Возврат излишне удержанного НДФЛ налоговым агентом ("Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2010 г.)

Возврат излишне удержанного НДФЛ налоговым агентом

На практике возможна ситуация, когда в налоговом периоде на момент обращения работника к работодателю с заявлением на получение налоговых вычетов из зарплаты этого работника НДФЛ уже удержан. С необходимостью возврата НДФЛ налоговый агент может столкнуться и в том случае, когда меняется статус физического лица с нерезидента на резидента. В связи с этим возникают вопросы о том, в каком порядке и за счет каких источников следует возвращать налог.

Мы адресовали вопросы, связанные с возвратом излишне удержанного НДФЛ, советнику отдела налогообложения физических лиц Управления налогообложения ФНС России Котову Кириллу Владимировичу.

Вопрос: Организация (как налоговый агент) удержала с дохода работника-нерезидента НДФЛ по ставке 30%. С 15.12.2009 налоговый статус работника изменился, но пересчет НДФЛ за 2009 год произведен не был. В 2010 году организация произвела возврат НДФЛ работнику. Как в таком случае осуществляется возврат НДФЛ налоговому агенту из бюджета?

Возврат излишне удержанной суммы налога налоговому агенту может быть произведен налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате, поданного в налоговый орган, и документов, подтверждающих излишнее удержание сумм налога. Указанная сумма подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления (п. 6 ст. 78 НК РФ).

Вопрос: Какими документами можно подтвердить излишнее удержание НДФЛ?

К таким документам, в частности, могут относиться:

- справки о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ;

- реестр сведений о доходах физических лиц, представляемый в налоговый орган*(1);

- платежные документы, подтверждающие факт перечисления налоговым агентом сумм НДФЛ;

- документы, подтверждающие необоснованность удержания налоговым агентом налога на доходы физических лиц (в случае если какие-либо доходы налогоплательщика не подлежали налогообложению).

Вопрос: Может ли налоговый орган зачесть излишне уплаченную налоговым агентом в бюджет сумму НДФЛ в счет предстоящих платежей?

Да, такое возможно. Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение десяти дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась (п. 4 ст. 78 НК РФ).

Вопрос: Организация в феврале 2010 года выплатила физическому лицу вознаграждение по договору подряда. Вправе ли это физическое лицо в мае обратиться к организации (как к налоговому агенту) с письменным заявлением для реализации права на получение профессионального налогового вычета в отношении этого вознаграждения?

Пунктом 2 ст. 221 НК РФ предусмотрено, что право на получение имущественного вычета имеют налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг).

Согласно абз. 5 п. 3 ст. 221 НК РФ для получения вычета у налогового агента налогоплательщик должен обратиться к нему с письменным заявлением. Типовая форма данного заявления законодательно не утверждена, поэтому оно составляется в произвольной форме. К заявлению необходимо приложить документы, подтверждающие произведенные расходы. Если вычет заявлен в размере норматива затрат, установленного в абз. 2 п. 3 ст. 221 НК РФ, подтверждающие документы не требуются.

Из сказанного можно сделать вывод, что профессиональный вычет может быть произведен налоговым агентом только при наличии у него такого заявления на момент выплаты вознаграждения, однако нужно помнить, что в соответствии со ст. 216 НК РФ налоговым периодом признается календарный год.

Следовательно, в рассматриваемом случае налоговый агент до 31.12.2010, то есть до истечения налогового периода, может учесть вышеуказанное заявление и произвести соответствующий налоговый вычет.

Необходимо отметить, что согласно п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.

Заявление физического лица на возврат излишне удержанного НДФЛ может быть подано налоговому агенту в течение трех лет со дня уплаты налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Вопрос: Очень распространенная ситуация: работники обращаются в организацию за получением имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, с представлением уведомлений налогового органа о подтверждении права на получение данного вычета. Одновременно эти работники просят вернуть НДФЛ, удержанный с них до представления в организацию вышеуказанных обращений. За счет каких средств налоговый агент должен возвращать налогоплательщику, подтвердившему право на имущественный налоговый вычет, излишне удержанные суммы НДФЛ?

Следует напомнить норму п. 3 ст. 220 НК РФ: имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 2 п. 1 данной статьи, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю, если налоговый орган подтвердит право налогоплательщика на указанный вычет.

В случае если после представления налогоплательщиком работодателю заявления о получении имущественного налогового вычета и соответствующего подтверждения, выданного налоговым органом, работодатель - налоговый агент неправомерно удержал налог без учета данного вычета, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику (в соответствии со ст. 231 НК РФ).

При этом возврат налогоплательщику сумм излишне удержанного НДФЛ за счет уменьшения подлежащих перечислению сумм налога с доходов, полученных от данного налогового агента иными физическими лицами, Налоговым кодексом не предусмотрен.

В соответствии с Письмом Минфина РФ от 14.01.2009 N 03-04-05-01/5, исходя из положений ст. 78 НК РФ, возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть произведен налогоплательщику налоговым агентом (на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту) и налоговому агенту налоговым органом (на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате (зачете), поданного в налоговый орган).

Однако суммы НДФЛ, удержанные налоговым агентом в установленном порядке до получения им обращения налогоплательщика о предоставлении имущественного налогового вычета и соответствующего подтверждения налогового органа, не являются излишне удержанными и, соответственно, под действие ст. 231 НК РФ не подпадают.

Отметим, что в случае, если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного им от налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета при подаче декларации в налоговые органы по окончании налогового периода.

От редакции. Данные разъяснения актуальны в 2010 году. С 1 января 2011 года вступает в силу новая редакция п. 1 ст. 231 НК РФ*(2), установленная п. 17 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ. В соответствии с поправками возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.

Вопрос: Можно ли получить имущественный налоговый вычет по НДФЛ со стоимости приобретенного жилья в большем размере, чем сумма дохода, полученная физлицом в соответствующем налоговом периоде?

В силу пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных им расходов, в частности, на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Согласно п. 3 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику в виде уменьшения части дохода, подлежащей налогообложению, а следовательно, и суммы НДФЛ, фактически уплаченной в бюджет в налоговом периоде.

Таким образом, имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику в виде возврата (полностью или частично) уплаченного им налога на доходы физических лиц.

Поскольку имущественный налоговый вычет предоставляется путем уменьшения дохода, подлежащего налогообложению, предоставить его в большем размере, чем сумма дохода, полученная в соответствующем налоговом периоде, не представляется возможным.

Вместе с тем если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, то остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

"Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Форма реестра установлена Приказом ФНС РФ от 31.10.2003 N БГ-3-04/583.

*(2) Пункт 2 ст. 10 Федерального закона N 229-ФЗ.