Конкурсное финансирование научных исследований (И.А. Варпаева, "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 22, ноябрь 2010 г.)

Конкурсное финансирование научных исследований

Зарождению интеллектуальной собственности бюджетных учреждений предшествует финансирование научных исследований. При этом специфика финансирования создания интеллектуальной собственности заключается в необходимости привлечения средств третьих лиц. Привлечение дополнительных ресурсов - задача стратегическая, причем успешность ее выполнения значительно зависит от возможностей конкретного региона. В силу социально-экономических различий у субъектов РФ имеются разные ресурсы для дополнительной поддержки учреждений и организаций, существующих за счет средств бюджетного финансирования.

Отметим, что на сегодняшний день в РФ существуют все основные виды бюджетного финансирования научных исследований:

- базовое (в соответствии с бюджетной сметой)*(1);

- конкурсное финансирование (грантовое);

- программно-целевое (в соответствии с долгосрочными целевыми программами), которое в том числе реализуется через инструмент государственно-частного партнерства.

Основным видом бюджетного финансирования является базовое финансирование, когда объемы предоставленных бюджетным учреждениям ассигнований определяются исходя из бюджетной сметы учреждения. Преимущества конкурсного финансирования заключаются в возможности контроля эффективности научных исследований, понимаемой как степень удовлетворения социальных потребностей общества в научном знании. Преимущества программно-целевого финансирования обусловлены его системным, интегрирующим характером, что позволяет сконцентрировать ресурсы на приоритетных направлениях, привлекать и закреплять одаренных молодых ученых в сфере науки, образования и высоких технологий, достигать положительной динамики обновления кадрового состава в установленные сроки реализации программы.

Тенденцией последних лет является значительное расширение конкурсного и программно-целевого финансирования, вытеснение ими в ряде случаев сметного финансирования. При этом на пути более широкого использования программно-целевого финансирования препятствиями являются недостаточно отработанные процедуры финансирования, ведомственные барьеры и лоббирование. Наиболее прозрачной формой финансирования является сегодня конкурсное финансирование, распределяемое через систему государственных научных фондов (Российский фонд фундаментальных исследований, Фонд содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере и др.).

Кроме того, гранты учреждаются Президентом РФ, российскими или иностранными организациями и гражданами для проведения различных программ, мероприятий, исследований. Порядок и условия их выделения утверждаются соответствующими нормативными актами. Например, порядок и условия выделения грантов для государственной поддержки научных исследований молодых российских ученых, (учрежденных Указом Президента РФ от 09.02.2009 N 146), определены постановлением Правительства РФ от 27.04.2005 N 260 "О мерах по государственной поддержке молодых российских ученых - кандидатов наук и докторов наук и ведущих научных школ РФ" (далее - Постановление N 260).

Гранты, учрежденные на уровне субъектов РФ и муниципальных образований, выделяются в соответствии с разработанными ими положениями*(2).

По мнению автора, у бюджетных учреждений существует вполне вероятная возможность найти достаточное число адресатов, которые с теми или иными ограничениями предоставляют финансовую помощь. При этом успешность поиска дополнительных доходов зависит от двух факторов: доступность информации и наработанный опыт. Положения о всевозможных грантовых конкурсах, частных и корпоративных фондах поддержки, а также организациях, готовых предоставить свои средства на реализацию разнообразных проектов, находятся в открытом доступе. Их можно найти в Интернете или средствах массовой информации.

При выделении вышеуказанных средств учреждениям-грантополучателям бухгалтер нередко сталкивается с проблемой их учета. Рассмотрим порядок организации и ведения бюджетными учреждениями бухгалтерского учета средств целевого финансирования в виде грантов.

Обратимся к определению термина "грант", приведенному в нормативно-правовых актах РФ. Из новой редакции Бюджетного кодекса РФ (БК РФ) данный термин исчез и в целом в бюджетном законодательстве его определение отсутствует.

В Федеральном законе РФ от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" приводится следующая трактовка: гранты - денежные и иные средства, передаваемые безвозмездно и безвозвратно гражданами и юридическими лицами, в том числе иностранными гражданами и иностранными юридическими лицами, а также международными организациями, получившими право на предоставление грантов на территории РФ в установленном Правительством РФ порядке, на проведение конкретных научных исследований на условиях, предусмотренных грантодателями.

