Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 22 апреля 2008 г. N КА-А40/3019-08 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль суду необходимо проверить, правомерно ли налогоплательщик исключил из налоговой базы при исчислении убытка, подлежащего переносу на следующий налоговый период, доходы в виде процентов по государственным ценным бумагам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 22 апреля 2008 г. N КА-А40/3019-08
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 22 января 2009 г. N КА-А40/13134-08-П

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2008 г.

Государственная корпорация "Агентство по страхованию вкладов" (далее - Корпорация) представила Межрайонной Инспекции ФНС России N 50 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2006 год, в которой уменьшила налоговую базу на сумму убытка в размере 90 071 691 руб., полученного в 2005 году от операций, прибыль по которым облагается по налоговой ставке 24%.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации Инспекцией составлен акт от 28 мая 2007 года N 228 и принято решение от 31.07.2007 N 289 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Корпорация привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ), в виде штрафа в размере 4 887 226 за неполную уплату налога на прибыль; Корпорации начислены пени по налогу на прибыль по состоянию на 30.07.2007 г. в сумме 2 471 898 руб., предложено уплатить недоимку в размере 32 787 623 руб.

Корпорация обратилась в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании указанного решения N 289 от 31.07.2007 недействительным.

Решением суда от 29 октября 2007 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 января 2008 года, заявление удовлетворено.

Судебные инстанции сочли, что положения пункта 2 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно, означают, что налогоплательщик, получивший убыток в 2005 году от операций, облагаемых по налоговой ставке 24%, вправе в соответствии со статьей 283 Кодекса уменьшить на сумму этого убытка прибыль последующего налогового периода, не учитывая при этом прибыль, полученную в том же 2005 году в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, облагаемую по налоговой ставке 15%.

При этом судебные инстанции исходили также из того, что содержащаяся в пункте 9.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.02.2006 N 24н, формула расчета убытков противоречит пункту 3 статьи 248, подпункту 2 пункта 8 статьи 274 Кодекса, приводя к повторному (двойному) учету доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам и, следовательно, влечет двойную уплату налога на прибыль, что недопустимо.

Не соглашаясь с выводом судов, Инспекция в кассационной жалобе ставит вопрос об отмене судебных актов и отклонении требований Корпорации, ссылаясь на неправильное толкование и применение вышеуказанных положений Кодекса.

По мнению Инспекции, суды ошибочно не приняли во внимание, что в перечне доходов, не участвующих в формировании доходной части налоговой базы по налогу на прибыль, приведенном в статье 251 Кодекса, доходы от операций с государственными и муниципальными ценными бумагами, исключенные Корпорацией из налоговой базы при исчислении убытков, подлежащих переносу на следующий налоговый период, не указаны.

Кроме того, Инспекция полагает, что суды пришли к неправильному выводу, что доходы, входящие в налоговые базы, облагаемые по ставкам, отличным от ставки 24%, не учитываются при формировании убытка, подлежащего переносу на будущее, поскольку из буквального содержания пунктов 2 и 8 статьи 274 Кодекса следует, что при исчислении суммы убытка, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде, при получении им части доходов, облагаемых по ставке 24%, подлежит применению общий порядок учета убытка, предусмотренный пунктом 8 статьи 274 Кодекса.

Инспекция считает несостоятельным вывод судов о несоответствии п. 9.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций положениям пункта 8 статьи 274 и пункта 3 статьи 248 Кодекса, поскольку в случае получения налогоплательщиком в налоговом периоде убытка налоговая база по налогу на прибыль в силу пункта 8 статьи 274 Кодекса равна нулю, и двойного учета доходов, облагаемых по ставке, отличной от ставки 24%, в её составе не происходит.

Инспекция отмечает, что положения, указанные в Порядке заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.02.2006 N 24н, аналогичны содержащимся в абзаце 2 раздела 6 Инструкции, утв. Приказом МНС России от 11.11.2003 г. N БГ-3-02/614 "Порядок заполнения Приложения N 4 к листу 02 "Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу" (действовала в 2005-2006 гг.), который предусматривал, что показатель строки 060 Листа 2 "Доходы, исключаемые из прибыли, отраженной по строке 050", из суммы убытка, переносимого на последующий период, не исключается.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду Приказ МНС России от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585 "Об утверждении Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций"

В отзыве на жалобу Корпорация возражает против доводов Инспекции, считая судебные акты законными и обоснованными.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, поддержавших их позиции, считает судебные акты подлежащими отмене на основании п. 3 ч. 1 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ).

Судом при рассмотрении дела установлено, что в 2005 году Корпорация получала доходы по государственным ценным бумагам, облагаемые в соответствии с п. 4 ст. 284 НК РФ по налоговой ставке 15%. Доход в виде процентов составил в 2005 году 890 866 118 руб.

В то же время, убыток по операциям, облагаемым по налоговой ставке 24%, составил 159 959 821 руб.

Часть убытка (90 071 691 руб.) перенесена Корпорацией в декларацию по налогу на прибыль за 2006 год.

Суды пришли к выводу, что убыток отражен в декларации правильно.

Однако судами недостаточно проверены доводы Инспекции о том, что Корпорация, в нарушение ст.ст. 283, п. 8 ст. 274 НК РФ, а также абзаца 8 раздела 6 Инструкции, утв. Приказом МНС России от 11.11.2003 г. N БГ-3-02/614 "Порядок заполнения Приложения N 4 к Листу 02 "Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу", при исчислении налога в декларации за 2006 год занизила налоговую базу по налогу на прибыль в результате неправильного исчисления убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду Приказ МНС России от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585 "Об утверждении Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций"

Суды не учли, что, в соответствии с указанной Инструкцией, при определении показателя, указываемого в строке 110 декларации по налогу на прибыль "остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода" расчет суммы полученного в предыдущем налоговом периоде убытка осуществляется с учетом показателя, указанного в строке 050 Листа 02 "Итого прибыль (убыток)", в связи с чем показатель строки 060 Листа 2 "Доходы, исключаемые из прибыли, отраженной по строке 050" из суммы убытка, переносимого на последующий период, не исключается; размер убытка, подлежащего переносу на будущее, определяется по следующей формуле: показатель строки 010 - показатель строки 100 + показатель строки 050 листа 02 - показатели строк  20 листа 05, 120 листа 06, 230 листа 07, 110 листа 08, 590 листа 09.

Судами не учтены доводы Инспекции о том, что перечень доходов, не участвующих в формировании доходной части налоговой базы по налогу на прибыль, предусмотрен ст. 251 НК РФ; при этом доходы в виде процентов по государственным ценным бумагам в данной статье не приведены, тогда как доходы в виде соответствующих процентов подлежат учету в налоговой базе в соответствии со ст. 250 НК РФ.

В этой связи суду надлежит проверить, правомерно ли с учетом названных норм и правил Корпорацией исключены из налоговой базы при исчислении убытка, подлежащего переносу на следующий налоговый период, доходы в виде процентов по государственным ценным бумагам.

Учитывая, что по делу недостаточно полно исследованы все обстоятельства, судебные акты подлежат отмене.

При новом рассмотрении суду надлежит учесть изложенное и разрешить спор в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 29 октября 2007 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 января 2008 года по делу N А40-41918/07-20-237 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.