Вопрос: В 2006 г. заключен договор пожизненной ренты и право собственности на квартиру перешло плательщику ренты. В 2010 г. получатель ренты умер и на основании свидетельства о смерти обременение снято и выдано новое свидетельство. В настоящее время собственник квартиры (гражданин РФ) намерен ее продать. Каков порядок определения периода владения квартирой в целях предоставления имущественного налогового вычета при заключении договора ренты с пожизненным содержанием? Обязан ли налогоплательщик уплатить НДФЛ с доходов от продажи данной квартиры? ("Московский налоговый курьер", N 21-22, ноябрь 2010 г.)

В 2006 году заключен договор пожизненной ренты и право собственности на квартиру перешло плательщику ренты. В 2010 году получатель ренты умер и на основании свидетельства о смерти обременение снято и выдано новое свидетельство. В настоящее время собственник квартиры (гражданин России) намерен ее продать. Каков порядок определения периода владения квартирой в целях предоставления имущественного налогового вычета при заключении договора ренты с пожизненным содержанием? Обязан ли налогоплательщик уплатить НДФЛ с доходов от продажи данной квартиры?

В соответствии с положениями статей 208 и 209, а также пункта 1 статьи 224 НК РФ доход, полученный налоговыми резидентами РФ от продажи недвижимого имущества (в том числе квартиры), является объектом налогообложения по НДФЛ по ставке 13%.

Согласно пункту 17.1 статьи 217 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19.07.2009 N 202-ФЗ, действующей в отношении правоотношений, возникших с 1 января 2009 года) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, за соответствующий налоговый период от продажи, в частности, квартиры, находившейся в собственности налогоплательщика три года и более.

В статье 210 НК РФ предусмотрено, что для доходов, в отношении которых пунктом 1 статьи 224 НК РФ установлена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, которые предусмотрены, в частности, статьей 220 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19.07.2009 N 202-ФЗ, действующей в отношении правоотношений, возникших с 1 января 2009 года) при определении размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налогоплательщики имеют право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных налогоплательщиками в налоговом периоде от продажи, в частности, квартиры, находившейся в собственности налогоплательщиков менее трех лет, но не превышающих в целом 1 млн. руб.

Вместо использования права на получение данного вычета налогоплательщики вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

Статьями 228 и 229 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19.07.2009 N 202-ФЗ, действующей в отношении правоотношений, возникших с 1 января 2009 года) предусмотрено, что налогоплательщики, получившие доход от продажи имущества (включая квартиру), принадлежащего им на праве собственности, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, исходя из суммы полученного дохода. Физические лица представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля и уплачивают налог не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (то есть в котором был получен доход от продажи указанного имущества).

Таким образом, при продаже квартиры, находящейся в собственности владельца:

- три года и более - доход, полученный владельцем от продажи квартиры, не будет подлежать налогообложению НДФЛ (кроме того, в связи с получением такого дохода у данного физического лица не возникнет обязанности по представлению в налоговый орган по месту жительства налоговой декларации по НДФЛ);

- менее трех лет - в связи с получением дохода от продажи квартиры у владельца возникает обязанность в установленном порядке по представлению в налоговый орган по месту жительства налоговой декларации по НДФЛ и уплате налога в сумме, исчисленной в соответствии с такой декларацией. При этом он имеет право либо получить имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, либо уменьшить сумму полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с его получением.

При определении периода владения квартирой в целях предоставления имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ, в случаях, когда заключался договор ренты с пожизненным содержанием, следует исходить из следующего.

В соответствии со статьей 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения.

Согласно пункту 3 статьи 433 Гражданского кодекса РФ моментом заключения договора, подлежащего государственной регистрации, является момент его регистрации.

В соответствии со статьей 583 ГК РФ по договору ренты одна сторона (получатель ренты) передает другой стороне (плательщику ренты) в собственность имущество, а плательщик ренты обязуется в обмен на полученное имущество периодически выплачивать получателю ренту в виде определенной денежной суммы либо предоставления средств на его содержание в иной форме.

В силу статьи 584 ГК РФ договор ренты подлежит нотариальному удостоверению, а договор, предусматривающий отчуждение недвижимого имущества под выплату ренты, подлежит также государственной регистрации.

Следовательно, исходя из необходимости государственной регистрации договора ренты в случае отчуждения недвижимого имущества под выплату ренты, права и обязанности по такому договору возникнут у сторон с момента государственной регистрации.

В случае соблюдения положений статьи 584 Гражданского кодекса РФ об обязательности государственной регистрации договора ренты право собственности на недвижимое имущество переходит к плательщику ренты (новому владельцу). При этом в случае смерти получателя ренты и выдачи плательщику ренты нового свидетельства о государственной регистрации права на квартиру (в связи со снятием обременения на квартиру пожизненной рентой) период его владения квартирой исчисляется с учетом ранее полученного свидетельства (с обременением пожизненной рентой).

Материалы подготовлены на основании официального письма УФНС России по г. Москве исх. N 20-14/4/094794@ от 8 сентября 2010 г.