Налог на имущество организаций (Н.А. Гаврилова, "Налоги и налоговое планирование", N 9, сентябрь 2010 г.)

Налог на имущество организаций

Особенности налогообложения имущества при исполнении концессионных соглашений

До 2009 года в соответствии с п. 16 ст. 3 Федерального закона от 21.07.2005 N 115-ФЗ "О концессионных соглашениях" (далее - Закон N 115-ФЗ) концессионером осуществлялся учет объекта концессионного соглашения на отдельном балансе.

Поскольку объект концессионного соглашения учитывался не на балансе организации, а на отдельном балансе, ведение которого организация-концессионер осуществляла в связи с исполнением обязательств, предусмотренных концессионным соглашением, имущество, учтенное на отдельном балансе концессионера, не являлось до 1 января 2009 года объектом обложения налогом на имущество организаций у концессионера.

Налогоплательщиком в отношении имущества, переданного по концессионному соглашению концессионеру, до 1 января 2009 года признавалась организация (концедент), осуществляющая права собственника и учет на балансе вышеуказанного имущества.

В 2009 году на основании Федерального закона от 30.06.2008 N 108-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О концессионных соглашениях" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 108-ФЗ), объектом налогообложения для российских организаций стало признаваться движимое и недвижимое имущество, полученное по концессионному соглашению, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Данной статьей имущество, переданное концессионеру и (или) созданное им в соответствии с концессионным соглашением, подлежит с 1 января 2009 года налогообложению у концессионера.

Одновременно Законом N 108-ФЗ в п. 16 Закона N 115-ФЗ внесены изменения, которыми установлено, что объект концессионного соглашения и иное передаваемое концедентом концессионеру по концессионному соглашению имущество отражаются на балансе концессионера, обособляются от его имущества. В отношении таких объекта и имущества концессионером ведется самостоятельный учет, осуществляемый им в связи с исполнением обязательств по концессионному соглашению, и производится начисление амортизации. Вышеуказанная норма введена в действие со 2 июля 2008 года.

Поэтому с 1 января 2009 года концессионер обязан уплачивать налог на имущество организаций в отношении учтенного обособленно в бухгалтерском учете имущества (основных средств), переданного ему и (или) созданного им в соответствии с концессионным соглашением вне зависимости от счетов бухгалтерского учета, на которых оно учитывается в бухгалтерском учете концессионера или концедента.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что являющееся объектом концессионного соглашения имущество, признаваемое по правилам ведения бухгалтерского учета основными средствами, должно учитываться концессионером на забалансовом счете. На отдельном забалансовом счете также отражается сумма износа объекта концессионного соглашения, начисляемого по установленным нормам амортизационных отчислений.

Кроме того, данные об этих объектах раскрываются на отдельном балансе, который представляет собой совокупность стоимостных показателей об объекте концессионного соглашения и суммы начисленного по нему износа.

Остаточная стоимость основных средств, являющаяся объектом концессионного соглашения, учтенная обособленно в первичном учете за балансом и раскрываемая на отдельном балансе, должна с 1 января 2009 года учитываться концессионером в целях налогообложения налогом на имущество организаций.

Таким образом, в настоящее время установлен порядок уплаты налога в отношении имущества, переданного концессионеру и (или) созданного им в соответствии с концессионным соглашением, вне зависимости от учета данного имущества за балансом и признании налогоплательщиком налога на имущество организаций по данному имуществу именно концессионера.

Исчисление суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу

По итогам налогового периода исчисляется сумма налога как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговой период, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Авансовые платежи по налогу по итогам отчетного периода исчисляются в размере 1/4 суммы налога, исчисленного как произведение налоговой ставки и средней стоимости имущества за отчетный период.

Таким образом, прежде всего налогоплательщик должен исчислить среднюю стоимость имущества по состоянию на отчетную дату (1 апреля, 1 июля и 1 октября) в установленном п. 4 ст. 376 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) порядке.

