Письмо УФНС России по г. Москве от 15 июня 2010 г. N 16-15/062761@ О порядке учета в целях налогообложения прибыли доходов и расходов государственного унитарного предприятия (ГУП), выполняющего в рамках госконтракта работы для государственных нужд, являясь при этом подрядчиком и пользователем результатами этих работ

Письмо УФНС России по г. Москве от 15 июня 2010 г. N 16-15/062761@

Вопрос: Государственное унитарное предприятие (ГУП) в рамках государственного контракта выполняет работы для государственных нужд (снятие, установка и окраска надмогильных сооружений на мемориальном участке братских захоронений Перовского кладбища). При этом ГУП является исполнителем работ (подрядчиком и пользователем результатами этих работ). Каков порядок учета в целях налогообложения прибыли доходов и расходов от указанных операций?

Ответ: Согласно пункту 1 статьи 113 ГК РФ и статье 2 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на имущество, закрепленное за ней собственником. В форме унитарных предприятий могут быть созданы только государственные и муниципальные предприятия. Имущество унитарного предприятия принадлежит на праве собственности Российской Федерации, субъекту Российской Федерации или муниципальному образованию.

В соответствии со статьей 11 Закона N 161-ФЗ имущество унитарного предприятия формируется за счет:

- имущества, закрепленного за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления собственником этого имущества;

- доходов унитарного предприятия от его деятельности;

- иных не противоречащих законодательству источников.

Право на имущество, закрепляемое за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления собственником этого имущества, возникает с момента передачи такого имущества унитарному предприятию.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Причем прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с главой 25 НК РФ.

К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (ст. 248 НК РФ).

В статье 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, и выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

Реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (ст. 39 НК РФ).

В статье 251 НК РФ установлен перечень доходов, не учитываемых при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль. Данный перечень является закрытым, и в него не включены доходы, полученные по государственным контрактам, по которым ГУП выступает в качестве исполнителя (подрядчика).

Таким образом, полученные ГУП, выступающего в качестве исполнителя (подрядчика), средства за выполнение работ (независимо от источника поступления средств в оплату этих работ) не признаются целевым финансированием в рамках главы 25 НК РФ. Следовательно, они подлежат включению в налоговую базу для целей налогообложения прибыли в качестве доходов от реализации в зависимости от выбранного организацией метода признания доходов и расходов.

Из представленных материалов следует, что ГУП одновременно является пользователем результатов работ. То есть выполняемые по госконтракту работы проведены на объекте, который находится у ГУП на праве хозяйственного ведения (либо оперативного управления).

Под основными средствами в целях налогообложения прибыли понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20000 руб. (ст. 257 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено в главе 21 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20000 руб.

Таким образом, для признания имущества амортизируемым в рамках главы 25 НК РФ необходимо, чтобы оно обладало всеми указанными признаками.

К амортизируемому имуществу унитарных предприятий для целей налогообложения прибыли относится имущество, закрепленное за предприятием на праве оперативного управления или хозяйственного ведения (ст. 256 НК РФ).

В пункте 2 статьи 257 НК РФ установлено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Следовательно, если объект (участок братских захоронений Перовского кладбища), на котором произведены работы в рамках госконтракта, получен унитарным предприятием от собственника имущества в хозяйственное ведение (оперативное управление) и используется в деятельности, направленной на получение доходов, то работы по снятию, установке и окраске надмогильных сооружений будут увеличивать первоначальную стоимость этого объекта и списываться на расходы для целей налогообложения прибыли посредством начисления амортизации.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

А.Н. Чугунова