались в виде долга в судебном порядке, налогоплательщик обязан был бы начислить внереализационный доход на основании решения суда, вступившего в законную силу.

Обратите внимание: по делам, рассматриваемым в порядке искового производства в арбитражном суде, решение вступает в силу через месяц со дня его принятия. И это при условии, если не подана апелляционная жалоба (п. 1 ст. 180 АПК РФ). В случае подачи таковой решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

При рассмотрении иска судом общей юрисдикции его решение вступает в силу (если оно не обжалуется) через 10 дней со дня принятия (ст. 209, 321, 338 ГПК РФ).

В последующем такие суммы могут быть признаны безнадёжным долгом (п. 2 ст. 266 НК РФ) (письмо Минфина России от 21.01.05 N 03-03-01-04/1/17). А вот резерв сомнительных долгов на сумму пеней и штрафов создать нельзя (письма Минфина России от 05.05.06 N 03-03-04/2/129 и от 19.10.06 N 03-03-04/2/221).

П. Яковенко,

эксперт

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 8, август 2010 г.