Льготные ставки УСН: выбор объекта (И.С. Гривцова, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2010 г.)

Льготные ставки УСН: выбор объекта

С 1 января 2009 года субъекты РФ устанавливают дифференцированные ставки налога для "упрощенцев" с объектом "доходы минус расходы", которые попадают в установленную категорию*(1). Какой объект обложения УСН выгодно применять компании, если в регионе действует льготная ставка 5, 7 или 10 процентов? Эта статья поможет разобраться в выборе объекта "упрощенки" для оптимального использования ресурсов предприятия.

По мнению Минфина России*(2), под термином "категория налогоплательщика" следует понимать общие признаки и свойства, которые характерны для определенной совокупности компаний. К ним можно отнести вид экономической деятельности, характер оказываемых услуг, производство работ, категории малого и среднего бизнеса. Финансовое ведомство отмечает, что налоговым законодательством не предусмотрено применение разных ставок и ведение раздельного учета "упрощенцем" при определении доходов и расходов. Следовательно, компания может применять наименьшую ставку единого налога, которая действует в конкретном регионе. Обратите внимание, что местные органы власти вправе ограничить применение дифференцированных ставок, если, например, выручка предприятия по льготному виду деятельности менее 70 процентов от общей суммы полученного дохода.

Чтобы воспользоваться льготой, фирме следует выполнить ряд условий:

- применять объект "доходы минус расходы";

- убедиться, что в регионе, в котором зарегистрирована компания, принят законодательный акт о применении дифференцированных ставок;

- осуществлять льготируемый вид деятельности или убедиться, что выручка от него составляет не менее 70 процентов доходов.

Так, некоторые субъекты устанавливают пониженные ставки УСН для всех компаний, которые применяют объект "доходы минус расходы":

- 5 процентов - Липецкая, Псковская, Тюменская области, Ставропольский край, Ямало-Ненецкий автономный округ, Чеченская Республика;

- 7 процентов - Ленинградская область;

- 10 процентов - Камчатский край, Ростовская и Оренбургская области, Республики Якутия, Дагестан, Кабардино-Балкария, Хакасия, г. Санкт-Петербург;

- 12 процентов - Чувашская Республика.

Власти Московской области установили ставку 10 процентов для видов деятельности, связанных с образованием, искусством, сельским хозяйством, грузоперевозками, и некоторых иных*(3). Чтобы воспользоваться ставкой 10 процентов, необходимо, чтобы доходы от льготного вида деятельности составляли не менее 70 процентов в общей сумме доходов, которые учитываются при обложении УСН. Другие регионы при установлении дифференцированных ставок отдают предпочтение компаниям, которые занимаются производством (в т.ч. промышленным и пищевым), сельским хозяйством (растениеводством, животноводством), предоставлением социальных и культурных услуг населению.

Непростой выбор объекта налогообложения

Так ли выгоден для компаний объект "доходы минус расходы" с учетом применения льготных ставок? Сразу ответить на этот вопрос положительно можно, пожалуй, в отношении тех видов деятельности, к которым применима ставка 5 процентов. Однако необходимо учитывать, что сумму налога, рассчитанную исходя из ставки 6 процентов и доходов, можно уменьшить на 50 процентов на страховые взносы, взносы по "травме" и пособия по нетрудоспособности. При выборе объекта обложения по УСН важно принимать во внимание не только соотношение доходов и расходов, учитываемых при расчете налога по УСН, ставку налога, но и фонд оплаты труда.

Если численность предприятия большая (80-90 человек), а заработная плата достаточно велика, то есть вероятность, что часть взносов, уплаченных в бюджет, не будет уменьшать "упрощенный" налог. Компаниям с большой численностью сотрудников может оказаться невыгодно применение объекта "доходы".

При объекте "доходы", как считают некоторые, отпадает необходимость обосновывать и документально подтверждать расходы. Однако это касается не всех видов расходов. Как минимум нужно вести учет расходов на оплату труда, расчет страховых взносов, взносов на "травматизм", социальных выплат, в том числе пособий по болезни и т.д.

