О компенсации за книгоиздательскую продукцию (Р.П. Ничук, "Советник в сфере образования", N 5, сентябрь-октябрь 2010 г.)

О компенсации за книгоиздательскую продукцию

Для того чтобы образовательный процесс был эффективным, все педагогические работники - и школьные учителя, и преподаватели колледжей и вузов - должны постоянно быть в курсе последних изменений и новинок как в своей области знаний, так и в сфере современных образовательных технологий и методик.

Один из способов достижения этой цели - регулярное чтение профессиональной литературы: учебных и учебно-методических пособий, журналов, газет и других. Поэтому Законом РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" предусмотрено, что педагогическим работникам образовательных учреждений должна выплачиваться ежемесячная денежная компенсация в целях содействия обеспечению их книгоиздательской продукцией и периодическими изданиями.

О размерах компенсации

Конкретные размеры компенсации на книгоиздательскую продукцию и периодические издания установлены в п. 8 ст. 55 Закона об образовании только в отношении педагогических работников федеральных государственных образовательных учреждений, включая руководящих работников, деятельность которых связана с образовательным процессом:

- в учреждениях высшего профессионального образования и соответствующего дополнительного профессионального образования размер ежемесячной компенсации должен составлять 150 руб.;

- а в остальных федеральных государственных образовательных учреждениях компенсация должна выплачиваться в размере 100 руб.

Правда, в том же пункте уточняется, что выплачивать компенсацию должны и педагогическим работникам государственных образовательных учреждений, находящихся в ведении субъектов РФ, и педагогам муниципальных образовательных учреждений, но ее размеры устанавливаются соответственно решениями органа государственной власти субъекта РФ и органа местного самоуправления. Причем региональные и местные власти могут расширить круг получателей такой компенсации.

Районный коэффициент на денежную компенсацию для приобретения книгоиздательской продукции и периодических изданий не начисляется. Как отмечалось еще в письме Минобразования России от 25.11.1998 N 20-58-4046/20-4, это не предусмотрено действующим законодательством. Тем более что данная компенсация не является частью оплаты труда педагогических работников, а представляет собой самостоятельную компенсационную выплату для покрытия его расходов на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий.

О получателях компенсации

В том же Письме N 20-58-4046/20-4 подчеркивается, что Законом об образовании не установлено каких-либо ограничений по выплате компенсации. В частности, не указано, кому и в какие периоды данная компенсация не выплачивается. На этом основании специалисты Минобразования России сделали вывод, что денежная компенсация на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий должна выплачиваться ежемесячно всем педагогическим работникам образовательных учреждений, состоящим в трудовых отношениях с образовательным учреждением (в том числе во время нахождения в очередных, дополнительных и других отпусках, в период получения пособия по временной нетрудоспособности и т.д.), а также работающим на условиях совместительства при условии, если по основному месту работы они не имеют права на ее получение. Иными словами, получать денежную компенсацию педагогический работник может только один раз в месяц, как правило, по основному месту работы.

Однако, если основным местом работы является не образовательное учреждение или негосударственное образовательное учреждение, где выплата компенсации не предусмотрена, но данный педработник трудится по совместительству еще и в государственном или муниципальном образовательном учреждении, ему тоже полагается компенсация, которую в данном случае будет выплачивать второй работодатель, у которого он оформлен как совместитель, причем в полном размере, ведь действующим законодательством не предусмотрена дифференциация размера выплаты данной компенсации в зависимости от размера нагрузки педагогического работника.

А вот если такой работник будет выполнять педагогическую работу в государственном образовательном учреждении не по трудовому договору (на условиях совместительства), а по договору гражданско-правового характера, платить компенсацию ему не должны.

Особо подчеркнем, что право на получение компенсации сохраняется за работником и во время его болезни, и в период командировки, во время нахождения во всех видах отпусков - основном, дополнительном, учебном, без сохранения заработной платы, а также в длительном отпуске сроком до года, который должен предоставляться работнику по его желанию не реже чем один раз в 10 лет согласно статье 55 Закона об образовании. Право на компенсацию имеют и педработники, находящиеся в декретном отпуске или в отпуске по уходу за ребенком до трех лет. Ведь все эти периоды засчитываются в трудовой (педагогический) стаж и за работниками на эти периоды сохраняется штатная должность.

Также специалисты Минобразования России подчеркивали, что выплата книгоиздательской компенсации должна производиться педагогическим работникам образовательных учреждений вне зависимости от их ведомственной подчиненности.

