Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 июля 2010 г. N КА-А40/7788-10-2 по делу N А40-105384/09-115-637 Признавая частично недействительным решение о привлечении общества к налоговой ответственности, суд исходил из того, что налоговое законодательство не содержит запрета на предъявление налогоплательщиком к вычету НДС за пределами налогового периода, в котором возникло такое право; отказ в удовлетворении части требований мотивирован тем, что часть вычетов по НДС заявлена обществом за пределами установленного трехлетнего срока

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 28 июля 2010 г. N КА-А40/7788-10-2 по делу N А40-105384/09-115-637

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Дудкиной О.В.

судей Антоновой М.К., Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от заявителя ОАО: Шаповалов А.С. по дов. N ДОВ/С/8/678/10/ЮР от 24.12.2009 г.

от ответчика МИФНС: Овчар О.В. по дов. N 32 от 05.02.10; Желыбинцева М.М. по дов. N 67 от 05.12.10,

рассмотрев 21 июля 2010 г. в судебном заседании кассационные жалобы ОАО "АНК "Башнефть" и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение от 20.11.2009 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Шевелевой Л.А., на постановление от 15.04.2010 Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Сафроновой М.С., Румянцевым П.В., Яковлевой Л.Г., по заявлению ОАО "АНК "Башнефть" о признании недействительным решения к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, установил:

Открытое акционерное общество "Акционерная нефтяная компания "Башнефть" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным ее решения N 52-17-14/751р-422 от 26.03.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам камеральной налоговой проверки представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 г.

Решением Арбитражного суда г. Москвы требования заявителя удовлетворены со ссылкой на п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) по мотиву нарушения налоговым органом п. 2 ст. 101 Кодекса.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2010 г. решение суда изменено. Судебный акт отменен и обществу отказано в требовании о признании недействительным оспариваемого решения в части применения налоговых вычетов по НДС в суммах 44.688.421,79 руб., 570.186 руб., 284.026 руб. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

На принятые по делу судебные акты сторонами поданы кассационные жалобы

Заявитель, ссылаясь в кассационной жалобе на нарушение инспекцией п. 2 ст. 101 НК РФ, на неправильное применение судом п. 5 ст. 172 Кодекса и неприменение п. 8 ст. 258 НК РФ, просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части отмены решения суда и отказа обществу в требовании.

Инспекция просит об отмене двух судебных актов в части удовлетворенных требований общества, считая, что налогоплательщик в ходе проверки документально не подтвердил право на налоговые вычеты по НДС 6.657.126,11 руб. и 873.766 руб.

Представители сторон представили письменные отзывы на кассационную жалобу другой стороны и не возражали против приобщения отзывов к материалам дела. Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить письменные отзывы к материалам дела.

В судебном заседании представители ОАО "АНК "Башнефть" и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 поддержали доводы своих кассационных жалоб и возражали против удовлетворения жалобы другой стороны.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалоб и отзывов, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены постановления Девятого арбитражного апелляционного суда в связи со следующим.

По жалобе общества.

1. В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Судом апелляционной инстанции установлено, что рассмотрение материалов налоговой проверки фактически состоялось 20.03.2009 г. с участием общества, о чем составлен протокол от 20.03.2009 г. (т. 1 л.д. 131-132), в котором отражено, что материалы проверки рассматривались с учетом письменных возражений налогоплательщика от 10.03.2009 и 11.03.2009, и доводов его представителя по акту камеральной проверки. В протоколе имеются подписи должностных лиц инспекции и представителя общества, участвовавшего в рассмотрении материалов проверки и возражений. При этом апелляционный суд указал, что материалы проверки и возражения общества рассматривал заместитель руководителя налогового органа Бурлевич Д.И., поскольку заместитель начальника инспекции Васина С.С., координирующая работу отделов камеральных проверок, в тот момент находилась в отпуске. Поскольку заместитель начальника инспекции Бурлевич Д.И. в день подписания оспариваемого решения (26.03.2009) отсутствовал, оно было подписано заместителем руководителя налогового органа Васиной С.С. в соответствии с предоставленными ей полномочиями на основании Приказа от 17.11.2008 N 142с "О распределении обязанностей" (т. 6 л.д. 56-57).

