Бухгалтерский учет социальных начислений (А. Гришина, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 43, октябрь 2010 г.)

Бухгалтерский учет социальных начислений

С 1 января 2010 г. вместо ЕСН работодатели уплачивают страховые взносы в ПФР, ФСС РФ и фонды ОМС (Федеральный закон от 24.07.09 г. N 213-ФЗ). Начисление, уплату и отчетность по этим взносам регулирует Федеральный закон от 24.07.09 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ).

Объект обложения страховыми взносами

В соответствии с п. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - учреждений признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства. Объектом обложения страховыми взносами признаются также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Положения нового Закона во многом соответствуют действующей до 1 января 2010 г. главе 24 "Единый социальный налог" НК РФ. Однако все же есть отличие, заключается оно в том, что прежде ЕСН не начисляли на суммы выплат работникам, если такие расходы не уменьшали базу по налогу на прибыль. Теперь все выплаты в пользу сотрудников облагают страховыми взносами независимо от того, включила ли фирма эти суммы в расходы по налогу на прибыль.

Дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (ст. 11 Закона N 212-ФЗ).

Установлен предел для начисления страховых взносов в отношении каждого работника - 415 000 руб. Его определяют нарастающим итогом с начала календарного года (ч. 4 ст. 8 и ст. 10 Закона N 212-ФЗ). С выплат сотруднику сверх этой суммы страховые взносы не начисляют. Однако лимит будет ежегодно индексироваться начиная с 2011 г. Размер индексации определяет Правительство Российской Федерации.

Суммы, не облагаемые взносами

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, приведен в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Он мало чем отличается от перечня сумм, не подлежащих обложению в рамках главы 24 НК РФ. Приведем некоторые из них:

суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4000 руб. на одного работника за расчетный период;

вся сумма суточных, выплаченных командированному работнику;

выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав);

выплаты, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории Российской Федерации;

вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

Начиная с 2010 г. начисляют страховые взносы на следующие выплаты:

компенсация за неиспользованный отпуск, выплаченная при увольнении;

единовременная материальная помощь, выплачиваемая членам семьи работника в связи с его смертью;

выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда;

выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания и личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы.

На эти суммы ЕСН ранее не начисляли.

Тарифы страховых взносов

В соответствии с п. 2 ст. 12, ст. 57 Закона N 212-ФЗ применяются следующие тарифы страховых взносов:

Год	ПФР, %	ФСС РФ, %	ФФОМС, %	ТФОМС, %
2010	20	2,9	1,1	2
2011	26	2,9	2,1	3

Уплата страховых взносов осуществляется отдельными платежными поручениями, направляемыми в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС на соответствующие счета Федерального казначейства.

Сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачиваемая в ФСС РФ, подлежит уменьшению плательщиками страховых взносов на сумму произведенных ими расходов на выплату обязательного страхового обеспечения по указанному виду обязательного социального страхования в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца плательщики страховых взносов производят исчисление ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов. Из полученной суммы нужно вычесть размер ежемесячных обязательных платежей, которые перечислены с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц (ч. 3 ст. 15 Закона N 212-ФЗ).

Необходимо также ежеквартально представлять расчет по страховым взносам в ПФР и ФСС РФ по месту постановки на учет. Расчет по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование представляют в ПФР.

Отражение страховых взносов в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете страховые взносы отражаются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Аналитический учет ведется отдельно по каждому виду страховых взносов, для этого к счету 69 открываются субсчета:

"Расчеты с ПФР по страховой части трудовой пенсии";

"Расчеты с ПФР по накопительной части трудовой пенсии";

"Расчеты с ФСС РФ по взносам на социальное страхование";

"Расчеты с ФФОМС";

"Расчеты с ТФОМС".

Приведем пример по социальным начислениям для производственного и административного персонала.

Пример. Организация применяет общую систему налогообложения. За I квартал 2010 г. начислено:

зарплата за фактически отработанное время - 800 000 руб.;

премии - 200 000 руб.;

пособия по временной нетрудоспособности - 14 800 руб. (в том числе пособия за первые два дня, оплачиваемые за счет организации, - 2 000 руб.).

Выплаты по каждому сотруднику с начала года не превысили 415 000 руб., следовательно, страховые взносы начисляются по единому тарифу (20% - в ПФР, 2,9% - в ФСС РФ, 1,1% - в ФФОМС, 2% - в ТФОМС). Предположим, что все сотрудники организации моложе 1967 г. рождения. Тарифы на обязательное пенсионное страхование составляют:

на страховую часть трудовой пенсии - 14%;

на накопительную часть - 6%.

В бухгалтерском учете производятся записи:

Д-т 20, 26, К-т 70 - 1 000 000 руб. - начислена заработная плата за I квартал 2010 г.;

Д-т 20, 26, К-т 70 - 2000 руб. - начислены пособия по больничному листу, оплачиваемые за счет средств работодателя;

Д-т 69-3, К-т 70 - 14 800 руб. - начислены пособия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС РФ;

Д-т 20, 26, К-т 69-1 - 140 000 руб. - начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (страховая часть 1 000 000 х 14%);

Д-т 20, 26, К-т 69-2 - 60 000 руб. - начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (накопительная часть 1 000 000 х 6%);

Д-т 20, 26, К-т 69-3 - 29 000 руб. - начислены страховые взносы в ФСС РФ (1 000 000 х 2,9%);

Д-т 20, 26, К-т 69-4 - 11 000 руб. - начислены страховые взносы на обязательное медицинское страхование (ФФОМС 1 000 000 х 1,1%);

Д-т 20, 26, К-т 69-5 - 20 000 руб. - начислены страховые взносы на обязательное медицинское страхование (ТФОМС 1 000 000 х 2%).

Перечислены страховые взносы в соответствующие фонды:

Д-т 69-1, К-т 51 - 140 000 руб. - в ПФР на страховую часть трудовой пенсии;

Д-т 69-2, К-т 51 - 60 000 руб. - в ПФР на накопительную часть трудовой пенсии;

Д-т 69-3, К-т 51 - 14 200 руб. - в ФСС РФ (29 000 - 14 800);

Д-т 69-4, К-т 51 - 11 000 руб. - в ФФОМС;

Д-т 69-5, К-т 51 - 20 000 руб. - в ТФОМС.

А. Гришина,

специалист отдела инвестиционного аудита

ООО "Бейкер Тилли Русаудит"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 43, октябрь 2010 г.