Однако, как мы уже отметили, в обязательном порядке подобная выплата производится только педработникам государственных образовательных учреждений (федеральных, субъектов РФ и муниципальных учреждений). Негосударственные образовательные учреждения могут производить подобные выплаты по собственному желанию, но не обязаны это делать. Не положена компенсация и педагогическим работникам, которые трудятся не в образовательных учреждениях, например, штатным учителям детских санаториев.

О тонкостях налогообложения

Поскольку компенсации на приобретение профессиональной литературы, хоть они и не считаются частью системы оплаты труда, выплачиваются работникам, состоящим в трудовых отношениях с образовательным учреждением, необходимо выяснить, нужно ли начислять страховые взносы и удерживать НДФЛ с суммы компенсации.

Страховые взносы

В соответствии с действующим с 1 января 2010 года Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам, являются объектом обложения страховыми взносами. Однако из расчета страховых взносов нужно исключать суммы, прямо указанные в статье 9 Закона N 212-ФЗ.

Конечно, напрямую ежемесячная денежная компенсация в целях содействия обеспечению педагогических работников книгоиздательской продукцией и периодическими изданиями в этой статье не упоминается. Однако на основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ от обложения страховыми взносами освобождаются все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ).

А ведь выплата компенсации установлена законодательством РФ и непосредственно связана с выполнением педагогическим работником своих трудовых обязанностей. Значит, компенсация на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий не должна облагаться страховыми взносами.

Однако, безусловно, освобождению подлежит только сумма, выплачиваемая в соответствии с требованиями законодательства. Если же, например, компенсацию стало выплачивать НОУ, которое не обязано было этого делать по закону, подобные выплаты, поскольку они осуществляются в рамках трудовых отношений с работником, придется облагать страховыми взносами. Аналогичным образом в случае, если государственное или муниципальное образовательное учреждение решило выплачивать компенсацию в размере, превышающем установленный законом или решениями соответствующих органов власти субъекта РФ или муниципального образования, и если эти расходы предусмотрены в смете по приносящей доход деятельности и выплата повышенной компенсации (то есть доплаты сверх установленного размера компенсации за счет средств от приносящей доход деятельности) предусмотрена коллективным договором или иным локальным нормативным актом - на сумму компенсации, превышающую установленную законодательно, тоже нужно будет начислять страховые взносы.

С суммы компенсации в пределах утвержденных норм не рассчитываются взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - это следует из пункта 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765.

НДФЛ

Аналогичные нормы об освобождении от НДФЛ сумм компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, при условии, что они установлены законодательством РФ и осуществляются в пределах установленных законодательно норм, содержатся и в п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ в отношении НДФЛ. Значит, указанная компенсация на приобретение книгоиздательской продукции не должна облагаться НДФЛ. О том, что эта компенсация относится к "льготируемым", предусмотренным в п. 3 ст. 217 НК РФ компенсациям, говорилось, в частности, в письме Минфина России от 06.07.2009 N 03-04-05-01/528.

Однако, к сожалению, на практике не все так просто - вот уже несколько лет финансисты и налоговики настаивают на том, что для того, чтобы не облагать компенсации этим налогом, работник, получивший компенсацию, обязан документально подтверждать факт целевого использования этих средств. Давайте подробнее рассмотрим и этот вопрос.

Надо ли подтверждать расходы документально?

Прежде всего подчеркнем, что, как разъяснялось в уже упоминавшемся ранее письме Минобразования России N 20-58-4046/20-4:

1) требование с педагогических работников образовательных учреждений представления каких-либо чеков или квитанций о приобретении ими книгоиздательской продукции или о подписке на периодические издания является неправомерным;

2) сумма выплаченной денежной компенсации налогообложению не подлежит.

Безусловно, Минобразования не уполномочено решать вопросы налогообложения. Поэтому со вторым заявлением в принципе можно и поспорить, что, собственно, и делают финансисты и налоговики.

А вот насчет того, что предъявление чеков или квитанций о приобретении литературы не может быть обязательным условием для выплаты самой компенсации, специалисты Минобразования России были правы. Ведь выплата компенсации осуществляется в силу требований Закона об образовании, и никаких указаний о необходимости получения подтверждающих документов, представления работником какой-либо отчетности или уменьшения размеров компенсации при ее нецелевом расходовании работником в Законе нет. Значит, выплачивать компенсацию необходимо вне зависимости от наличия у работника документов, подтверждающих направление и факт ее расходования.