Суд апелляционной инстанции, учитывая, что налоговый орган не выносил решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и не выставлял налогоплательщику 20.03.2009 и позднее требование о предоставлении дополнительных документов, принимая во внимание, что в вынесенном решении инспекции не изложены обстоятельства, отличные от приведенных в акте, а свидетельства о регистрации права, представленные обществом по своей инициативе после рассмотрения материалов проверки, не требовались налоговому органу для принятия решения, а также то, что в день рассмотрения возражений представителю общества было вручено уведомление от 20.03.2009 о дне вручения налогоплательщику решения по камеральной налоговой проверке, счел обоснованными доводы инспекции о том, что рассмотрение материалов проверки и возражений общества было завершено 20.03.2009 и инспекция не имела намерения дожидаться представления обществом дополнительных документов.

Исходя из конкретных обстоятельств рассматриваемого дела апелляционный суд пришел к выводу, что налоговым органом, не допущено нарушений существенных и иных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию инспекцией незаконного решения, в связи с чем оснований для применения п. 14 ст. 101 НК РФ и отмены решения налогового органа не имеется.

Из содержания протокола рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки от 20.03.2009, на который ссылается общество, с очевидностью не следует, что при рассмотрении материалов проверки непосредственно инспекцией были истребованы дополнительные документы (свидетельства о государственной регистрации права на объекты недвижимости).

Напротив, исходя из правовой позиции общества по вопросу, касающемуся применения налоговых вычетов по п. 5 ст. 172 НК РФ, представление указанных документов было в интересах именно заявителя, связывающего возникновение права на вычет с моментом государственной регистрации права на объект.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о неправильном применении судом апелляционной инстанции норм права и не опровергают выводы суда, а направлены на их переоценку, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

2. Общество в кассационной жалобе также ссылается на то, что инспекция неправомерно отказала в вычете НДС в размере 44.688.421,79 руб., предъявленного организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства.

По данному эпизоду спор между сторонами идет о моменте возникновения у заявителя права на применение налоговых вычетов по НДС по объекту капитального строительства (п. 5 ст. 172 НК РФ).

Как указано выше, общество, ссылаясь на п. 8 ст. 258 и п. 2 ст. 172 НК РФ, считает, что право на вычет связано с государственной регистрации права. Документы на регистрацию прав на объекты поданы обществом в 3 квартале 2008 г.

Инспекция, и с ней согласился суд апелляционной инстанции, полагает, что на основании положений п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172, п. 2 ст. 259 Кодекса (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 22.07.2005 N 118-ФЗ), право налогоплательщика на предъявление к вычету сумм НДС возникает после ввода основного средства в эксплуатацию.

Судом установлено и обществом не оспаривается, что спорные объекты, по которым отказано в вычете, введены в эксплуатацию в период 2002 г. - май 2005 г.

Между тем, вычеты по НДС по данным объектам заявлены обществом в налоговой декларации за 3 квартал 2008 г., представленной в инспекцию 27.10.2008, то есть за пределами трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ, с момента ввода объектов в эксплуатацию.

Суд кассационной инстанции считает, что судом апелляционной инстанции правильно применены нормы Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в период ввода объектов в эксплуатацию) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Положениями п. 5 ст. 172 Кодекса установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса.

Исходя из пункта 2 статьи 259 Кодекса, начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию.

Пункт 8 статьи 258 Кодекса, на который ссылается общество, не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает право на начисление амортизации.

Данная правовая позиция содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 сентября 2007 г. N 829/07.