Если расходы вашей компании, которые принимаются в целях уменьшения налоговой базы по УСН, составляют стабильно более 70 процентов и вы точно уверены, что они не сократятся, то объект "доходы минус расходы" - для вас. С другой стороны, следует учитывать, что перечень расходов по "упрощенке" закрытый*(4). Списать на затраты консультационные, маркетинговые услуги, представительские расходы, безнадежные долги и многие другие затраты не удастся.

Следует помнить, что, применяя объект "доходы минус расходы", фирма не застрахована от уплаты в бюджет минимального налога*(5), который составляет 1 процент от доходов за налоговый период. Перечислять этот платеж придется в 2 случаях: если деятельность компании по итогам налогового периода принесла убыток и если сумма исчисленного налога за налоговый период меньше минимального. Однако впоследствии предприятие вправе уменьшить базу и осуществить перенос убытка в течение 10 лет*(6), а также учесть в расходах компании разницу между суммой минимального и "упрощенного" налога по итогам следующего налогового периода.

В любом случае если фирма решит, что применяемый объект налогообложения не отвечает всем требованиям компании, Налоговый кодекс предусматривает право ежегодно с 1 января менять выбранный объект обложения УСН путем уведомления налоговой инспекции*(7).

Пример

Доходы компании за год составили 29 500 000 руб., расходы, принятые для целей налогообложения УСН, - 15 600 000 руб.

При объекте "доходы" сумма налога будет составлять 6% от дохода компании, т.е. 1 770 000 руб. (29 500 000 руб. х 6%). Применяя ставку 6%, компании имеют право уменьшать налоговую базу на страховые взносы, но не более чем на 50%. Сумма к уплате в бюджет в нашем случае может сократиться вдвое. То есть минимальная сумма налога составит:

1 770 000 руб. х 50% = 885 000 руб.

При объекте "доходы минус расходы" налогооблагаемая база равна 13 900 000 руб. (29 500 000 - 15 600 000), а налог будет исчисляться исходя из дифференцированной ставки налога, которая установлена в субъекте:

13 900 000 руб. х 5% = 695 000 руб.;

13 900 000 руб. х 7% = 973 000 руб.;

13 900 000 руб. х 10% = 1 390 000 руб.;

13 900 000 руб. х 15% = 2 085 000 руб.

Как видно из расчета, даже если доля расходов в составе доходов менее 60%, применение дифференцированных ставок, в частности при ставке 5%, позволяет существенно снизить налоговую нагрузку при выборе объекта "доходы минус расходы".

При ставке налога 7% объект "доходы минус расходы" выгоден, если доля расходов - более 57% доходов. Если в отношении вида деятельности действует ставка 10%, то объект "доходы минус расходы" выгоден при доле расходов более 70%. Для эффективного применения ставки налога 12% доля расходов должна быть более 75%. Безусловно, мы говорим о расходах, которые учитывают при расчете налога по УСН, а не обо всех тратах компании. Кроме того, при расчете соотношения доходов и расходов мы учитывали, что при объекте "доходы" сумма налога уменьшается на 50% за счет взносов и пособий по болезни.

При применении дифференцированных ставок чаще может возникать обязанность по уплате минимального налога вместо "упрощенного". Однако это не делает выбор объекта "доходы минус расходы" менее эффективным.

Прежде чем выбрать объект по "упрощенке", убедитесь, что в вашем регионе действуют дифференцированные ставки, которые позволят снизить налоговое бремя компании, попадающей в льготную категорию; оцените затраты организации, фонд оплаты труда, убыточность деятельности. Окончательно выбрать объект обложения компании помогут произведенные расчеты.

И.С. Гривцова,

эксперт журнала

Экспертиза статьи:

Е.В. Мельникова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

"Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ст. 346.20 НК РФ

*(2) письма Минфина России от 02.06.2009 N 03-11-11/96, от 29.03.2010 N 03-11-06/2/44

*(3) Приложение к Закону Московской области от 12.02.2009 N 9/2009-ОЗ

*(4) письмо Минфина России от 10.08.2009 N 03-11-06/2/151

*(5) п. 6 ст. 346.18 НК РФ

*(6) п. 7 ст. 346.18 НК РФ

*(7) п. 2 ст. 346.14 НК РФ