В целях исчисления авансового платежа определяется годовая (прогнозная) сумма налога на отчетную дату (1 апреля, 1 июля, 1 октября) исходя из средней стоимости имущества и ставки, установленной на территории соответствующего субъекта, в котором находится организация и (или) обособленное подразделение, имеющее отдельный баланс, и (или) объект недвижимости. После этого авансовый платеж определяется как 1/4 годовой (прогнозной) суммы налога, исчисленной по окончании отчетного периода.

По окончании календарного года определяется сумма налога, подлежащая уплате по окончании налогового периода. При этом сумма налога за налоговый период исчисляется исходя из налоговой базы, определенной за вышеуказанный налоговый период, и установленной на соответствующей территории законом субъекта Российской Федерации ставки налога.

Сумма налога и авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджет, исчисляется отдельно:

- в отношении имущества, подлежащего налогообложению по месту нахождения организации;

- в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;

- в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации и обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;

- в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам (в случае их установления на соответствующей территории законом субъекта Российской Федерации о налоге на имущество организаций).

Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе в своем законодательном акте о налоге предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу. При этом учитывается, что законом субъекта Российской Федерации могут не устанавливаться авансовые платежи.

После окончания налогового периода налогоплательщики должны уплачивать сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 382 НК РФ, то есть подлежит уплате по окончании года сумма налога, определенная как разница между суммой налога, исчисленной за год, и авансовыми платежами.

В отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению вышеуказанной организации с учетом особенностей, предусмотренных ст. 384, 385 и 385.2 НК РФ.

При уплате налога (авансовых платежей по налогу) по месту нахождения обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, читателям журнала следует иметь в виду, что уплата вышеуказанных платежей производится по месту нахождения данного обособленного подразделения только по объектам недвижимого имущества, которые фактически находятся по месту нахождения этого обособленного подразделения.

Если по месту нахождения объектов недвижимого имущества не имеется обособленных подразделений, входящих в состав организации, в том числе при сдаче объектов недвижимого имущества в аренду, налог (авансовые платежи по налогу) уплачиваются по месту нахождения данных объектов недвижимого имущества.

При этом если по месту нахождения объекта недвижимого имущества имеются основные средства, относящиеся к движимому имуществу, то налог (авансовые платежи по налогу) по этому имуществу уплачивается в зависимости от учетной политики организации, то есть в зависимости от его учета на балансе:

- по месту нахождения организации;

- по месту нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.

Вопросы зачисления и распределения сумм налогов по уровням бюджетной системы регулируются нормами бюджетного законодательства. При этом налог на имущество организаций, относящийся к региональным налогам, является налоговым доходом бюджетов субъектов Российской Федерации и в соответствии со ст. 56 Бюджетного кодекса Российской Федерации пропорции распределения доходов по налогу на имущество организаций в порядке бюджетного регулирования между бюджетом субъекта Российской Федерации и местными бюджетами определяются законом о бюджете субъекта Российской Федерации на очередной финансовый год.

Обязанности организации в отношении имущества, находящегося на ее балансе, по уплате налога и авансовые платежи по налогу в бюджет по месту нахождения указанной организации с учетом особенностей, предусмотренных ст. 384 и 385 НК РФ (с учетом особенностей законодательных актов субъекта Российской Федерации о налоге), могут быть выполнены в следующем порядке:

- в случае установления законом субъекта Российской Федерации порядка зачисления части суммы налога (авансовых платежей по налогу) в бюджет субъекта Российской Федерации и части - в бюджеты муниципальных образований налог (авансовые платежи по налогу) уплачивается отдельным платежным поручением по каждому муниципальному образованию с указанием соответствующего кода ОКАТО;

- в случае установления законом субъекта Российской Федерации порядка зачисления суммы налога (авансовых платежей по налогу) только в бюджет субъекта Российской Федерации (без распределения по муниципальным образованиям) налог (авансовые платежи по налогу) уплачивается одним платежным поручением по субъекту Российской Федерации с указанием кода ОКАТО по месту уплаты.

