Субаренда техники у физического лица по договору лизинга с выкупом
Ситуация
Гендиректор ООО как физическое лицо заключил договор лизинга с лизинговой компанией на аренду строительной техники (крана) с правом выкупа (переходом права собственности на предмет лизинга). Не желая утратить в будущем право собственности, не хочет передавать технику по договору уступки, чтобы ОС не перешло на баланс ООО. В данный момент ООО начало перечислять арендные платежи за гендиректора непосредственно лизинговой компании, однако договора субаренды пока нет, в связи с перечислением производим удержание с него НДФЛ.
Вопросы:
1. Можно ли оформить между ООО и гендиректором договор субаренды?
2. На какие особенности следует обратить внимание при составлении договора?
3. Как оформить в бухгалтерском учете и налоговом учете указанные операции?
Гражданско-правовые отношения
По правилам гражданского законодательства (статьи 606, 614, 615 Гражданского кодекса РФ, пункты 1 и 2 ст. 8 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)") в случае заключения договора субаренды ООО (как субарендатор) должно платить арендную плату не лизинговой компании напрямую, а именно субарендодателю - физическому лицу (первому арендатору, в новых отношениях с ООО, выступающему в качестве субарендодателя).
В соответствии со статьей 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Согласно п. 2 ст. 615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем), если иное не установлено Гражданским кодексом РФ, другим законом или иными правовыми актами. Договор субаренды (аналогично договору аренды) физического лица с организацией следует заключить в письменной форме (ст. 161 ГК РФ). В том случае, если предмет лизинга выкупается лизингополучателем, в общую сумму договора лизинга включается выкупная цена предмета лизинга (ст. 624 ГК РФ, п. 1 ст. 19, п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ).
Разновидностью субарендных отношений по договору лизинга является также сублизинг - вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингополучатель передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) во владение и в пользование за плату и на срок в соответствии с условиями договора сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга. При передаче предмета лизинга в сублизинг обязательным является согласие лизингодателя в письменной форме (ст. 8 Закона N 164-ФЗ).
В рассматриваемой ситуации физическое лицо имеет целью сохранить контроль за объектом аренды (краном) и после окончания срока аренды (лизинга) получить право собственности по договору купли-продажи от лизинговой компании, поэтому не следует прописывать в договоре субаренды арендодателя в качестве стороны договора, а также следует учесть интересы по переходу права собственности.
Особенность ситуации состоит в том, что субарендатор платит напрямую первому арендодателю, а не субарендодателю. При этом арендодатель стороной договора не является. Подобные перечисления, не обусловленные соответствующими оговорками в договоре, являются необоснованными и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль у субарендатора.
Уплата платежей в адрес третьего лица (лизингодателя - первого арендодателя) без соответствующего оформления рассматривается как нарушение норм гражданского законодательства. Арендные платежи по договору субаренды должны быть произведены непосредственно второй стороне договора - субарендодателю (физическому лицу), если он не отдал других распоряжений.
Таким образом, уплата платежей по конкретному договору может быть осуществлена в любой форме, не противоречащей Гражданскому кодексу (в том числе наличным или безналичным путем), надлежащей стороне - или непосредственно субарендодателю (физическому лицу), или по его поручению в адрес третьего лица. Оплата может быть предусмотрена договором как по перечислению на счет физического лица в банке, так и посредством уплаты наличными из кассы организации.
Передавая предмет аренды субарендатору (ООО), форму и порядок расчетов по арендной плате можно обусловить соответствующими положениями в договоре, что необходимо для признания расходов обоснованными.
По договору субаренды арендатор с согласия арендодателя обязуется предоставить субарендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. В соответствии с гражданским законодательством в случае сдачи имущества в субаренду субарендатор обязуется уплачивать арендную плату арендатору. В том случае, если субарендатор уплачивает суммы арендной платы непосредственно арендодателю в нарушение гражданского законодательства и (или) договора субаренды, они не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организацией (письмо Минфина России от 27.12.2005 N 03-03-04/1/450).
Что касается особенностей порядка выкупа крана, то для субарендатора они значения иметь не должны, поскольку выкупная цена предмета лизинга уже включена в общую сумму договора лизинга.
В соответствии с условиями договора с лизинговой компанией об объекте аренды (крана) со стороны арендатора должно быть выполнено следующее:
- соблюдено территориальное нахождение крана;
- получено письменное согласие арендодателя о передаче в субаренду крана;
- от арендодателя (лизинговой компании) должна быть получена доверенность на имя субарендатора (конкретного работника ООО);
- срок договора субаренды крана не должен превышать срок аренды;
- договор субаренды не должен предусматривать переход права собственности на кран в целях сохранения права собственности за физическим лицом (гендиректором).
Относительно НДС по платежам у субарендатора (ООО) вычет не заявляется, поскольку по договору с физическим лицом сумма НДС выделяться не должна, счет-фактура не выписывается.
Предложить можно следующие варианты.
Вариант 1
Платить непосредственно субарендодателю (физлицу за субаренду крана), который сам расплачивается с арендодателем, - это наиболее благоприятный вариант правоотношений, в том числе и налоговых.
Оплата может быть предусмотрена договором как по перечислению на счет физлица в банке, так и посредством уплаты наличными из кассы организации. При этом в любом случае надо удержать НДФЛ.
