Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 5 июля 2010 г. N КА-А40/6676-10 по делу N КА-А40/101594/09-114-716
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Летягиной В.А.
судей: Буяновой Н.В., Егоровой Т.А.
при участии в заседании:
от заявителя Калинина И.С. по дов. от 07.05.10, Рябков М.В. по дов. от 16.12.09, Белоглазова М.В. - по дов. от 16.12.09 г., Медведева Ю.Г. по дов. от 04.05.10 г.
от ответчика Волобоев М.В. по дов. от 06.11.09 г.,
рассмотрев 28 июня 2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 на решение от 1 декабря 2009 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Савинко Т.В., на постановление от 10 марта 2010 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями: Окуловой И.О., Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г., по заявлению ООО "Межрегиональная распределительная компания Сибири" о признании недействительным решения к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, установил:
ЗАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Сибири" обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 22 октября 2008 года N 03-1-23/166 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части п. 2, 2.1, 2.2, 3.1, 3.2 решения в соответствии с которыми обществу начислен налог на прибыль в размере 31.233.543 руб. и 56.225,25 руб. пеней; а также налог на добавленную стоимость в сумме 23.421.977 рублей и 766.723 руб. 03 коп. пеней.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 1 декабря 2009 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 марта 2010 года по делу N А40/101594/09-114-716 заявленные требования удовлетворены.
При этом суды двух инстанций исходили из ошибочности принятого налоговой инспекцией решения.
Не соглашаясь с таким выводом МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 обжаловало судебные акты в кассационном порядке, ставя вопрос о их отмене и ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального законодательства и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу.
В жалобе указывается, что суды не дали должной оценки тому обстоятельству, что общество неправомерно включило в состав расходов затраты на оплату погрузочных потерь в сетях Единой национальной электрической сети (ЕНЭС), что повлекло за собой занижение налога на прибыль и неправомерное применение вычетов по налогу на добавленную стоимость. По мнению инспекции, необоснованно включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией продукции, затраты на покупку электроэнергии (оплата потерь в сетях ЕНЭС), учтенных в равновесных ценах на электроэнергию. В нарушение ст. 171 НК РФ обществом завышены вычеты по налогу на добавленную стоимость на сумму 23.317.253 рубля, а в период 2006-2007 г. общество оплачивало стоимость потерь с учетом погрузочных потерь в сетях ЕНЭС, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию. Обществом был нарушен п. 3 ст. 32 Закона РФ "Об электроэнергетике" от 26.03.03 г. N 35-ФЗ.
По мнению налоговой инспекции суды не разобрались в том, что общество фактически приобрело (оплатило) электроэнергию в размере потерь в сетях ЕНЭС, учтенных в равновесных ценах на электроэнергию.
В дополнительной жалобе налоговая инспекция указывает, что заявленные обществом требования в отношении суммы пени по НДС в размере 766.724,03 руб. не рассмотрены судами в совокупности с тем обстоятельством, что сумма налога на добавленную стоимость оспаривалась частично, а пени в полном объеме, при этом в резолютивной части решения признано недействительным доначисление НДС с части. В отношении пени суждение не высказывалось, обстоятельств, препятствующих начислению пеней по НДС нет. Как пояснил представитель налоговой инспекции при рассмотрении других споров с этим же налогоплательщиком по данному делу выявлена неточность, которую необходимо устранить.
В заседании суда кассационной инстанции доводы жалобы были поддержаны.
Представитель налогоплательщика возражал против доводов изложенных в жалобе.
Однако, с доводами дополнительной жалобы согласился, указав, что при рассмотрении дела была не учтена сумма налога в размере 860.705 рублей приходящаяся на п. 1.14 мотивировочной части решения инспекции от 22.09.08 г.
Вместо пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 764.578,5 руб., указана сумма 766.724,03 руб. что на 2.145,53 рубля больше чем фактически начислено по решению. Как указывает налогоплательщик причиной этого, являлось непредоставление инспекцией расчета по эпизодам доначисленных денежных сумм.
Кассационная инстанция Федерального арбитражного суда Московского округа проверив материалы дела и обсудив доводы жалобы, находит, что судебные акты постановлены в соответствии с требованием Налогового кодекса РФ и нормами АПК РФ, кроме факта, изложенного в дополнительной жалобе по налогу в сумме 860.705 руб. и соответствующих этой сумме пеней. В этой части судебные акты подлежат изменению.
При этом суд кассационной инстанции исходит из следующего: по пунктам 1.1 и 1.5 решения. По данным пунктам решения налоговым органом установлено необоснованное включение в состав расходов по налогу на прибыль сумм компенсации стоимости потерь.
