Вопрос: Вправе ли автономное учреждение распределять в целях налогообложения прибыли общехозяйственные расходы, относящиеся ко всей деятельности учреждения в целом, между коммерческой и некоммерческой деятельностью? Под некоммерческой деятельностью подразумевается деятельность, осуществляемая за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений ("Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2010 г.)

Вправе ли автономное учреждение распределять в целях налогообложения прибыли общехозяйственные расходы, относящиеся ко всей деятельности учреждения в целом, между коммерческой и некоммерческой деятельностью? Под некоммерческой деятельностью подразумевается деятельность, осуществляемая за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений.

На основании ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Автономное учреждение, как и другая российская организация, является плательщиком указанного налога, если только не применяет специальный налоговый режим, например УСНО. Прибылью в целях гл. 25 НК РФ для российских организаций признается разница между полученными доходами и произведенными расходами, величина которых определяется по правилам, установленным Налоговым кодексом.

К налогооблагаемым доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. При этом не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ. В состав последних среди прочего попали:

- доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, например субсидии, выделенные автономным учреждениям, гранты, отвечающие определенным условиям (пп. 14 п. 1);

- целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственными внебюджетными фондами, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению, например пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством (п. 2).

При получении средств целевого финансирования (целевых поступлений) налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (целевых поступлений). Тем самым некоммерческие организации осуществляют раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и целевых поступлений, от доходов (расходов), полученных (произведенных) ими за счет иных источников.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, автономное учреждение вправе учитывать в целях налогообложения прибыли только расходы, возникающие в рамках осуществления коммерческой деятельности. Расходы, произведенные в рамках целевого финансирования (целевых поступлений), относятся к расходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Подтверждают это и п. 17, 34 ст. 270 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Можно ли данную норму применить в отношении общехозяйственных расходов, относящихся к деятельности автономного учреждения в целом? Ответ отрицательный, поскольку этот пункт применяется исключительно в отношении затрат, осуществленных в рамках коммерческой деятельности.

Обратимся к ст. 272 НК РФ, которой установлен порядок признания расходов при методе начисления. В пункте 1 данной статьи указано, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Это положение применяется для распределения расходов, возникших при ведении налогоплательщиком видов предпринимательской деятельности, в отношении которых установлены разные режимы налогообложения. Следовательно, данный порядок распределения расходов, так же как и в случае с п. 4 ст. 252 НК РФ, применяется в отношении расходов, произведенных налогоплательщиком исключительно для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Окончательный вывод таков: автономное учреждение для целей налогообложения прибыли не вправе распределять общехозяйственные расходы между коммерческой и некоммерческой деятельностью.

З.И. Давыдова,

советник государственной гражданской службы РФ I класса

1 сентября 2010 г.

"Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2010 г.