При таких обстоятельствах выводы апелляционного суда по обсуждаемой позиции соответствуют налоговому законодательству и сложившейся судебно-арбитражной практике (постановление ВАС РФ от 25.09.2007 г. N 829/07, постановления ФАС МО от 30.06.2010 N КА-А40/6507-10, от 07.04.2010 N КА-А40/2891-10, от 18.11.2009 N КА-А40/12354-09-2, от 06.04.2009 N КА-А40/2403-09, от 16.03.2009 г. N КА-А40/1402-09, от 12.03.2009 N КА-А40/1402-09, от 30.09.2008 N КА-А40/9024-08, от 28.05.2008 г. N КА-А40/13182-07-2 и др.).

С учетом вышеизложенного иные доводы жалобы, в том числе со ссылкой на Федеральный закон N 119-ФЗ, с принятием которого, по мнению заявителя, предъявление налоговых вычетов стало допустимо без госрегистрации права, в связи с чем общество получило право на вычет по НДС с 01.01.2006 г., а потому срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ им не пропущен, основаны на ошибочном толковании заявителем норм налогового законодательства и не могут являться поводом для отмены судебных актов.

Более того, судом установлено, следует из материалов дела (двусторонний акт сверки - т. 6 л.д. 121-122) и подтверждено представителем общества в судебном заседании, что из спорной по рассматриваемому эпизоду суммы НДС в размере 44.688.421,79 руб., заявителю уже были подтверждены вычеты в сумме 40.758.758,66 руб., заявленные по тем же объектам в налоговой декларации за январь 2006 г.

Таким образом, в любом случае, у общества отсутствовало право повторно заявлять к вычету в уточненной декларации за 3 квартал 2008 г. те же суммы НДС, которые ему уже были подтверждены в предыдущем налоговом периоде.

Кроме того, в налоговой декларации за январь 2006 г. по ряду объектов были заявлены вычеты НДС в сумме 6.527.001,66 руб., в которых обществу было налоговым органом правомерно отказано (за пропуском срока - ввод в эксплуатацию в 2002 г.), что заявителем не оспаривается.

Между тем, в налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. также повторно заявлены вычеты по НДС по тем же объектам и на ту же сумму.

При этом сам заявитель в кассационной жалобе (абз 3 снизу на стр. 5 жалобы) подтверждает, что указанные им в декларации за 3 кв. 2008 г. суммы к вычету не соответствуют его действительному праву.

Довод общества о том, что им правомерно в рассматриваемой декларации в установленный трехлетний срок заявлены вычеты в сумме 5.503.741 руб., также не является основанием для отмены судебных актов

Апелляционным судом по рассматриваемому эпизоду отказано в удовлетворении требований общества на сумму 44.688.421,79 руб., из которых, согласно акту двусторонней сверки сумм НДС, заявленных в уточненных декларациях за 3 квартал 2008 г. и январь 2006 г., было подтверждены за январь 2006 г. вычеты в размере 38.161.420,58 руб. и отказано в вычетах на сумму 6.527.001.66 руб., что в общей сумме также составляет 44.688.422 руб.

Таким образом, в отношении иных сумм НДС суд по мотиву пропуска трехлетнего срока заявителю в требовании не отказывал.

3. Отказывая обществу в удовлетворении требования в части вычетов по НДС в сумме 570.186 руб., заявленных в декларации за 3 кв. 2008 г., представленной в инспекцию 27.10.2008, суд исходил из пропуска заявителем установленного п. 2 ст. 173 НК РФ срока для предъявления налоговых вычетов, поскольку счета-фактуры на указанную сумму датированы 2002-2004 г.г., оплата по ним произведена с 2002 г. по январь 2005 г.

Выводы суда в этой части соответствуют фактическим обстоятельствам дела, налоговому законодательству и обществом в кассационной жалобе и его представителем в судебном заседании по существу не оспаривались.

4. Также не оспаривается заявителем и отказ в удовлетворении требования относительно вычетов по НДС в сумме 284.026 руб., заявленных в связи с оказанием ему ОАО "АК "Транснефть" услуг по обеспечению организации и координации деятельности по транспортировке нефти по территории стран СНГ и Балтии, которые облагаются НДС по ставке 0 процентов.