Суды не согласились с доводами налогового органа, указав, что в силу п. 3 статьи 32 Закона РФ "Об электроэнергетике" от 23.03.2003 г. N 35-ФЗ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) величина потерь электрической энергии, не учтенная в ценах на электрическую энергию, оплачивается сетевыми организациями, в сетях которых они возникли, в установленном правилами оптового рынка порядке.
При этом сетевые организации обязаны заключить в соответствии с правилами оптового рынка договоры купли-продажи электрической энергии в целях компенсации потерь в пределах не учтенной в ценах на электроэнергию величины.
Правила оптового рынка установлены Постановлением Правительства РФ "О совершенствовании порядка функционирования оптового рынка электрической энергии (мощности)" от 31.08.2006 г. N 529.
Согласно п. 123 данного Постановления, в случае, если при формировании тарифа на передачу электрической энергии были учтены полные нормативные потери (включая объем потерь электрической энергии, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию) в единой национальной (общероссийской) электрической сети и сетях территориальных сетевых организаций, стоимость услуг по передаче, в том числе территориальных сетевых организаций, формируется за вычетом стоимости объемов потерь электрической энергии, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию, рассчитанной администратором торговой системы в соответствии с договором о присоединении к торговой системе оптового рынка по тарифам (ценам) на электрическую энергию, которые используются организацией по управлению единой национальной (общероссийской) электрической сетью для покупки электрической энергии на оптовом рынке.
Участники оптового рынка - потребители электроэнергии оплачивают потери, зависящие от электрического режима (нагрузочные потери), а сетевые компании ФСК, РСК, а также иные владельцы объектов сетевого хозяйства оплачивают фактические потери в своих сетях за минусом потерь, оплаченных потребителями.
Таким образом, на сегодняшний день в тарифы на передачу электроэнергии включен полный норматив потерь электроэнергии, включающий нагрузочные потери. Следовательно, конечные потребители оплачивают в составе конечного тарифа нагрузочные потери, включенные в норматив потерь. Поэтому, во избежание двойной оплаты за величину нагрузочных потерь, из стоимости услуг по передаче электрической энергии вычитается величина фактических нагрузочных потерь, полученных по результатам торгов.
В соответствии с п. 120-121 Постановления Правительства РФ "Об утверждении правил функционирования розничных рынков электрической энергии в переходный период реформирования электроэнергетики" от 31.08.2006 г. N 530 (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) потери электрической энергии в электрических сетях, не учтенные в ценах (тарифах) на электрическую энергию на оптовом рынке, оплачиваются территориальными сетевыми организациями путем приобретения электрической энергии на розничном рынке у гарантирующего поставщика или у энергосбытовой организации по ценам (тарифам), определяемым в соответствии с методическими указаниями и правилами определения стоимости поставки электрической энергии (мощности) на розничном рынке, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти в области регулирования тарифов.
Сетевая организация определяет объем потерь электрической энергии в принадлежащих ей электрических сетях за расчетный период на основании данных коммерческого учета электрической энергии, подтвержденных потребителями и производителями (поставщиками) электрической энергии и сетевыми организациями, электрические сети которых технологически присоединены к ее электрическим сетям (далее - смежные сетевые организации), и зафиксированных в первичных учетных документах, составленных в соответствии с договорами оказания услуг по передаче электрической энергии, и в случае покупки электрической энергии для компенсации потерь у гарантирующего поставщика (энергосбытовой организации) представляет ему (ей) рассчитанные на основании указанных документов данные о величине потерь электрической энергии.
В силу п. 50 Постановления Правительства РФ "Об утверждении Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг" от 27.12.2004 г. N 861, размер фактических потерь электрической энергии в электрических сетях определяется как разница между объемом электрической энергии, поставленной в электрическую сеть из других сетей или от производителей электрической энергии, и объемом электрической энергии, потребленной энергопринимающими устройствами, присоединенными к этой сети, а также переданной в другие сетевые организации.
В проверяемом периоде ОАО "Красноярскэнерго" определяла фактические потери электрической энергии в своих сетях в соответствии с условиями договоров, заключенных с ОАО "Красноярскэнергосбыт" (договор N 119-06/18-824 на оказание услуг по передаче электроэнергии; договор N 29 на оказание услуг по передаче электроэнергии), как разность между объемом электроэнергии, поставленной в электрическую сеть региональной сетевой компании (ОАО "Красноярскэнерго") и объемом электроэнергии, фактически полученной потребителями.
