Характер отношений с взаимозависимой фирмой - не повод для неправомерного доначисления налогов (А. Анищенко, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 10, октябрь 2010 г.)

Характер отношений с взаимозависимой фирмой - не повод для неправомерного доначисления налогов

Комментарий к постановлению Президиума ВАС России от 06.07.10 N 17152/09 "О признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления НДС и налога на прибыль в связи с переквалификацией отношений между налогоплательщиком и созданной им фирмой, применяющей упрощённую систему налогообложения".

Использование схем с дружественными компаниями для снижения налоговой нагрузки ни для кого не новость. И налоговые инспекторы об этих схемах хорошо знают. Но бывает так, что, установив использование той или иной схемы и доначисляя налоги, проверяющие забывают, что у каждой медали есть две стороны.

В комментируемом постановлении от 06.07.10 N 17152/09 Президиуму ВАС России пришлось указать налоговикам на то, что при переквалификации гражданско-правовых сделок они неправомерно доначислили налогоплательщику НДС и налог на прибыль. В частности, при расчёте последнего не были учтены расходы, на сумму которых налогоплательщик мог уменьшить свои доходы. Объяснить такое "упущение" можно либо некомпетентностью проверяющих, либо их стремлением использовать чисто фискальные критерии для результативности своей работы.

Попались...

Первоначально дело обстояло следующим образом.

Общество решило сэкономить на налогах с помощью стандартной схемы с использованием двух взаимозависимых фирм, переведённых на "упрощёнку".

В эти фирмы была переведена часть персонала, что позволило хорошо сэкономить на ЕСН. С помощью договоров этот же персонал был взят обратно для оказания производственных и управленческих услуг. Кроме того, было заключено два договора. По условиям первого взаимозависимые фирмы предоставляли обществу молочное сырьё для давальческой переработки. А по условиям второго (агентского договора) общество само реализовывало полученную из давальческого сырья продукцию за агентское вознаграждение.

Использованная схема - яркий образец того, как это делать не надо.

Работники были переведены из общества во взаимозависимые фирмы совершенно формально: ни должностные обязанности, ни условия труда, ни заработная плата, ни даже фактическое место работы у них не изменились.

Директором и общества, и взаимозависимых фирм было одно и то же лицо! У них были общие бухгалтерия и отдел кадров, местонахождение по одному и тому же юридическому адресу.

Интересно, как при таких обстоятельствах общество надеялось пройти налоговую проверку?

Не прошло...

Как нужно было делать?

Директорами у вновь созданных организаций должны были быть новые лица. Юридические адреса новые. Управленческие службы разные.

Вот перевести работников фирм на новые производственные места было бы, весьма вероятно, крайне затруднительно. Это серьёзный минус, но практически и его можно нивелировать: вновь созданные компании могли бы арендовать эти места. И самое главное - услуги персонала и вообще хозяйственную деятельность нужно было бы вести не только с обществом-"создателем", но и с третьими лицами. Тогда налоговикам было бы на порядок труднее доказать, что выделение новых предприятий имело целью исключительно экономию на налогах, а не расширение масштабов бизнеса.

Взаимозависимость сторон в таком случае не становится решающим аргументом в суде. Всё зависит от конкретных нюансов дела. Так, есть решения судов, когда взаимозависимость сторон приводила к победе налоговиков (например, постановление Президиума ВАС России от 30.06.09 N 1229/09 по делу N А81-2855/07). Однако в арбитражной практике много и таких решений судов, в которых этот фактор налоговикам не помогал и дело выигрывали налогоплательщики (например, постановление ФАС Поволжского округа от 24.07.08 по делу N А65-24992/2007-СА2-9. Определением ВАС России от 19.12.08 N 14280/08 было отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС России).

Победители увлеклись...

В результате обнаруженных фактов налоговики доначислили компании ЕСН (с чем трудно было спорить), а также включили в доходы общества суммы выручки от продажи переработанного молочного сырья, якобы поставленного обществу его взаимозависимыми фирмами. Это привело к доначислению НДС и налога на прибыль.

Однако налоговики чрезмерно увлеклись. Переквалифицировав сделки и добавив обществу доход, они почему-то забыли о том, что в этом случае у него возникают и дополнительные расходы, и даже доходы, которые стоит убрать. Налог на прибыль, как напомнили налоговикам судьи, исчисляется с разницы между доходами и расходами.

Налоговая инспекция не учла стоимость сырья, которое, между прочим, взаимозависимые фирмы покупали у третьих лиц. Не был учтён в расходах и начисленный ЕСН, также уменьшающий налогооблагаемую базу. Не убрали из доходов общества агентское вознаграждение, которое оно вообще-то учитывало в своих доходах.

При таких обстоятельствах Президиум ВАС России счёл необходимым отменить оспариваемые налогоплательщиком судебные акты о недействительности решения налоговой инспекции в части доначисления НДС и налога на прибыль как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права. А дело (в отменённой части) направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Пример

ОАО "Молочный завод N 33" учредило ООО "Молоко", которое было переведено на специальный налоговый режим - упрощённую систему налогообложения. В новое общество была формально переведена часть работников завода. Их годовая заработная плата составила 3 000 000 руб.

Завод получил от нового общества молочное сырьё для давальческой переработки на сумму 12 000 000 руб. Он же реализовал полученную из него готовую продукцию по агентскому договору на сумму 23 000 000 руб. Агентское вознаграждение завода составило 690 000 руб.

Налоговая инспекция после проверки признало создание ООО "Молоко" фиктивным, переквалифицировало сделки и увеличило на 23 000 000 руб. сумму выручки завода.

В результате были доначислены следующие налоги:

- НДС в размере 2 090 909 руб. (23 000 000 руб. : 110% х 10%);

- налог на прибыль в сумме 4 181 818 руб. ((23 000 000 руб. - 2 090 909 руб.) х 20%);

- ЕСН в размере 780 000 руб. (3 000 000 руб. х 26%). Однако расчёт недоимки был произведён неправильно.

С суммы посреднического вознаграждения уже был начислен НДС в размере 105 254 руб. (690 000 руб. : 118% х 18%). Следовательно, сумма доначисленного НДС должна составить 1 985 655 руб. (2 090 909 - 105 254).

А сумма доначисленного налога на прибыль (с учётом дополнительных расходов на ЕСН и изменений по НДС, а также включения ранее в доходы сумм вознаграждения, полученного по договору на переработку и агентскому договору) должна быть равна 1 508 869 руб. ((23 000 000 руб. - 2 090 909 руб. - 12 000 000 руб. - 780 000 руб. - 690 000 руб. + 105 254 руб.) х 20%).

А. Анищенко,

аудитор

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 10, октябрь 2010 г.