Налоговое законодательство РФ предусматривает финансирование в виде гранта. Статья 251 Налогового кодекса РФ (НК РФ) рассматривает грант как один из способов целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям:

- гранты предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основах российскими физическими лицами, некоммерческими организациями, а также иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством РФ, на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, охраны здоровья населения, охраны окружающей среды, защиты прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством РФ, социального обслуживания малоимущих и социально не защищенных категорий граждан, а также на проведение конкретных научных исследований;

- гранты предоставляются на условиях, определяемых грантодателем, с обязательным предоставлением грантодателю отчета о целевом использовании гранта.

Таким образом, в соответствии с законодательством основными отличительными критериями гранта является некоммерческий (социальный) характер использования средств в рамках целевого финансирования на условиях безвозмездности и безвозвратности.

Обратимся к документации по участию в конкурсе на выделение гранта. Для получения гранта бюджетному учреждению необходимо оформить заявку на участие в конкурсе и приложить необходимый пакет проектных документов. Это схоже с бизнес-планом, но в данном случае средства выдаются на некоммерческий проект. Обычно у каждого фонда на официальном сайте размещен электронный вариант заявки на выделение гранта.

Учреждению, выигравшему конкурс на получение соответствующего гранта, направляется соглашение в двух экземплярах, подписанное в одностороннем порядке, в котором указываются фамилия, имя и отчество руководителя проекта и сумма выделенного гранта. Учреждение извещают о том, кому и в какой сумме выделен грант. Кроме того, в соглашении отражаются обязанности грантополучателя, окончательный бюджет, план получения выплат и график предоставления отчетов по гранту. Представители бюджетного учреждения подписывают соглашение и один экземпляр отсылают обратно организации-грантодателю.

Средства, выделяемые победителям конкурса для выполнения работ, определенных условиями гранта, могут поступать на лицевые счета в органы казначейства и на банковские счета. С момента получения грант, как и любое другое пожертвование, является собственностью грантополучателя. Получатели грантов распоряжаются ими в соответствии с законодательством РФ или, в случае их использования на территории иностранного государства, в соответствии с законодательством этого государства, а также на условиях, на которых эти гранты выделяются.

Таблица 1

Корреспонденция счетов по зачислению средств грантов в состав доходов бюджета

Дебет счетов	Кредит счетов
2 205 05 560 "Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"	2 401 01 151 "Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
2 205 06 560 "Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от наднациональных организаций и правительств иностранных государств"	401 01 152 "Доходы от перечисления наднациональных организаций и правительств иностранных государств"
2 205 07 560 "Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от международных финансовых организаций"	2 401 01 153 "Доходы от перечислений международных финансовых организаций"
2 205 10 560 "Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам"	2 401 01 180 "Прочие доходы"

В основе стоимости гранта лежит смета расходов на реализацию целевого проекта. При ее составлении нужно обосновать потребность в материальных, трудовых, технических ресурсах, программных средствах и т.д. В качестве образца для оформления сметы можно воспользоваться формами, разработанными и утвержденными различными ведомствами, например сметой расходов на проведение научных исследований, структура которой утверждена приказом Роснауки от 18.04.2006 N 48 "О Порядке бюджетного финансирования в Роснауке грантов Президента Российской Федерации для государственной поддержки молодых российских ученых - кандидатов наук и их научных руководителей, молодых российских ученых - докторов наук на 2006 год".

При составлении сметы необходимо выполнять условия, определенные соответствующим положением фонда о грантах. Так, должны быть соблюдены размеры включения в смету накладных расходов. Отдельными условиями предоставления грантов может быть предусмотрено, что их сумма ограничивается 15 или 20% от объема выделенного фанта, оплата услуг сторонних организаций может устанавливаться не более 30% от указанного объема. Постановлением N 260 предусмотрены ограничения сумм оплаты труда кандидата и доктора наук и его соисполнителей*(3).