Налоговая декларация

В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Главой 30 НК РФ установлена обязанность для налогоплательщиков по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций и налоговую декларацию по этому налогу.

Формы налоговой декларации (расчета) по налогу на имущество организаций утверждены приказом Минфина России от 20.02.2008 N 27н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и Порядков их заполнения", который вступил в действие начиная с представления расчета по авансовому платежу за I квартал 2008 года.

Декларация (расчет) по налогу на имущество организаций до 1 января 2009 года представлялась лицами, которые в соответствии с главой 30 НК РФ признавались плательщиками налога на имущество организаций, к которым относились организации вне зависимости от наличия движимого и недвижимого имущества на балансе.

В этой связи налогоплательщики, у которых не было имущества, были обязаны представлять "нулевые" декларации (расчеты).

С 1 января 2010 года налогоплательщиками признаются организации, которые имеют объект налогообложения на балансе, следовательно, если у организации отсутствуют объекты налогообложения на балансе или имеются основные средства, не признаваемые объектами налогообложения, "нулевая" декларация (расчет) не представляется.

Отсутствует обязанность по представлению налоговой отчетности также у налогоплательщиков в отношении не признаваемого объектом налогообложения имущества (п. 4 ст. 374 НК РФ), в частности, в отношении имущества, используемого для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности.

Налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций должны представляться налогоплательщиками в соответствующие налоговые органы не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.

В этой связи читателям журнала необходимо иметь в виду, что сроки для целей налогообложения (уплаты налога и авансовых платежей, представления декларации или расчетов) определяются с учетом норм ст. 6.1 НК РФ. Если сроки уплаты определены периодом времени в днях (например, не позднее 30 дней по окончании отчетного периода), то сроки уплаты увеличиваются на выходные и праздничные дни (письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-05-04-01/13).

За непредставление налоговой отчетности в установленные сроки к налогоплательщику применяются соответствующие налоговые санкции, предусмотренные частью первой НК РФ.

Налоговая отчетность должна представляться налогоплательщиком только по установленной форме по месту нахождения организации, месту нахождения филиала, имеющего отдельный баланс, а также по месту нахождения каждого объекта недвижимого имущества.

При предоставлении налоговой декларации (налогового расчета по авансовым платежам) читателям журнала необходимо обратить внимание также на следующее.

В случае установления законом субъекта Российской Федерации порядка зачисления части суммы уплаты налога (авансовых платежей по налогу) в бюджет субъекта Российской Федерации и в бюджеты муниципальных образований организация при представлении в налоговый орган налоговой декларации (налогового расчета по авансовым платежам по налогу) должна указывать суммы налога, подлежащие уплате в бюджет отдельно по соответствующему коду ОКАТО.

В случае установленного законом субъекта Российской Федерации порядка уплаты налога (авансовых платежей по налогу) в бюджет субъекта Российской Федерации (без распределения по муниципальным образованиям) организация вправе представлять в налоговый орган налоговую декларацию (налоговый расчет по авансовым платежам по налогу) по всему подлежащему налогообложению на территории данного субъекта Российской Федерации имуществу.

Налоговая отчетность по налогу на имущество организаций представляется также организациями, освобожденными от уплаты налога на имущество организаций в соответствии со ст. 381 НК РФ.

В случае ликвидации организации (обособленного подразделения организации) до конца отчетного периода, налоговая декларация по налогу на имущество организаций должна представляться в отчетном периоде, в котором произошла ликвидация организации (обособленного подразделения организации).

На основании норм ст. 58, 61, 61.1, 61.2 Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ) во взаимосвязи с нормами ст. 58 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" доходы от налога на имущество организаций, подлежащие зачислению в региональные бюджеты, могут зачисляться в местные бюджеты, в том числе в бюджеты поселений, муниципального района и городских округов, по нормативам отчислений, определенным законами субъектов Российской Федерации.

Кроме того, п. 4 ст. 61 и ст. 63 БК РФ установлено, что в бюджеты поселений, входящих в состав муниципального района, в соответствии с нормативами отчислений, установленными решениями представительного органа муниципального района, могут зачисляться доходы от налога на имущество организаций, подлежащие зачислению в соответствии с законом субъекта Российской Федерации в бюджеты муниципальных районов.

В этой связи п. 1.6 Порядков заполнения налоговой декларации (расчета) по налогу на имущество организаций предусмотрены особенности заполнения налоговой декларации (расчета) по налогу на имущество организаций, в которых учтены нормы НК РФ (ст. 383-385 и 386) и БК РФ.

В частности, согласно п. 1.6. Порядков заполнения налоговой декларации (расчета) по налогу на имущество организаций налоговая декларация (расчет) заполняется в отношении сумм налога (авансовых платежей по налогу), подлежащих уплате в бюджет по соответствующему коду (кодам) по ОКАТО муниципального образования в соответствии с Общероссийским классификатором административно-территориального деления (далее - код по ОКАТО). При этом в налоговой декларации (расчете), представляемой в налоговый орган, указываются суммы налога (авансовых платежей по налогу), коды по ОКАТО которых соответствуют территориям муниципальных образований, подведомственным данному налоговому органу.

Если законодательством субъекта Российской Федерации предусмотрено зачисление налога на имущество организаций в региональный бюджет без направления по нормативам суммы налога в бюджеты муниципальных образований, налоговая декларация (расчет) может заполняться в отношении суммы налога (авансового платежа по налогу), подлежащей уплате в бюджет субъекта Российской Федерации, по согласованию с налоговым органом по данному субъекту Российской Федерации. В этом случае при заполнении налоговой декларации (расчета) указывается код ОКАТО, соответствующий территории муниципального образования, подведомственной налоговому органу по месту представления налоговой декларации (расчета).

Таким образом, предусмотрено, что в отношении имущества организации, ее обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, и объектов недвижимого имущества, находящихся вне местонахождения организации или вне местонахождения данного обособленного подразделения, одна налоговая декларация (расчет) может заполняться :

- если организация и (или) обособленное подразделение и (или) объект недвижимого имущества находится в пределах территории субъекта Российской Федерации, в бюджет которого полностью зачисляются платежи по налогу. В этом случае налогоплательщик исчисляет общую сумму налога (авансовых платежей по налогу) по всему имуществу, местом нахождения которого является территория субъекта Российской Федерации, а в налоговой декларации (расчете) указывает код ОКАТО муниципального образования по месту нахождения налогового органа, в который представляется налоговая отчетность;

- если организация и (или) обособленное подразделение и (или) объект недвижимого имущества находится в пределах территории муниципального образования, в бюджет которого полностью или частично в соответствии с законодательный актом субъекта Российской Федерации зачисляются платежи по налогу. В этом случае налогоплательщик исчисляет общую сумму налога (авансовых платежей по налогу) по всему имуществу, местом нахождения которого является территория муниципального образования, а в налоговой декларации (расчете) указывает код ОКАТО данного муниципального образования;

- если организация и (или) обособленное подразделение и (или) объект недвижимого имущества находятся на территориях нескольких муниципальных образований, в бюджет которых полностью или частично зачисляются платежи по налогу, находящихся в ведении одного налогового органа. В этом случае налогоплательщик в одной налоговой декларации (расчете) по налогу на имущество организаций отдельно исчисляет суммы налога (авансовые платежи по налогу) по каждому муниципальному образованию и соответствующему ему коду ОКАТО.

Таким образом, порядок заполнения налоговой декларации (расчета) по налогу на имущество организаций, предусмотренный п. 1.6. Порядков по заполнению налоговой декларации (расчета) по налогу на имущество организаций, может применяться и применительно к ситуации, при которой в соответствии с законодательством субъекта Российской Федерации платежи по налогу на имущество организаций полностью или частично зачисляются в бюджет муниципального района (городского округа).

При этом одна налоговая декларация (расчет) в отношении имущества, подлежащего налогообложению в пределах одного муниципального района, может заполняться только в случае, если отсутствует решение представительного органа муниципального района, возможность принятия которого предусмотрена п. 4 ст. 61 и ст. 63 БК РФ, о зачислении доходов от налога на имущество организаций в бюджеты поселений, входящих в состав муниципального района, по установленным нормативам отчислений от доходов от налога на имущество организаций, подлежащих зачислению в соответствии с законом субъекта Российской Федерации в бюджеты муниципальных районов (письмо Минфина России от 12.02.09 N 03-05-04-01/08).

Минфин России письмом от 12.02.09 N 03-05-04-01/08 также разъяснил порядок представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций в отношении имущества, подлежащего налогообложению на территории муниципального района (городского округа).

Минфин России в письме от 19.06.2009 N 03-05-04-01/44 рассмотрел вопрос представления налоговых деклараций в случаях закрытия обособленного подразделения, выбытия в связи с прекращением прав собственности объектов недвижимого имущества, разъяснив следующее.

В случае прекращения налогоплательщиком-организацией деятельности через обособленное подразделение (закрытия обособленного подразделения) или выбытия объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или вне местонахождения обособленного подразделения, в течение налогового (отчетного) периода по окончании этого налогового (отчетного) периода, являющегося последним применительно к вышеуказанной деятельности, налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию (расчет авансового платежа) по налогу на имущество организаций и уплатить налог по месту нахождения вышеуказанных закрываемых обособленных подразделений и выбывающих объектов недвижимого имущества. При этом налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, представляют налоговые декларации в налоговый орган по месту учета крупнейших налогоплательщиков.

Поскольку в рассматриваемых обстоятельствах день окончания отчетного периода совпадает с днем окончания налогового периода применительно к прекращенной налогоплательщиком-организацией деятельности через обособленное подразделение или выбытию вышеуказанного объекта недвижимого имущества, налогоплательщик уплачивает налог и представляет налоговую декларацию вместо расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за период осуществления им деятельности через вышеуказанное обособленное подразделение или находящегося на балансе налогоплательщика объекта недвижимого имущества по месту нахождения вышеуказанных объектов.

При этом крупнейшие налогоплательщики представляют налоговые декларации, заполненные в отношении закрытых обособленных подразделений и выбывающих объектов недвижимого имущества, в налоговый орган по месту учета крупнейших налогоплательщиков, уплачивая налог за последний налоговый период по месту нахождения вышеуказанных обособленных подразделений и объектов недвижимого имущества.

Согласно п. 2 ст. 83 НК РФ постановка на учет в налоговом органе организаций осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми настоящий Кодекс связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

Если до снятия организации с учета в налоговых органах по местонахождению закрытых обособленных подразделений или выбывших объектов недвижимого имущества налог за последний налоговый период не уплачен и налоговая декларация по налогу на имущество организаций не представлена в вышеуказанном порядке, то после снятия с учета организации в данных налоговых органах налог за последний налоговый период должен быть уплачен и налоговая декларация представлена по месту нахождения вышеуказанных обособленных подразделений или объектов недвижимого имущества. При этом налогоплательщики, в соответствии со ст. 83 НК РФ отнесенные к категории крупнейших, представляют вышеуказанные налоговые декларации в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.

В налоговых декларациях, заполняемых в отношении закрытого обособленного подразделения или объекта недвижимого имущества, выбывающего в связи с прекращением права собственности, реквизиты (код причины постановки на учет, код налогового органа и код места представления налоговой декларации) указываются по месту нахождения этого обособленного подразделения или объекта недвижимого имущества. При этом крупнейшие налогоплательщики приводят код места представления налоговой декларации по месту учета крупнейшего налогоплательщика.

Устранение двойного налогообложения

Статья 386.1. НК РФ предусматривает порядок зачета уплаченной российской организацией суммы налога за пределами Российской Федерации в отношении имущества, находящегося на территории иностранного государства.

