Готовимся к сдаче годовой отчетности (О. Гришакова, "Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2011 г.)

Готовимся к сдаче годовой отчетности

Наступило время подводить итоги 2010 года и составлять годовую отчетность. Несмотря на изменения в нормативном регулировании бухгалтерского учета автономных учреждений, вступившие в силу в 2011 году, годовая бухгалтерская отчетность должна быть составлена своевременно и содержать данные для достоверного и полного представления о финансовом положении учреждения и финансовых результатах его деятельности.

В данной статье ознакомимся с особенностями ее формирования за 2010 год.

Начиная с 01.01.2011 на автономные учреждения не распространяется действие нормативно-правовых актов, на основании которых они осуществляли ведение бухгалтерского учета (ПБУ и другие нормативные акты, отдельные из них перечислены в рубрике "Обзор новостей") (приказы Минфина РФ от 25.10.2010 N 132н, от 08.11.2010 N 142н). Однако расставаться с этими документами бухгалтерам данных учреждений еще рано, потому что впереди годовой отчет. Автономное учреждение обязано представлять годовую отчетность учредителю и в налоговые органы в сроки, установленные ст. 15 Федерального закона N 129-ФЗ*(1), - в течение 90 дней по окончании года, в то время как бюджетные учреждения представляют ее вышестоящему органу в установленные им сроки. До направления бухгалтерской отчетности автономного учреждения в соответствующие органы она должна быть утверждена его наблюдательным советом.

Нормативная база

Все организации обязаны составлять бухгалтерскую отчетность на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (п. 1 ст. 13 Федерального закона N 129-ФЗ).

В соответствии с п. 2 Информационного письма Минфина РФ*(2) ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности автономного учреждения осуществляется в соответствии с Федеральным законом N 129-ФЗ на основе коммерческого плана счетов (нормативная база приведена ниже в таблице) с даты государственной регистрации учреждения, созданного путем учреждения или путем изменения типа существующего государственного или муниципального учреждения.

Однако, как показала практика, многие учреждения, изменившие свой тип с бюджетных на автономные в 2010 году, по решению учредителя продолжали отражать хозяйственные операции на счетах бюджетного учета, руководствуясь Инструкцией по бюджетному учету*(3). Это было связано с началом подготовки к глобальному реформированию учреждений государственного (муниципального) сектора, в результате чего был принят Федеральный закон N 83-ФЗ*(4) и иные законодательные акты, изданные в целях реализации его норм. Чиновники планировали переход на единую методологию ведения бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений и принимали следующие решения.

Учреждения, тип которых изменился с бюджетных на автономные в 2010 году, осуществляют до конца года ведение бухгалтерского учета согласно своей учетной политике, установленной ими на 2010 год на основании Инструкции по бюджетному учету. Автономные учреждения, которые вели бухгалтерский учет согласно утвержденной учетной политике, разработанной на основе ПБУ, не изменяют порядок его ведения до конца 2010 года (Письмо Минфина РФ от 16.11.2010 N 02-06-07/4476).

Таким образом, при составлении отчетности автономные учреждения руководствуются соответствующими правилами ее формирования, исходя из принятой методологии ведения бухгалтерского учета в прошлом году. Нормативная база, регулирующая организацию их бухгалтерского учета и отчетности в 2010 году, представлена в таблице.

Документы, на основании которых осуществляется формирование отчетности АУ, применявшими в 2010 году бюджетный план счетов

Документы, на основании которых осуществляется формирование отчетности АУ, применявшими в 2010 году коммерческий план счетов

Федеральный закон N 129-ФЗ Инструкция по бюджетному учету Приказ Минфина РФ от 13.11.2008 N 128н "Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации" (далее - Инструкция N 128н) Учетная политика на 2010 год Письмо Минфина РФ от 16.11.2010 N 02-06-07/4476 "Об особенностях ведения бухгалтерского учета автономными учреждениями в 2010 году" Иные нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности (ведомственные, внутренние)

Федеральный закон N 129-ФЗ План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению*(5) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ*(6) Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 67н, Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности N 67н) Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) и другие ПБУ Информационное письмо Минфина РФ от 24.12.2007 (об особенностях бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности автономных учреждений) Учетная политика на 2010 год Иные нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности (ведомственные, внутренние)

В состав бухгалтерской (бюджетной) отчетности в соответствии с Инструкцией N 128н включаются следующие формы отчетов:

- Баланс главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета (ф. 0503130);

- Справка по консолидируемым расчетам (ф. 0503125);

- Справка по заключению счетов бюджетного учета отчетного финансового года (ф. 0503110);

- Справка о суммах консолидируемых поступлений, подлежащих зачислению на счет бюджета (ф. 0503184);

- Отчет об исполнении бюджета главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета (ф. 0503127);

- Отчет о принятых бюджетных обязательствах (ф. 503128);

- Отчет об исполнении смет доходов и расходов по приносящей доход деятельности главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств (ф. 0503137);

- Отчет о принятых расходных обязательствах по приносящей доход деятельности (ф. 0503138);

- Отчет о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121);

- Пояснительная записка (ф. 0503160).

Вышестоящим органом для подведомственных ему учреждений могут быть установлены дополнительные формы бюджетной отчетности для их представления в составе годовой бюджетной отчетности, а также порядок их составления.

