Возврат и зачет налога по закрытому обособленному подразделению (А.Г. Барсегян, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2010 г.)

Возврат и зачет налога по закрытому обособленному подразделению

В деятельности налогоплательщиков-организаций нередко возникают вопросы, связанные с деятельностью их обособленных подразделений. В частности, не всегда понятно, куда обращаться с заявлением о возврате или зачете налога, излишне уплаченного по месту нахождения обособленного подразделения, если впоследствии это подразделение было закрыто.

Пункт 2 статьи 78 НК РФ предусматривает, что возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено НК РФ. Порядок возврата при переходе налогоплательщика в новую налоговую инспекцию и постановке его на налоговый учет в этом налоговом органе статьей 78 НК РФ не установлен.

Возврат по статье 78

Не предусматривает статья 78 НК РФ особенностей возврата (зачета) излишне уплаченного налога и в случае, если организация состояла на учете в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения и впоследствии была снята там с учета.

Специалисты Минфина России и налоговых органов в своих разъяснениях указывают, что вопрос о зачете (возврате) налога, излишне уплаченного по месту нахождения ликвидированного обособленного подразделения, должен рассматриваться налоговым органом, на учете в котором состоит налогоплательщик (юридическое лицо - головная организация). Особо отмечено, что проведение зачета суммы излишне уплаченного авансового платежа по налогу на прибыль организаций, зачисленного в бюджет одного субъекта Федерации, в счет уплаты налога на прибыль организаций по месту нахождения головной организации в другом субъекте Федерации является правомерным.

Арбитражные суды, как правило, также приходят к выводу о праве налогоплательщика обращаться за возвратом (зачетом) излишне уплаченного налога в налоговый орган по новому месту постановки на учет или по месту постановки на учет головной организации в случае ликвидации обособленного подразделения.

Например, ФАС Дальневосточного округа указал, что нормы НК РФ связывают право налогоплательщика на возврат суммы излишне уплаченного налога с местом постановки на налоговый учет налогоплательщика, а не его структурного подразделения. Под налогоплательщиком понимается юридическое лицо в целом и подачу отдельного заявления о возврате налога в отношении ликвидированных структурных подразделений положения статьи 78 НК РФ не предусматривают.

Кто плательщик?

Напомним, что согласно статье 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории России (иностранные организации).

Обособленные подразделения российских организаций с точки зрения налогового законодательства сами организациями не являются (п. 2 ст. 11 НК РФ). Соответственно, не являются они и налогоплательщиками. Именно поэтому говоря об учете налогоплательщиков Налоговый кодекс пользуется термином "постановка на учет организации по месту нахождения ее обособленных подразделений", а не "постановка на учет обособленных подразделений" (п. 4 ст. 83 НК РФ).

ФАС Уральского округа отметил, что после снятия с учета в налоговом органе, в случае принятия обществом решения о прекращении деятельности через свое обособленное подразделение, налогоплательщик, исходя из положения пункта 2 статьи 78 НК РФ, представляет заявление о возврате излишне уплаченного налога в налоговый орган по месту нахождения организации. Налоговые обязательства уточняются по тем бюджетам, в которые производилась уплата налога по месту нахождения ликвидированного впоследствии обособленного подразделения. Налоговый орган для решения вопроса о наличии оснований для возврата излишне уплаченного налога вправе запросить у налогового органа по месту нахождения ликвидированного обособленного подразделения необходимые документы и проверить обоснованность требования налогоплательщика о возврате излишне уплаченного налога.

Отметим, что в ряде случаев арбитражные суды обязывают налоговые органы произвести возврат излишне уплаченного налога по прежнему месту постановки на учет. Однако в этих судебных актах речь идет не об обязанности, а о праве налогоплательщика получить излишне уплаченную сумму по прежнему месту учета.

Нужен ли акт сверки?

В соответствии с пунктом 1 статьи 30 НК РФ и статьи 1 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью их уплаты. ФАС Северо-Кавказского округа указал, что налоговые органы входят в единую систему федеральных органов исполнительной власти РФ и передача документов в отношении налогоплательщика из одного подразделения в другое не может служить основанием для нарушения его прав.

ФАС Московского округа указал, что для возврата излишне уплаченного налога необходимо наличие у налогоплательщика переплаты. Переплата может быть установлена при проведении сверки по налогам и сборам, а подтверждением переплаты в таком случае является акт сверки.

Напомним, что согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право на осуществление совместной с налоговыми органами сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также на получение акта совместной сверки. В свою очередь, налоговые органы обязаны осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместную сверку расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты совместной сверки оформляются актом. Акт совместной сверки вручается (направляется по почте заказным письмом) или передается налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в течение следующего дня после дня составления такого акта.

Порядок проведения совместной сверки, форма и форматы акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также порядок его передачи в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утверждаются Федеральной налоговой службой.

Отметим, что ни Налоговый кодекс РФ, ни нормативные акты Минфина России и ФНС России не ограничивают право налогоплательщика на осуществление совместной сверки с различными территориальными налоговыми органами. Пользуясь данным правом организация может обратиться с заявлением об осуществлении совместной сверки не только в налоговый орган, в котором она состоит на учете в настоящее время, но и в налоговый орган, где она состояла на учете ранее и впоследствии была снята с учета.

По нашему мнению, организация в целях ускорения возврата излишне уплаченных сумм вправе обратиться в налоговый орган по месту учета обособленного подразделения с заявлением о проведении совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, с тем, чтобы отразить в актах сверки те налоговые платежи, которые, возможно, не были учтены ранее налоговыми органами при передаче сведений в налоговый орган по месту нахождения головной организации.

Однако отсутствие таких актов сверки не препятствует организации обратиться с заявлением о возврате (зачете) излишне уплаченного налога в налоговый орган по месту своего нахождения.

А.Г. Барсегян,

эксперт службы

Правового консалтинга ГАРАНТ

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2010 г.