Вопрос: Включается ли в расходы индивидуального предпринимателя, применяющего общий режим налогообложения, сумма уплаченного на основании налоговой декларации налога на добавленную стоимость? ("В курсе правового дела", N 18, сентябрь 2010 г.)

Включается ли в расходы индивидуального предпринимателя, применяющего общий режим налогообложения, сумма уплаченного на основании налоговой декларации налога на добавленную стоимость?

Действительно, индивидуальный предприниматель, применяющий общую систему налогообложения, является плательщиком налога на добавленную стоимость*(1).

Объектом налогообложения НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав*(2). Поэтому при реализации предприниматель предъявляет своим покупателям сумму исчисленного налога.

НДС, предъявленный продавцами товаров (работ, услуг), предприниматель вправе принять к вычету при единовременном соблюдении следующих условий:

- товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых НДС, или для перепродажи;

- товары (работы, услуги) приняты к учету при наличии соответствующих первичных документов;

- имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура (таможенная декларация);

- НДС предъявлен на территории РФ или уплачен при ввозе товаров на таможенную территорию России в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ без таможенного контроля и таможенного оформления*(3).

Индивидуальный предприниматель по итогам каждого налогового периода определяет сумму налога, подлежащую уплате в бюджет*(4). Для этого общую сумму НДС, исчисленную применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде, ему необходимо уменьшить на налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ*(5).

Кроме того, ИП также исчисляет налоговую базу по НДФЛ по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России*(6).

При получении доходов, облагаемых по налоговой ставке 13%, предприниматель имеет право на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном установленному в главе 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли*(7).

Напомним, что в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ*(8).

Не учитываются для целей налогообложения прибыли расходы в виде сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ*(9). К таким налогам относится налог на добавленную стоимость.

Случаи, когда НДС разрешено включать в состав расходов, ограничены Налоговым кодексом. Так, предъявленная сумма НДС учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), если они:

- используются для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) НДС;

- используются для операций, местом реализации которых не признается территория РФ;

- приобретены лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

- используются для операций, не признаваемых реализацией в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ*(10).

Мнение чиновника. Налоговая база по НДФЛ на НДС не уменьшается

Шиенок Михаил Иванович, начальник отдела налогообложения доходов граждан и единого социального налога Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

При исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (п. 1 ст. 221 НК РФ).

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ) (п. 1 ст. 252 НК РФ). При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 19 ст. 270 НК РФ).

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 170 НК РФ не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении НДФЛ, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 данной статьи.

Согласно пункту 18 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утв. приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430) стоимость товарно-материальных ценностей, относимых к материальным расходам, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредникам, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей, определяется исходя из цен их приобретения без учета суммы налога на добавленную стоимость, за исключением операций, не облагаемых НДС.

Каких-либо положений, позволяющих включить в состав профессиональных налоговых вычетов суммы НДС, уплаченные индивидуальным предпринимателем в бюджет, ни НК РФ, ни Порядок учета не содержат.

Таким образом, поскольку предприниматель осуществляет операции, облагаемые налогом на добавленную стоимость, предъявленную продавцом сумму НДС он не вправе включить в состав расходов при определении налоговой базы по НДФЛ. Кроме того, в расходах также не учитывается и НДС, исчисленный при реализации товаров (работ, услуг), так как эта сумма предъявляется им к уплате покупателям.

Сумма НДС, уплаченная в бюджет на основании декларации, также не может быть включена в состав профессиональных вычетов ИП, потому что такой расход не соответствует правилам главы 25 НК РФ.

Л.П. Бойко,

ведущий эксперт экспертно-консультационного отдела компании ПРАВОВЕСТ

15 сентября 2010 г.

"В курсе правового дела", N 18, сентябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ст. 143 НК РФ

*(2) пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ

*(3) п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; письмо ФНС России от 23.07.2009 N 3-1-11/531

*(4) п. 1 ст. 174 НК РФ

*(5) п. 4 ст. 166 НК РФ

*(6) ст. 54 НК РФ; п. 2 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430

*(7) п. 1 ст. 221 НК РФ

*(8) пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ

*(9) п. 19 ст. 270 НК РФ

*(10) п. 2 ст. 170 НК РФ