К тому же остаются ранее перечисленные суммы напрямую арендодателю. Договор лучше датировать до момента первого перечисления. Может быть принято решение о составлении договора (по варианту 2) на короткий срок с соответствующей перечислениям договорной суммой. А затем перейти к варианту 1 (расчетам непосредственно с физлицом). В этом случае субарендатор имеет возможность уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на всю сумму перечислений в виде арендной платы.
Вариант 2
Составить договор субаренды с элементами посреднического договора (поручения или агентского), по которому арендатор доверял (или поручал) бы субарендатору рассчитываться с арендодателем самостоятельно.
Одним из пунктов договора может быть обязанность перечисления арендной платы напрямую арендодателю (собственнику крана, передающегося арендатору на условиях выкупа) на условиях агентского договора, при этом в договоре следует указать сумму вознаграждения за действия по оформлению перечислений.
В договоре с субарендатором на момент первого перечисления полная сумма оставшейся арендной платы фиксируется (определяется сумма платы за переданное в субаренду) с разбивкой на периоды платежей со сроками (не должны превышать срок аренды по основному договору). Сумма по договору субаренды может быть установлена в размере оставшегося долга.
Формулировки в договоре могут содержаться примерно следующие:
"Субарендатор (поверенный) от имени и за счет Субарендодателя (доверителя - физического лица) производит перечисление арендной платы в размере сумм, причитающихся субарендодателю, на счет Арендодателя в сроки, указанные в п.__ Договора. Вознаграждение за эти действия в пользу Субарендатора установлено с учетом НДС в сумме ___ руб.".
"Расчеты по уплате вознаграждения производятся за наличный расчет в кассу Субарендатора в сроки, определенные в п. __ Договора. Ежемесячно Субарендатор в срок не позднее __ числа истекшего месяца представляет Субарендодателю отчет об исполнении его поручения по перечислению средств в пользу Арендодателя".
Помимо этих условий в договоре субаренды должна быть прописана ответственность сторон за исполнение обязательств.
Бухгалтерский учет и налогообложение
В данном случае договор субаренды крана заключается с производственной целью, поэтому как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организация вправе учесть расходы по арендной плате. На основании пунктов 5, 7, 9 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) расходы по аренде являются расходами по обычным видам деятельности.
В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные платежи за арендуемое имущество учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Расходы признаются в налоговом учете при условии их документальной подтвержденности, экономической обоснованности и направленности на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Доходы от посреднического вознаграждения подлежат включению в состав доходов на основании статьи 249 НК РФ.
Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в РФ, признаются доходами от источников в РФ (пп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ, письма Минфина России от 29.05.2007 N 03-04-06-01/164, ФНС России от 02.10.2008 N 3-5-04/564@, УФНС РФ по г. Москве от 21.12.2009 N 20-14/4/134781 и др.). При аренде у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, российская организация - арендатор (в данном случае - субарендатор) признается налоговым агентом по НДФЛ и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ (ст. 226 НК РФ).
Страховые платежи в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ с суммы арендной платы в пользу физического лица не начисляются, поскольку на основании ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
Взносы на обязательное социальное страхование (от несчастных случаев и профессиональных заболеваний) уплачиваются только с выплат физическим лицам, выполняющим работу на основании гражданско-правового договора, в котором предусмотрена соответствующая обязанность стороны, уплачивающей деньги (ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ). В данном случае с физическим лицом (гендиректором) может быть заключен гражданско-правовой договор, где обязанность уплаты взносов не предусмотрена, поэтому на сумму аренды эти взносы начисляться не будут.
В бухгалтерском учете записи у субарендатора при заключении с физическим лицом (гендиректором) договора субаренды оборудования с элементами посреднических условий о перечислении денег в пользу арендодателя могут быть следующими (цифры по проводкам могут различаться в зависимости от вариантов условий договоров):
Операция | Дебет | Кредит | Документ |
Получен в субаренду кран (учет за балансом) | Договор субаренды | ||
Начислена арендная плата в пользу физического лица (гендиректора) | Договор субаренды | ||
Начислен НДФЛ от суммы арендной платы | Карточка 1-НДФЛ (гендиректора) | ||
Перечислена арендная плата по поручению субарендодателя в адрес арендодателя | Договор субаренды | ||
Закрыт долг субарендодателя | Справка бухгалтера | ||
Начислено вознаграждение за услуги по перечислению | Договор субаренды, справка бухгалтера | ||
Начислен НДС от вознаграждения | |||
Получено вознаграждение от физлица |
Л.Г. Жадан,
аудитор
"Советник бухгалтера", N 11, ноябрь 2010 г.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журнал "Советник бухгалтера"
Свидетельство о регистрации средства массовой информации: ПИ N 77-18369 от 21 сентября 2004 г. выданное Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия
Учредитель: ООО "Издательство "Советник бухгалтера"
Юридический и почтовый адрес редакции: 117997, Москва, Люсиновская ул., 51, оф. 584
Отдел подписки и распространения: (495) 258-00-27, (499) 236-33-89, 237-77-95
Подписные индексы:
Каталог "Роспечать" - 84674, 20407
Каталог "Пресса России" - 87860, 87920
Каталог "Почта России" - 99029, 79060