Собственно, и финансисты, и налоговики с этим фактом не спорят. В целом ряде писем - например, в письмах Минфина России от 06.07.2009 N 03-04-05-01/528, от 17.01.2008 N 03-04-06-01/5, от 23.01.2008 N 03-04-08-01/4 - они соглашаются с тем, что, поскольку в Законе об образовании отсутствуют какие-либо указания по этому поводу, сама выплата компенсации может и должна производиться без предъявления педагогическими работниками документов, подтверждающих понесенные ими расходы.

А вот в целях налогообложения (исчисления НДФЛ) - как разъясняется в тех же письмах, а также в некоторых других - требуется именно документальное подтверждение понесенных расходов на приобретение книгоиздательской продукции.

Пожалуй, наиболее подробно аргументы финансистов по этому вопросу изложены в письме Минфина России от 04.06.2009 N 03-04-07-01/190.

Специалисты финансового ведомства считают, что документальное подтверждение расходов на компенсационные выплаты, освобождаемые от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ, требуется в тех случаях, когда сама компенсация имеет характер возмещения расходов - как, например, компенсации, предусмотренные статьей 164 Трудового кодекса РФ. К таким выплатам финансисты отнесли и денежные компенсации педагогическим работникам в целях содействия их обеспечения книгоиздательской продукцией и периодическими изданиями.

В целом позиция финансистов такова: компенсация на приобретение профессиональной литературы - это целевая компенсация, которая имеет характер возмещения расходов работника (Письмо N 03-04-07-01/190). Значит, при отсутствии оправдательных документов данная выплата для целей налогообложения теряет компенсационный характер и ее надо облагать НДФЛ (письмо Минфина России от 25.08.2008 N 03-04-06-02/94).

Впрочем, с позицией финансистов и налоговиков можно и поспорить - хотя, конечно, чаще всего подобные споры решаются в суде, а далеко не каждое учреждение захочет тратить на это время, силы и нервы своих сотрудников. Тем не менее приведем некоторые контраргументы.

Прежде всего обратим внимание на п. 8 ст. 55 Закона об образовании, где указано, что ежемесячная денежная компенсация выплачивается педагогическим работникам "в целях содействия их обеспечению книгоиздательской продукцией и периодическими изданиями". Как видим, тут не говорится о том, что компенсация выплачивается для возмещения понесенных педагогами фактических расходов на приобретение книгоиздательской продукции и печатных изданий. Она предназначена для содействия обеспечению педагогов такой продукцией.

И никаких требований по организации контроля за расходованием выплаченной компенсации или обязанностей работников отчитываться об использовании компенсации в установленных целях сам Закон не содержит.

Это подводит нас к следующему контраргументу. И само требование о выплате компенсации, и размеры компенсации установлены Законом об образовании. Значит, данные компенсации и нормы их выплаты надо считать установленными законодательством РФ. Следовательно, исполнены все требования, прописанные в п. 3 ст. 217 НК РФ как условия для освобождения данных компенсаций от НДФЛ. Никаких дополнительных требований, в том числе и о документальном подтверждении расходования такой компенсации, в статье 217 Налогового кодекса РФ нет.

Еще раз повторим - ни в Законе об образовании, ни в Налоговом кодексе, ни в Трудовом кодексе не зафиксирована обязанность педагогических работников подтверждать документально расходование полученной компенсации на профессиональную литературу.

Кстати, о требованиях Трудового кодекса. Действительно, в статье 164 ТК РФ, на которую ссылаются финансисты, дается определение компенсации. Однако никаких оговорок о том, что компенсации всегда должны подтверждаться оправдательными документами, доказывающими направление расходования средств, в нем нет.

А в целях исчисления НДФЛ Налоговым кодексом установлены фиксированные предельные размеры необлагаемых суточных - не более 700 руб. в сутки при командировках по России и не более 2 500 руб. в сутки при заграничных командировках. И никто не требует с работника документального подтверждения направления использования полученных им суточных - они просто выплачиваются в определенной сумме за каждый день нахождения в командировке, и никто не контролирует, куда конкретно работник их тратит.

Еще в 2007 году в письме ЦК профсоюза работников народного образования и науки РФ от 17.12.2007 N 115 "О порядке использования ежемесячной денежной компенсации на книгоиздательскую продукцию педагогическими работниками" разъяснялось, что подтверждающих документов на данную компенсацию не требуется, так как она носит ежемесячный характер и цель выплаты этой компенсации не возмещение работнику фактических затрат на приобретение книг, брошюр и периодических изданий, а содействие обеспечению педагогических работников необходимой печатной продукцией для качественного ведения педагогической и воспитательной деятельности.

Значит, поскольку данная выплата осуществляется регулярно, в фиксированном размере и не с целью возмещения затрат работнику, никакие подтверждающие документы, в том числе и авансовый отчет по компенсационной выплате на методическую литературу, предъявлять и требовать с работника не следует.

