Ближайшие перспективы применения УСНО на основе патента (Е.П. Зобова, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2010 г.)

Ближайшие перспективы применения УСНО на основе патента

6 августа 2010 года на сайте Минфина (www.minfin.ru) в разделе "Официальная информация" представлен законопроект Правительства РФ "О внесении изменений в статью 18 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, Бюджетный кодекс Российской Федерации и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Законопроект).

Законопроект вносит радикальные изменения в применение налоговых спецрежимов. Что же ждет малый бизнес в ближайшей перспективе? К чему надо готовиться, в том числе "упрощенцам", в связи с планируемыми изменениями?

Согласно Основным направлениям налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов*(1) планируется реформирование специальных налоговых режимов (УСНО на основе патента и ЕНВД). Что касается непосредственно УСНО на основе патента, то будет уточнен перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться данный налоговый режим, а также усовершенствован порядок определения размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода, используемого для определения стоимости патента. Кроме этого, предполагается сократить сферу применения системы налогообложения в виде ЕНВД, в том числе в целях избежания конкуренции с УСНО на основе патента. В перспективе система налогообложения в виде ЕНВД будет отменена.

Такие планы были у Минфина при подготовке федерального бюджета на очередной финансовый год и двухлетний плановый период. В рассматриваемом Законопроекте нашли отражение эти моменты, кроме того, представлены принципиальные изменения по применению специального налогового режима УСНО на основе патента.

Во-первых, сразу оговоримся, что данный законопроект вносит изменения и в гл. 26.2 НК РФ, непосредственно касающиеся упрощенной системы налогообложения. В основном это уточняющие и разъясняющие поправки. Мы рассмотрим их, когда документ будет принят и подписан Президентом РФ.

Во-вторых, вносятся изменения и в другие законодательные акты РФ.

В-третьих, принципиальные изменения касаются нового спецрежима "Патентная система налогообложения". О них мы и поговорим.

Патентная система налогообложения

С 1 января 2011 года планируется ввести новый спецрежим "Патентная система налогообложения". Соответствующие изменения вносятся в ст. 18 "Специальные налоговые режимы" НК РФ.

С 1 января 2011 года ст. 346.25.1 "Особенности применения упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями на основе патента" НК РФ признается утратившей силу, а раздел VIII. 1 "Специальные налоговые режимы" НК РФ дополняется гл. 26.5 "Патентная система налогообложения" НК РФ.

Общие положения. Патентная система налогообложения (далее - ПСН) устанавливается НК РФ, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим кодексом и нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов и применяется на территориях этих муниципальных образований. Аналогичный порядок предусмотрен для Москвы и Санкт-Петербурга.

В отличие от действующего порядка субъекты РФ смогут своими правовыми актами устанавливать:

1) перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится патентная система налогообложения в пределах установленного в НК РФ перечня видов предпринимательской деятельности. При этом предусмотрен обязательный минимум перечня видов деятельности;

2) размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам предпринимательской деятельности, переводимым на ПСН. При этом размеры установленного в НК РФ потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода могут быть увеличены (уменьшены) не более чем в два раза. Если такие доходы не будут установлены законами субъектов РФ, будут применяться размеры, установленные НК РФ.

Перечень видов деятельности. НК РФ устанавливает перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может быть введена патентная система налогообложения, а также размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по этим видам деятельности. В действующем сегодня варианте предусмотрено 69 видов деятельности. Предполагается, что ПСН будет действовать в отношении 92 видов деятельности.

Право на применение ПСН. Применять ПСН смогут только индивидуальные предприниматели, перешедшие на данный спецрежим в порядке, установленном гл. 26.5 НК РФ.

Как и переход на УСНО, переход на ПСН является добровольным.

Ограничения на применение ПСН следующие:

- индивидуальный предприниматель вправе перейти на ПСН на территории муниципального района, городского округа, субъектов РФ - городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга по тем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых она введена;

- при применении ПСН индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, средняя численность которых, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период пять человек. Указанная предельная численность применяется независимо от количества полученных патентов;

- если по итогам налогового периода доходы от реализации налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, превысили 60 млн. руб. и (или) если в течение налогового периода им допущено несоответствие требованиям, установленным п. 4 ст. 346.44 (пять наемных работников) и п. 2 ст. 346.51 НК РФ (порядок уплаты налога), такой налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, на который ему был выдан патент. При этом стоимость (часть стоимости) патента, уплаченная индивидуальным предпринимателем, не возвращается.

Индивидуальный предприниматель, утративший право на применение ПСН или прекративший предпринимательскую деятельность, в отношении которой она применялась до истечения срока действия патента, вправе вновь перейти на ПСН не ранее чем со следующего календарного года.

Особенности получения патента. Документом, удостоверяющим право применения ПСН, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого она введена.

Патент выдается индивидуальному предпринимателю налоговым органом по месту осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется патентная система налогообложения.

Патент выдается на один вид предпринимательской деятельности, в отношении которого на данной территории может применяется ПСН.

Патент действует на территории того территориального образования, которое указано в патенте.

Можно получать неограниченное число патентов в разных субъектах РФ.

Патент выдается на основании заявления в налоговый орган по месту осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой будет применяться патентная система налогообложения.