Таким образом, налогоплательщик не оспаривает, что у него отсутствовали правовые основания для включения в налоговую декларацию за 3 квартал 2008 г. указанных сумм.

С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции также отмечает, что исходя и из установленных судом апелляционной инстанции конкретных обстоятельств дела в отношении сумм, по которым отказ инспекции в применении вычетов по НДС признан судом правомерным в связи с:

- повторным применением вычетов (44.688.422 руб.);

- предъявлением вычетов с пропуском установленного п. 2 ст. 173 Кодекса срока (570.186 руб.);

- необоснованным применением вычетов по ставке 18% в отношении услуг, для которых законодателем установлено применение налоговой ставки 0% (284.026 руб.),

представление обществом после рассмотрения материалов проверки и его возражений, но до принятия налоговым органом решения, дополнительных документов (свидетельств о государственной регистрации права на объект) не являлось поводом для повторного рассмотрения материалов проверки и не свидетельствует о том, что повторное рассмотрение имело место.

В остальной части решение инспекции признано апелляционным судом недействительным.

По кассационной жалобе инспекции.

1. Инспекция отказала обществу в применении вычетов по НДС в сумме 6.657.126,11 руб. по объектам завершенного капитального строительства по тем основаниям, что вычеты должны быть заявлены в тех налоговых периодах, когда объекты введены в эксплуатацию, то есть в 2006-2007 годах.

Суд признал необоснованным отказ инспекции и указал, что Кодекс не содержит запрета на предъявление налогоплательщиком к вычету НДС за пределами налогового периода, в котором возникло такое право. При этом действует временное ограничение предъявления НДС к вычету: налогоплательщик обладает правом на вычет в течение 3 лет с момента выполнения условий, предусмотренных ст.ст. 171, 172 НК РФ (п. 2 ст. 173 НК РФ).

Вывод суда основан на правильном применении норм права, оснований для отмены обжалуемого судебного акта в этой части не имеется.

2. Инспекция, отказывая обществу в применении вычетов по НДС в сумме 863.857,31 руб., исходила из того, что представленные обществом инвентарные карточки учета основных средств (формы ОС-6, ОС-6б) не подтверждают ввод объекта в эксплуатацию, поскольку применяются для учета наличия основных средств и их движения внутри организации.

Признавая недействительным решение инспекции в этой части, суд апелляционной инстанции установил, что в соответствии с постановлением Госкомстата Российской Федерации от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств", формы NN ОС-1, ОС-1а, ОС-1б, ОС-6, ОС-6а, ОС-6б, исходя из их назначения и содержания, являются первичными документами и также подтверждают ввод в эксплуатацию объектов, завершенных капитальным строительством.

Суд правильно применил статьи 171, 172 НК РФ и обоснованно указал, что право на получение вычета по НДС не связано с наличием или отсутствием акта приемки по форме КС-14.

Иная оценка подателем жалобы установленных судом фактических обстоятельств дела и толкование закона не означает судебной ошибки и не является основанием для отмены судебных актов.

3. Также инспекция в оспариваемом решении привлекла общество к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3.538.235 руб.

Признавая в этой части решение налогового органа незаконным, суд апелляционной инстанции исходил из того, что согласно имеющимся в материалах дела актам сверки, составленным как на момент подачи налоговой декларации, так и на момент принятия оспариваемого решения по результатам ее камеральной проверки (акты сверок N 450 по состоянию на 01.10.2008, N 587 по состоянию на 01.01.2009, N 9-40 от 01.04.2009 по состоянию на 26.03.09), заявитель имел систематическую переплату по НДС, перекрывающую сумму доначисленного налога, в связи с чем у инспекции отсутствовали правовые основания для привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ (пункт 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Нормы материального права судом апелляционной инстанции применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2010 года по делу N А40-105384/09-115-637 оставить без изменения, кассационные жалобы ОАО "АНК "Башнефть" и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - без удовлетворения.

Председательствующий

О.В. Дудкина

Судьи

М.К. Антонова

О.А. Шишова