Учитывая все вышеизложенное, можно сделать вывод: компенсацию на книгоиздательскую продукцию и периодические издания в сумме, предусмотренной законодательством, педагогические работники должны получать просто потому, что они являются педагогическими работниками образовательного учреждения (по своему статусу) независимо от факта приобретения книжной продукции или оформления подписки на периодические издания.

Ни в одном нормативном акте нет ни одного упоминания об обязанности педагогического работника подтверждать расходование полученной компенсации и тем более не говорится о документальном подтверждении как об обязательном условии получения компенсации.

А согласно п. 3 ст. 7 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны всегда толковаться в пользу налогоплательщиков.

Впрочем, как мы уже отметили, финансисты считают иначе, поэтому для того, чтобы избежать разногласий с налоговыми органами, нужно либо удерживать с работников НДФЛ с суммы выплачиваемой им компенсации на литературу, либо договариваться, чтобы работники представляли документы, доказывающие факт расходования средств полученной компенсации по назначению. В противном случае доказывать свою правоту - свое право не удерживать НДФЛ с сумм компенсаций - скорее всего, придется в суде.

Бюджетный учет

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации, утвержденными приказом Минфина России от 30.12.2009 N 150н, а также разъяснениями Минфина России по применению классификации операций сектора государственного управления, которые были даны в письме от 05.02.2010 N 02-05-10/383, ежемесячная денежная компенсация на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий педагогическим работникам образовательных учреждений и научным сотрудникам в соответствии с Законом об образовании представляет собой компенсацию, обусловленную статусом сотрудника, и подлежит отражению по подстатье 212 "Прочие выплаты" КОСГУ (аналитический код 212.1 "Пособия, компенсации, выплаты, обусловленные статусом сотрудников").

Начисление компенсации целесообразно проводить на основании приказа руководителя учреждения, в котором указывается:

- период, за который производится выплата;

- Ф.И.О. работников, которым производится начисление сумм компенсации;

- размер выплачиваемой компенсации.

Этот же приказ может служить основанием для отражения в учете операций по принятию бюджетных обязательств по выплате такой компенсации перед работниками учреждения. Напомним, что соответствующая норма должна содержаться в учетной политике учреждения.

Поэтому расчеты с педагогическими работниками по начислению и выплате компенсации отражают в бюджетном учете такими записями:

- доведение ЛБО на выплату компенсации в текущем финансовом году:

Дебет КРБ 150115212 "Полученные лимиты бюджетных обязательств по расходам на оплату прочих выплат"

Кредит КРБ 150113212 "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам на прочие выплаты"

- доведены ЛБО на выплату педагогическим работникам компенсации на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий;

- начисление компенсации и удержание НДФЛ:

Дебет КРБ 140101212 "Расходы по прочим выплатам"

Кредит КРБ 130202730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим выплатам"

- начислена компенсация на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий.

Одновременно:

Дебет КРБ 150113212 "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам на прочие выплаты"

Кредит КРБ 150211212 "Принятые бюджетные обязательства на прочие выплаты"

- приняты бюджетные обязательства перед педагогическими работниками по выплате им компенсации на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий;

Дебет КРБ 130202830 "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим выплатам"

Кредит КРБ 130301730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц"

- удержан НДФЛ с суммы компенсации (если руководство учреждения решило следовать разъяснениям Минфина России, а работник не представил документы, подтверждающие факт и направление расходования полученной компенсации);

- выплата компенсации наличными деньгами из кассы учреждения:

Дебет КРБ 121003560 "Увеличение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств"

Кредит КРБ 130405212 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по прочим выплатам"

- направлена заявка на получение наличных денег с лицевого счета для выплаты компенсации;

Дебет КИФ 120104510 "Поступления в кассу"

Кредит КРБ 121003660 "Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств"

- получены в кассу наличные деньги для выплаты компенсации;

Дебет КРБ 130202830 "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим выплатам"

Кредит КИФ 120104610 "Выбытия из кассы"

- выплачена компенсация работникам наличными деньгами из кассы учреждения;

- выплата компенсации в безналичном порядке (путем зачисления суммы компенсации на зарплатную карту работника):

Дебет КРБ 130202830 "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим выплатам"

Кредит КРБ 130405212 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по прочим выплатам"

- выплачена компенсация путем зачисления средств на зарплатные карты работников.

Р.П. Ничук,

консультант-эксперт

Издательского Дома "Советник бухгалтера"

"Советник в сфере образования", N 5, сентябрь-октябрь 2010 г.