Вопрос: Какие бухгалтерские записи следует делать, если при продаже земли организация: дооценивает землю (40% планируется продать); не дооценивает землю? Какие налоговые последствия при этом возникают? ("Финансовая газета", N 2, январь 2011 г.)

Какие бухгалтерские записи следует делать, если при продаже земли организация: дооценивает землю (40% планируется продать); не дооценивает землю? Какие налоговые последствия при этом возникают?

Приказом Минфина России от 6.10.08 г. N 106н с 1 января 2009 г. введено в действие новое положение по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008), которое распространяется на все организации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

В ПБУ 21/2008 введено понятие "изменение оценочного значения", а также установлены правила признания и раскрытия организациями информации о таких изменениях в бухгалтерской отчетности. Изменением оценочного значения считается корректировка стоимости актива, если такая корректировка обусловлена появлением новой информации исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств (пп. 2, 3 ПБУ 21/2008).

В ПБУ 21/2008 изменения оценочных значений разделяются на два вида:

влияющие на величину собственного капитала;

не оказывающие на него влияния.

Первые отражаются в отчетности путем корректировки соответствующих статей капитала за тот период, в котором произошло изменение (п. 5 ПБУ 21/2008).

Например, кадастровая стоимость земли, по данным организации, составляет 149 000 000 руб., что значительно превышает первоначальную стоимость земли в размере 6 500 000 руб., внесенной в качестве оплаты уставного капитала. В данном случае возникает изменение оценочного значения, влияющего на величину собственного капитала.

В бухгалтерском учете изменение стоимости основных средств отражается в корреспонденции со счетом 83 "Добавочный капитал":

Дебет 01, Кредит 83 - 142 500 000 руб. - отражено изменение стоимости основных средств.

При этом счет 83 "Добавочный капитал" отражается в бухгалтерском балансе в разделе "Капитал и резервы".

Согласно п. 7 положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н, поступления от продажи объекта ОС являются прочими доходами.

Стоимость проданного земельного участка учитывается в составе прочих расходов (п. 11 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н).

Продажа земли по кадастровой стоимости отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет 62, Кредит 91 - на сумму по договору купли-продажи земли, основанием является акт приема-передачи земельного участка;

Дебет 91-2, Кредит 01 - на балансовую стоимость земли (40%), основанием является акт о приеме-передаче объекта основных средств (унифицированная форма N ОС-1);

Дебет 91-9, Кредит 99 - отражен финансовый результат от продажи земли.

На основании п.п. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков на территории Российской Федерации не признаются объектом налогообложения по НДС.

В целях исчисления налога на прибыль при продаже земли следует учитывать следующее.

В налоговом учете земельный участок не признается амортизируемым имуществом согласно п. 2 ст. 256 НК РФ. В целях исчисления налога на прибыль земельный участок принимается по стоимости, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на земельный участок к организации. При этом стоимость вносимого имущества должна быть подтверждена документально (п. 1 ст. 277 НК РФ).

Государственная пошлина, уплаченная за регистрацию права собственности на земельный участок, учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на дату ее начисления (п.п. 1 п. 1 ст. 264, п.п. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 16.02.06 г. N 03-03-04/1/116).

В налоговом учете на дату перехода права собственности на земельный участок к покупателю организация признает доход от реализации в сумме договорной цены (пп. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Доход от продажи земельного участка организация вправе уменьшить на стоимость этого земельного участка, по которой он числится в налоговом учете (п.п. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, письмо Минфина России от 9.11.06 г. N 03-03-04/1/738).

Если организация не производит дооценку, то она нарушает требования бухгалтерских стандартов, регулирующих ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской отчетности и раскрытие информации в бухгалтерской отчетности.

Если не рассматривать этот факт необходимо отметить, что на основании п. 17 ПБУ 6/01 земельные участки не подлежат амортизации. Следовательно, независимо от срока использования организацией на момент продажи балансовая стоимость земельного участка равна его первоначальной стоимости.

Что касается налогов, которые в данном случае возникают при продаже земли, заметим следующее: реализация земли на основании п.п. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ НДС не облагается, налог на прибыль исчисляется в таком же порядке, который указан ранее.

О. Алексеева,

начальник отдела общего аудита

аудиторской фирмы "Аудитор и Я"

13 января 2011 г.

"Финансовая газета", N 2, январь 2011 г.