Прописаны основания для отказа налоговым органом индивидуальному предпринимателю в выдаче патента:

- несоответствие в заявлении на получение патента вида предпринимательской деятельности перечню видов предпринимательской деятельности, в отношении которых введена ПСН;

- указание несоответствующего требованиям гл. 26.5 НК РФ срока действия патента;

- нарушение условия перехода на патентную систему налогообложения, установленного гл. 26.5 НК РФ;

- нарушение сроков уплаты налога, установленных гл. 26.5 НК РФ, по ранее полученным патентам.

Как и в действующем варианте, патент выдается по выбору индивидуального предпринимателя на период от одного до 12 месяцев в пределах календарного года.

Особенности налогообложения. Применение ПСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате:

- НДФЛ (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения);

- налога на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения).

Также индивидуальные предприниматели, применяющие ПСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ:

- при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется ПСН;

- при ввозе товаров на территорию РФ;

- при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Иные налоги индивидуальные предприниматели, применяющие ПСН, уплачивают в соответствии с законодательством о налогах и сборах, а также исполняют обязанности налоговых агентов, предусмотренные НК РФ.

Сохраняется порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной форме, установленный законодательством РФ.

Объектом налогообложения признается потенциально возможный к получению годовой доход налогоплательщика.

Налоговая база определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода, устанавливаемого на календарный год нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Налоговая ставка устанавливается в размере 6%.

Налоговым периодом признается календарный год, если не установлено иное. Если патент выдан на срок менее календарного года, налоговым периодом признается срок, на который выдан патент. Если индивидуальный предприниматель прекратил предпринимательскую деятельность, в отношении которой применялась ПСН, до истечения срока действия патента, налоговым периодом признается период времени с начала действия патента до даты прекращения такой деятельности, указанной в сообщении, представленном в налоговый орган.

Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В случае получения индивидуальным предпринимателем патента на срок менее 12 месяцев налог рассчитывается путем деления размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода на 12 месяцев и умножения полученного результата на количество месяцев срока, на который выдан патент.

Уплата налога при ПСН производится:

1) если патент получен на срок до шести месяцев - в размере полной суммы налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления предпринимательской деятельности, указанной в патенте;

2) если патент получен на срок от шести до 12 месяцев календарного года:

- в размере одной трети суммы налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления предпринимательской деятельности, указанной в патенте;

- в размере двух третей суммы налога в срок не позднее 30 календарных дней до дня окончания налогового периода.

В случае неоплаты (несвоевременной оплаты) налога индивидуальный предприниматель не вправе получать новый патент до момента погашения задолженности по уплате налога в связи с применением ПСН и пени за нарушение сроков уплаты налога.

Налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением ПСН, в налоговые органы не представляется.

Налоговый учет плательщиков ПСН заключается в учете только доходов от реализации в Книге учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Учет доходов от реализации осуществляется в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, применяется кассовый метод.

Если индивидуальный предприниматель применяет ПСН и осуществляет иные виды предпринимательской деятельности, в отношении которых им применяется иной режим налогообложения, он обязан вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению в рамках ПСН и иного режима налогообложения.

Применение ККТ. В Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" планируется внести следующие изменения: индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ПСН, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения ККТ при условии выдачи по требованию покупателя документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).

В заключение

Сегодня УСНО на основе патента существует в рамках гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ. Согласно планируемым изменениям патентная система выводится из гл. 26.2 НК РФ и будет самостоятельным налоговым режимом. Данное новшество представляется логичным, так как УСНО на основе патента в рамках гл. 26.2 НК РФ уживается плохо, есть много противоречий и нестыковок, которые хоть и убираются, но все равно не до конца.

Кроме этого, новый спецрежим, несмотря на то что будет во многом похож на действующую УСНО на основе патента, имеет принципиальные отличия:

- нормативно-правовыми актами субъектов РФ устанавливаются как перечень видов деятельности (минимально установленный перечень будет обязательным), так и размеры потенциально возможного годового дохода (то же ограничение - не более чем в два раза может отличаться от установленного федеральным законом);

- устанавливается перечень видов предпринимательской деятельности для патента и размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по этим видам деятельности. Предусмотрено 92 вида деятельности (напомним, что в действующем в 2010 году варианте 69 видов);

- индивидуальный предприниматель, утративший право на применение ПСН или прекративший предпринимательскую деятельность, в отношении которой она применялась до истечения срока действия патента, вправе вновь перейти на ПСН не ранее чем со следующего календарного года. В действующем варианте - три года;

- новая схема уплаты налога.

Законопроектом признается утратившей силу налоговый режим в виде ЕНВД с 2014 года. В качестве переходного периода предусмотрено с 2012 года ограничение по среднесписочной численности работников для целей применения ЕНВД снизить до 15 человек. Кроме этого, с 2012 года предлагается уменьшить перечень видов деятельности, которые переводятся на ЕНВД. Из перечня исчезнут такие виды деятельности, как бытовые и ветеринарные услуги, перевозка пассажиров и грузов, розничная торговля в магазинах и павильонах, а также услуги общественного питания с площадью залов до 150 кв. м, услуги по размещению в небольших гостиницах и передача во временное пользование торговых мест.

Таким образом, идет планомерное замещение налогового режима в виде ЕНВД патентной системой налогообложения. Только ЕНВД применяли как индивидуальные предприниматели, так и юридические лица, а новый налоговый режим предназначен только для индивидуальных предпринимателей.

Е.П. Зобова,

главный редактор журнала

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. статью О.Н. Поляковой "Основные направления налоговой политики РФ на 2011-2013 годы", N 7, 2010.