Вопрос: Заказчик передал подрядчику материалы для выполнения строительно-монтажных работ. Кто (заказчик или подрядчик) и в каком порядке должен включить их стоимость в стоимость строительно-монтажных работ? ("Финансовая газета", N 1, январь 2011 г.)

Заказчик передал подрядчику материалы для выполнения строительно-монтажных работ. Кто (заказчик или подрядчик) и в каком порядке должен включить их стоимость в стоимость строительно-монтажных работ?

В зависимости от условий заключенного договора в соответствии со ст. 704 ГК РФ работы могут выполняться как из материалов подрядчика, так и из материалов заказчика.

Согласно ст. 713 ГК РФ при выполнении работ из материалов заказчика подрядчик обязан использовать предоставленные заказчиком материалы экономно и расчетливо. После окончания работы он должен представить заказчику отчет об израсходованных материалах, а также возвратить их остаток. С согласия заказчика подрядчик вправе уменьшить цену работы с учетом стоимости остающихся у него неиспользованных материалов.

Для заказчика передача материалов в переработку не является реализацией, следовательно, их стоимость согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не подлежит включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Стоимость переданных материалов в соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ не включается в облагаемую базу по НДС, так как передача материалов не является выполнением строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Налоговая база при производстве работ из материалов заказчика согласно п. 5 ст. 154 НК РФ определяется как стоимость их переработки.

Таким образом, в стоимость выполненных подрядчиком работ стоимость материалов не включается.

Материалы подлежат списанию на затраты по строительству объекта после принятия работ от подрядчика.

Рассмотрим порядок учета материалов, переданных в переработку подрядчику для выполнения строительно-монтажных работ на условном примере.

Пример. ООО "Альфа" заключило договор на выполнение ремонта принадлежащего ему объекта недвижимости с ЗАО "Бета". По условиям заключенного договора часть работ выполняется из материалов заказчика.

Допустим, что материалы, предназначенные для передачи подрядчику, приобретены на сумму 200 000 руб. Приобретение материалов в регистрах бухгалтерского учета ООО "Альфа" отражается записями:

Дебет 10, Кредит 60 - 200 000 руб. - отражено приобретение материалов от поставщика;

Дебет 19, Кредит 60 - 36 000 руб. - отражена сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 36 000 руб. - НДС по приобретенным материалам принят к вычету.

Передача материалов подрядчику в переработку (без передачи права собственности на них) представляет собой только изменение места нахождения материалов, а не выбытие их с баланса организации, а также должна быть подтверждена накладной (по форме М-11 или М-15), подписанной материально ответственными лицами ООО "Альфа" и ЗАО "Бета" (передавшим и получившим материалы) и доверенностью ЗАО "Бета", дающей право ее работнику на получение именно этих материалов.

В регистрах бухгалтерского учета передача материалов отражается записью:

Дебет 10, субсчет "Материалы в переработке", Кредит 10, субсчет "Материалы на складе" - 200 000 руб.

Допустим, что стоимость работ по ремонту здания составила 500 000 руб., НДС - 90 000 руб.

Принятие результата работ от ЗАО "Бета" на основании акта по форме КС-2 и справки по форме КС-3 (или другого предусмотренного договором акта) отражается записями:

Дебет 23 (25, 26, 44), Кредит 60 - 500 000 руб. - приняты работы по ремонту объекта от подрядчика;

Дебет 19, Кредит 60 - 90 000 руб. - отражена сумма НДС со стоимости выполненных работ;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 90 000 руб. - принята к вычету сумма НДС.

В обязательном порядке от заказчика (как это предусмотрено ст. 713 ГК РФ) следует потребовать отчет об использовании материалов. Форма его никакими нормативными актами не предусмотрена, поэтому он может быть составлен в том виде, какой устроит как заказчика (ООО "Альфа"), так и подрядчика (ЗАО "Бета").

Если согласно отчету подрядчик израсходовал материалы, допустим, только на 170 000 руб., то именно эта сумма и подлежит отнесению на затраты по ремонту объекта, что будет отражено записью:

Дебет 23 (25, 26, 44), Кредит 10, субсчет "Материалы в переработке" - 170 000 руб.

Оптимально также, чтобы инженерно-технические службы заказчика подтвердили (также документом произвольной формы), что подрядчик использовал эти материалы в соответствии с нормами расхода (составили документ, представляющий собой, например, форму мини М-29).

Остаток материалов может быть либо возвращен заказчику, либо остаться у подрядчика в собственности (с зачетом, например, в сумме оплаты выполненных работ).

В первом случае возврат материалов (по накладной) в регистрах бухгалтерского учета ООО "Альфа" отразится записью:

Дебет 10, субсчет "Материалы на складе", Кредит 10, субсчет "Материалы в переработке" - 30 000 руб.

Во втором случае заказчику (уже покупателю) реализуются неизрасходованные материалы, для чего ему выставляется счет на 35 400 руб. и счет-фактура на эту же сумму. При этом в бухгалтерском учете ООО "Альфа" делаются записи:

Дебет 62, Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" - 35 400 руб. - отражена выручка от реализации материалов;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 5400 руб. - отражена сумма НДС по проданным материалам;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 10, субсчет "Материалы в переработке" - 30 000 руб. - списана стоимость материалов, оставшихся в собственности подрядчика;

Дебет 60, Кредит 62 - 35 400 руб. - стоимость оставшихся у подрядчика материалов зачтена в стоимости выполненных им работ.

С. Верещагин,

независимый эксперт по методологии

бухгалтерского учета и налогообложения

13 января 2011 г.

"Финансовая газета", N 1, январь 2011 г.