Расходование полученных средств в виде грантов осуществляется на основании вышеуказанной сметы, отчеты о ее выполнении направляются грантодателю, к ним прилагаются подтверждающие документы. Например, для обоснования получения и оплаты услуг сторонних организаций к отчету прикладывают копии договоров с соисполнителями, акты выполненных работ, счета-фактуры и документы, подтверждающие фактическую оплату этих работ.

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета поступления и расходования средств грантов бюджетными учреждениями. В действующей Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н не предусмотрено выделение целевых средств и безвозмездных поступлений под определенным кодом вида деятельности, их учет осуществляется по тому же коду, что и предпринимательская деятельность. Для учета целевых средств и безвозмездных поступлений, так же, как и средств от предпринимательской деятельности, в 18-м разряде номера счета Плана счетов бюджетного учета следует использовать код вида деятельности "2".

Поскольку в бюджетном учете средства в виде фантов отождествляют со средствами, поступившими на безвозмездной и безвозвратной основе, то их учет должен осуществляться именно с этих позиций, с использованием аналитических счетов 2 401 01 150 "Доходы от безвозмездных и безвозвратных поступлений от бюджетов" и 2 401 01 180 "Прочие доходы".

Следует заметить, что зачисление доходов бюджета производится администратором поступлений. Если учреждение-грантополучатель является таковым, то начисление доходов на основании заключенного соглашения в его бухгалтерском учете может отражаться разными записями (табл. 1)*(4).

Если же учреждение-грантополучатель не является администратором доходов, то операции по зачислению дохода бюджета в учете отражаться не будут.

Пример. Учреждению, не являющемуся администратором доходов, согласно соглашению на банковский расчетный счет поступили средства в виде гранта Российского фонда фундаментальных исследований (РФФИ) в сумме 1 800 000 руб. Согласно утвержденной смете расходов по гранту затраты осуществлялись по следующим статьям в полном объеме:

- оплата труда специалистов - 800 000 руб.;

- страховые взносы - 209 600 руб. (26,2%);

- оплата услуг сторонних организаций - 550 000 руб.;

- расход материалов - 110 400 руб.;

- коммунальные расходы - 130 000 руб.

Таблица 2

Корреспонденция счетов по поступлению и расходованию средств гранта

N п/п	Содержание операции	Дебет счетов	Кредит счетов	Сумма, руб.
1	Поступили средства в виде гранта на банковский счет учреждения	2 201 01 510	2 401 01 151	1 800 000
2	Отражены расходы по оплате труда специалистов	2 106 04 340	2 302 01 730	800 000
3	Отражены страховые взносы	2 106 04 340	2 303 00 730*(1)	209 600*(2)
4	Отражены расходы по оплате прочих услуг соисполнителей - сторонних организаций	2 106 04 340	2 302 09 730	550 000
5	Отражен расход материалов	2 106 04 340	2 105 06 440	110 400
6	Отражены расходы по коммунальным платежам	2 106 04 340	2 302 06 730	130 000
7	Списаны произведенные расходы по окончании финансового года	2 401 01 151	2 106 04 440	1 800 000
*(1) Соответствующие аналитические счета. *(2) Обобщенная сумма по всем видам взносов.

Указанные операции в бухгалтерском учете отразятся следующим образом (табл. 2).

Рассмотрим порядок налогообложения полученных бюджетными учреждениями средств в виде грантов.

Налог на прибыль. В соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ суммы полученных грантов относятся к целевому финансированию и входят в перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Соответственно полученные средства должны удовлетворять всем условиям, приведенным в указанной статье НК РФ и рассмотренным выше. Не освобождаются от налогообложения гранты, рассматриваемые как безвозмездно полученные средства (в том числе денежные), предоставленные:

- не входящими в указанный в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ Перечень иностранных, международных организаций и объединений, утвержденный постановлением Правительства РФ от 28.06.2008 N 485;

- на не указанные в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ цели;

- на условиях, не определенных грантодателем;

- без представления грантополучателем грантодателю отчета о целевом использовании гранта.