Поскольку нагрузочные потери в сетях ЕНЭС возникают за пределами сетей ОАО "Красноярскэнерго", то они не входят в состав потерь, возникающих в сетях региональной сетевой компании и, соответственно, ОАО "Красноярскэнерго" у ОАО "Красноярскэнергосбыт" не выкупаются, а также не вычитаются из стоимости выкупаемых потерь.
В подтверждение объема фактических потерь, возникших в сетях ОАО "Красноярскэнерго" в проверяемом периоде, заявителем в ходе выездной налоговой проверки были представлены помесячные фактические балансы электрической энергии по сети ОАО "Красноярскэнерго", подписанные ОАО "Красноярскэнерго" и ОАО "Красноярскэнергосбыт".
Указанный в них объем фактических потерь за вычетом нагрузочных потерь в сетях региональной сетевой компании, отнесенных на отпуск из сетей ОАО "Красноярскэнерго" для ОАО "Красноярскэнергосбыт", учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию, был фактически приобретен и оплачен заявителем в проверяемом период.
На указанные выше обстоятельства ссылается и сам налоговый орган в своем решении от 22.09.2008 г. N 03-1-23/166.
Следовательно, у Общества имелись все основания для включения произведенных затрат на приобретение электроэнергии в объеме фактических потерь за вычетом нагрузочных потерь в сетях РСК, отнесенных на отпуск из сетей ОАО "Красноярскэнерго" для ОАО "Красноярскэнергосбыт", учтенных в равновесных ценах на электроэнергию в расходы при исчислении налога на прибыль.
Кассационная инстанция с таким выводом согласна.
При рассмотрении дела налоговый орган не указал и не представил ни одного первичного документа, подтверждающего факт того, что ОАО "Красноярскэнерго" в проверяемом периоде оплачивало нагрузочные потери в сетях ЕНЭС.
При таких обстоятельствах, доначисление и предложение уплатить налог на прибыль за 2006 г. в сумме 10.300.227 рублей и за 2007 г. в сумме 20.789.444 рублей (всего 31.089.671 рублей), а также соответствующие пени по эпизоду, описанному в п. 1.1. решения от 22.09.2008 N 03-1-23/166 (стр. 2-19) является необоснованным.
Пункт 1.4, 1.7 решения ИФНС от 22.09.2008 г. N 03-1-23/166. Не приняты затраты уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в части расходов на такси, а также вычеты по налогу на добавленную стоимость. Суды обоснованно не согласились с мнением инспекции, исходя из следующего.
Согласно условиям п. 1.1. договоров на обслуживание N 44-765 от 01.12.2005 г. N 44-35 от 05.02.2007 г. между ОАО "Красноярскэнерго" (Заказчик) и ЗАО "Энергорегламент" (Исполнитель), последний обеспечивает обслуживание Заказчика по прилагаемому к настоящему договору перечню услуг и тарифов в следующих сферах - транспортной, гостиничной, обеспечение авиабилетами, посреднической.
В соответствии с п. 3.4. договоров, Исполнитель ежемесячно представляет заказчику счет-фактуру за выполненные услуги, а также, по его требованию, копии платежных и иных документов и сообщает остаток суммы на его абонентском счете.
Также ежемесячно на сумму оказанных Исполнителем услуг им оформлялся акт оказанных услуг, с указанием расшифровок поездок, их направления и Ф.И.О. должностного лица Красноярскэнерго, заказавшего поездку.
Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с п.п. 12 п. 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы организации на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
В статье 168 ТК РФ сказано, что при направлении в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Следовательно, если работник воспользовался услугами такси с ведома работодателя, данные затраты являются законными и подлежащими возмещению работнику работодателем.
При этом п. 10 Инструкции о служебных командировках в пределах СССР от 07.04.1988 г. N 62 (действовала в проверяемом периоде) не содержит ограничений на проезд к месту командировки и обратно на такси.
Таким образом, действующее законодательство (в том числе и налоговое) не конкретизирует каким именно транспортом командированный сотрудник вправе добираться к месту командировки и обратно, в связи с чем, расходы на проезд работника на такси при направлении (равно как и при нахождении в служебной командировке) могут быть включены в состав прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Пленум ВАС РФ в Постановлении "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.2006 г. N 53 указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.
Учитывая, что налоговое законодательство не содержит понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности и эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (п. 1 статьи 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (Определение Конституционного суда РФ от 04.06.2007 г. N 320-О-П).
Аналогичная позиция была высказана Конституционным судом РФ и в Определении от 04.06.2007 г. N 366-О-П, согласно которой расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат. Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
При изложенных выше доводах, любые затраты, произведенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, признаются его расходами по правилам абзаца 4 п. 1 статьи 252 НК РФ.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса
