Вопрос: Организация собственными силами построила объект основных средств - магазин. Как отразить в бухгалтерском учете плату за технологическое присоединение к электрическим сетям в размере 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.)? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 44, октябрь 2010 г.)

Организация собственными силами построила объект основных средств - магазин. Как отразить в бухгалтерском учете плату за технологическое присоединение к электрическим сетям в размере 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.)?

Бухгалтерский учет

Согласно п. 7 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. В силу п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

При этом п. 8 ПБУ 6/01 установлено, что фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются в том числе иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Также не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

На основании п. 2 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.).

Поскольку эксплуатация объектов недвижимости (зданий, строений, сооружений и иных объектов) невозможна без подключения построенных объектов к системам энергоснабжения, то для целей бухгалтерского учета организация должна учесть плату за технологическое присоединение к электросетям в стоимости основного средства - построенного магазина. Такой вывод также можно сделать на основании Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, утвержденного постановлением Госстандарта России от 26.12.94 г. N 359, согласно которому в состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, в том числе внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой.

Расходы в виде платы за технологическое присоединение к электросетям учитываются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 3 "Строительство объектов основных средств", поскольку данные расходы были осуществлены для приведения объекта основных средств к состоянию, пригодному для его использования, в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, предъявленная продавцом, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60. В данном случае НДС принимается к вычету в момент принятия к учету платы за технологическое присоединение.

После введения в эксплуатацию основное средство отражается по дебету счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 01 "Основные средства". По основному средству начисляется амортизация в соответствии со сроком полезного использования и выбранным способом начисления амортизации.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом ст. 149 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). В данный перечень работы (услуги) по технологическому присоединению к электрическим сетям не включены.

В письме Минфина России от 23.11.07 г. N 03-07-14/39 указано, что работы (услуги) по технологическому присоединению к электрическим сетям подлежат обложению НДС независимо от того, кто является заказчиком этих работ (услуг).

Налог на прибыль

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в ст. 270 НК РФ).

На основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, не указанные в п. 1 ст. 264 НК РФ, связанные с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В письме Минфина России от 8.07.10 г. N 03-03-06/1/453 сообщается, что плата за технологическое присоединение к электросетям непосредственно не связана с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением данных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования, такие расходы могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций на основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Если расходы в виде платы за технологическое присоединение в соответствии со ст. 318 НК РФ и применяемой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения прибыли организаций относятся к косвенным расходам, такие расходы включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода.

Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 8.06.10 г. N 03-03-07/18, от 4.02.10 г. N 03-03-06/1/24. При этом ранее Минфин России придерживался мнения, что плата за технологическое присоединения к электросетям включается в стоимость основных средств (см., например, письма Минфина России от 12.11.08 г. N 03-03-06/1/623, от 10.07.08 г. N 03-03-06/1/401). В данном случае будем следовать более поздней позиции.

Применение ПБУ 18/02

Поскольку в налоговом учете расходы в виде платы за технологическое присоединение к электросетям учитываются единовременно, а в бухгалтерском учете учитываются в стоимости основного средства и погашаются с помощью начисления амортизации, у организации возникает вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив (пп. 10, 11 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций");

Д-т 08-3, К-т 60 - 30 000 руб. - расходы на технологическое присоединение отражены в стоимости ОС;

Д-т 19, К-т 60 - 5400 руб. - отражена сумма НДС, предъявленного продавцом;

Д-т 68-НДС, К-т 19 - 5400 руб. - сумма НДС принята к вычету;

Д-т 01, К-т 08-3 - 30 000 руб. - объект ОС введен в эксплуатацию (в данной схеме не учитывается стоимость здания и других расходов, формирующих первоначальную стоимость ОС).

При начислении амортизации:

Д-т 26, 44, К-т 02 - 1000 руб. (30 000 / 30) - по объекту ОС ежемесячно начисляется амортизация (предполагается, что в отношении здания магазина организация установила срок полезного использования 30 лет);

Д-т 68, К-т 09 - 200 руб. (1000 х 20%) - уменьшен отложенный налоговый актив.

Ю. Борисов,

консультант Минфина России

28 октября 2010 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 44, октябрь 2010 г.