Действие положений ст. 386.1 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года (п. 5. ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации).

До 1 января 2007 года зачет уплаченных за пределами Российской Федерации сумм налога на имущество главой 30 НК РФ не регламентировался.

В то же время при решении вопроса о проведения такого зачета в ст. 7 НК РФ установлены правила, которые предусматривают приоритет норм международных договоров Российской Федерации, к которым относятся соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенных между Российской Федерацией и иностранным государством, а также иные специальные международные договоры, в которых предусмотрены нормы налогообложения.

Организации, имеющие за пределами Российской Федерации имущество, уменьшают исчисленную сумму налога по имуществу, учтенному на балансе организации, на сумму налога, фактически уплаченную российской организацией за пределами Российской Федерации при условии представления российской организацией в налоговый орган по месту нахождения организации вместе с декларацией документов, перечисленных в п. 2 ст. 386.1 НК РФ.

Уплаченные российской организацией за пределами территории Российской Федерации в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации в отношении вышеуказанного имущества.

Важно, что размер засчитываемой суммы налога, уплаченной российской организацией за пределами территории Российской Федерации, не может превышать размер суммы налога, подлежащей уплате этой организацией в Российской Федерации в отношении данного имущества.

Зачет суммы налога, уплаченной российской организацией, производится при уплате налога на имущество на территории Российской Федерации в сумме, не превышающей размера налога на имущество, исчисленного в соответствии с нормами главы 30 НК РФ, и предоставляется на основании заявления организации и подтверждающего уплату налога на территории иностранного государства документа.

Подлежащая зачету сумма налога рассчитывается в налоговой декларации, представляемой по окончании налогового периода, и определяется как разница между суммой налога, уплаченной за пределами Российской Федерации, и суммой налога, исчисленной по правилам главы 30 НК РФ. Причем зачету подлежит "меньшая" из вышеуказанных сумм.

Минфин России письмом от 09.10.2007 N 03-08-05 разъяснил, что зачет суммы налога производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.

Если российская организация осуществляет деятельность на территории иностранного государства, с которым Российская Федерация имеет Соглашение об избежании двойного налогообложения, то к российской организации применяются нормы налогообложения в отношении налога на имущество организаций, установленные этим Соглашением. Если в отношении налога на имущество организаций в этом Соглашении ничего не сказано или такое Соглашение отсутствует, то в отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, расположенного на территории иностранной организации, налогоплательщик уплачивает налог и авансовые платежи в общеустановленном порядке по месту нахождения организации (месту государственной регистрации).

Организация вправе зачесть сумму налога, уплаченную за пределами Российской Федерации, только по итогам года. Авансовые платежи уплачиваются в отношении имущества, находящегося за пределами Российской Федерации, в общеустановленном порядке.

Пример

На территории иностранного государства расположен филиал бюджетного учреждения - санаторий. В каком порядке засчитывается налог на имущество в отношении филиала. В иностранном государстве налог на имущество уплачен в отношении являющихся объектом налогообложения основных средств, оборотных средств и финансовых активов.

В этом случае учреждению необходимо иметь в виду, что в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств.

В настоящее время соглашение об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и данным иностранным государством отсутствует.

Поэтому в данном случае налог на имущество организаций, уплаченный российской организаций за пределами Российской Федерации в отношении основных средств филиала, являющихся объектом налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ, может быть засчитан в порядке, установленном ст. 386.1 настоящего Кодекса.

Уплаченный за пределами Российской Федерации налог за иное имущество филиала, являющееся в данном случае объектом налогообложения в иностранном государстве, в частности имущество, к которому кроме основных средств относятся оборотные средства и финансовые активы, не подлежит зачету в силу ст. 374 (п. 1) и 386.1 НК РФ.

Н.А. Гаврилова,

зам. начальника отдела имущественных налогов Минфина России

"Налоги и налоговое планирование", N 9, сентябрь 2010 г.