Такие гранты учитываются для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов как безвозмездно полученное имущество на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

Кроме того, чтобы полученные суммы грантов не включались в доходы налогоплательщика, он должен выполнить ряд условий, перечисленных в абз. 1 п. 14 ст. 251 НК РФ. Налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Заполняя декларацию по налогу на прибыль, учреждение, получившее грант, не учитываемый при формировании налоговой базы, обязано заполнить лист 07 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" указанной декларации. При этом грантам присвоен код 010.

Следует заметить, что в случае нецелевого использования конкурсных средств их нужно включить во внереализационные доходы учреждения при исчислении налога на прибыль. Причем их включение в состав таких доходов определено моментом фактического их использования не по целевому назначению. Существуют и более серьезные последствия нецелевого использования средств конкурсного финансирования.

В статье 289 БК РФ приведено определение нецелевого использования бюджетных средств. Нецелевое использование бюджетных средств, выразившееся в направлении и использовании их на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения, влечет наложение штрафов на руководителей получателей бюджетных средств в соответствии с Кодексом РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ), изъятие в бесспорном порядке бюджетных средств, используемых не по целевому назначению, а также при наличии состава преступления уголовные наказания, предусмотренные Уголовным кодексом РФ.

В соответствии с пп. 1, 2 ст. 15.14 КоАП РФ использование:

- бюджетных средств их получателем на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным документом, являющимся основанием для получения бюджетных средств, если такое действие не содержит уголовно наказуемого деяния, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 40 до 50 МРОТ; на юридических лиц - от 400 до 500 МРОТ;

- государственных внебюджетных фондов получателем средств названных фондов на цели, не соответствующие условиям, определенным законодательством, регулирующим их деятельность, и бюджетам указанных фондов, если такое действие не содержит уголовно наказуемого деяния, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 40 до 50 МРОТ; на юридических лиц - от 400 до 500 МРОТ.

Налог на добавленную стоимость. Операции по поступлению в учреждение средств в виде грантов не подпадают под обложение НДС, поскольку в соответствии со ст. 146, 153 и 162 НК РФ этим налогом облагаются только операции, связанные с осуществлением расчетов за реализованные товары (работы, услуги), а также передача имущественных прав. Если для производства работ по выполнению выделенного гранта привлекаются соисполнители, то операция по их софинансированию также не подлежит обложению НДС, если перечень соисполнителей приложен к соглашению о выделении фанта или они указаны в контракте.

Налог на доходы физических лиц. Согласно п. 6 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в РФ международными, иностранными и (или) российскими организациями по перечням таких организаций, утверждаемым Правительством РФ.

Список литературы

1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 145-ФЗ.

2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ.

3. О науке и государственной научно-технической политике: Федеральный закон от 23.08.1996 N 127-ФЗ.

4. О мерах по усилению государственной поддержки молодых российских ученых - кандидатов и докторов наук: Указ Президента РФ от 09.02.2009 N 146.

5. О мерах по государственной поддержке молодых российских ученых - кандидатов наук и докторов наук и ведущих научных школ Российской Федерации: постановление Правительства РФ от 27.04.2005 N 260.

6. Об утверждении Инструкции по бюджетному учету: приказ Минфина России от 30.12.2008 N 148н.

7. О Порядке бюджетного финансирования в Роснауке грантов Президента Российской Федерации для государственной поддержки молодых российских ученых - кандидатов наук и их научных руководителей, молодых российских ученых - докторов наук на 2006 год: приказ Роснауки от 18.04.2006 N 48.

8. О порядке предоставления грантов Нижегородской области в сфере науки и техники: постановление правительства Нижегородской области от 03.04.2007 N 99.

И.А. Варпаева,

старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита

Нижегородский коммерческий институт

"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 22, ноябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Под базовым финансированием понимается предоставление обозначенных в ст. 69.1 Бюджетного кодекса РФ бюджетных ассигнований на обеспечение функций бюджетных учреждений.

*(2) Например, порядок организации и выделения грантов в сфере науки и техники по Нижегородскому региону утвержден постановлением правительства Нижегородской области от 03.04.2007 N 99 "О порядке предоставления грантов Нижегородской области в сфере науки и техники".

*(3) В зависимости от категории грантодателя.

*(4) По мнению автора, под ограничение подпадают средства на оплату труда, отраженные по подстатье 211 КОСГУ.