К сведению. Последние изменения в Инструкцию N 128н внесены Приказом Минфина РФ от 10.12.2010 N 164н*(7). В основном они связаны с приведением форм бюджетной отчетности и порядка по их заполнению в соответствие последним изменениям в Инструкции по бюджетному учету, внесенным в нее Приказом Минфина РФ от 30.12.2009 N 152н.

Бухгалтерская (коммерческая) отчетность в соответствии с Приказом N 67н формируется автономным учреждением в следующем составе:

- Бухгалтерский баланс (форма N 1);

- Отчет о прибылях и убытках (форма N 2);

- Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6);

- пояснительная записка;

- аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Обратите внимание! Согласно Федеральному закону N 83-ФЗ начиная с 2011 года аудиторское заключение исключено из перечня публикуемой автономным учреждением информации, приведенного в п. 2 ст. 13 Федерального закона N 174-ФЗ*(8). Таким образом, с указанного периода проведение аудита в данных учреждениях является обязательным только в том случае, если объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) учреждения за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн. руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн. руб. (п. 3 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности"). Вопросы проведения аудита годовой бухгалтерской отчетности автономного учреждения и утверждения аудиторской организации входят в компетенцию наблюдательного совета автономного учреждения (ст. 11 Федерального закона N 174-ФЗ).

В состав отчетности также могут входить (при наличии показателей) следующие приложения: Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Бухгалтерская отчетность автономного учреждения в составе указанных форм должна содержать данные, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении учреждения и финансовых результатах его деятельности.

В связи с тем, что большинство автономных учреждений осуществляли ведение бухгалтерского учета на основе коммерческого плана счетов, далее ознакомимся с особенностями раскрытия информации в их бухгалтерской отчетности, а также с составом документов, подлежащих опубликованию в средствах массовой информации.

Раскрытие информации

Автономные учреждения вправе самостоятельно разрабатывать и утверждать формы бухгалтерской отчетности на основе перечисленных выше форм. При этом общие требования к отчетности (полнота, существенность, нейтральность и пр.) должны быть соблюдены. Например, согласно п. 4 Информационного письма Минфина РФ в форму Бухгалтерского баланса (форма N 1) в разделе "Капитал и резервы" вместо статей "Уставный капитал", "Резервный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" автономное учреждение может включить группу статей "Целевое финансирование".

Обратите внимание! В самостоятельно разработанных и принятых автономным учреждением формах бухгалтерской отчетности строки, по которым раскрываются соответствующие показатели, кодируются самостоятельно. При разработке и принятии формы Бухгалтерского баланса (форма N 1) рекомендуется применять коды итоговых строк, коды строк разделов, групп статей, приведенные в образце данной формы в Приказе N 67н (п. 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности N 67н).

"Рис. 1"

При формировании бухгалтерской отчетности следует соблюдать требования нормативных актов по бухгалтерскому учету к раскрытию в отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовые результаты деятельности учреждения, об операциях в иностранной валюте, о материально-производственных запасах, об основных средствах, о доходах и расходах учреждения, а также к раскрытию в бухгалтерской отчетности той или иной информации об активах, капитале и резервах и обязательствах учреждения. Раскрытие такой информации может быть осуществлено путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности и в пояснительную записку (п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности N 67н).

Информация о признанных в бухгалтерском учете доходах и расходах, связанных с деятельностью автономного учреждения, в качестве доходов и расходов от обычных видов деятельности раскрывается в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) (п. 16 Информационного письма Минфина РФ). Показатели, приведенные в разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" данной формы, могут быть отражены в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета ("в том числе" или "из них").

Информация о целевом использовании автономным учреждением полученных средств (по форме, структуре, составу источников поступления и направлениям использования (расхода)) раскрывается в Отчете о целевом использовании полученных средств (форма N 6) (п. 13 Информационного письма Минфина РФ).

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике автономного учреждения, а также обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые не включаются в Бухгалтерский баланс (форма N 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма N 2), но которые необходимы для реальной оценки финансового положения учреждения.

Порядок раскрытия учетной политики приведен в разд. IV Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)*(9). В соответствии с указанным ПБУ учреждение должно раскрывать, в частности: принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности (п. 17), а также в случае изменения учетной политики - причины ее изменения, содержание этих изменений, порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности (п. 21). Состав и содержание подлежащей обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими ПБУ (п. 18). Рассмотрим положения отдельных ПБУ, согласно которым в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию (с учетом существенности) следующая информация:

- о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам) (ПБУ 5/01);

- о движении основных средств в течение отчетного года (поступление, выбытие и т.п.), об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды (ПБУ 6/01);

- о движении нематериальных активов (поступления, выбытия) (ПБУ 14/2007);

- о порядке признания выручки организации, о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности (ПБУ 9/99);

- о порядке признания коммерческих и управленческих расходов (ПБУ 10/99);

- при осуществлении научно-исследовательской деятельности - о способах списания расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам; о принятых организацией сроках применения результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (ПБУ 17/02).

Кроме того, в пояснительной записке к Бухгалтерскому балансу (форма N 1) и Отчету о прибылях и убытках (форма N 2) должны быть раскрыты следующие дополнительные данные (п. 27 ПБУ 4/99):

- о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской задолженности;

- о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности;

- об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности);

- о составе затрат на производство (издержках обращения);

- о составе прочих доходов и расходов;

- о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;

- иные существенные сведения.

Исправление ошибок. В случае выявления неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность еще не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность. В случаях если ошибки будут выявлены после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности, исправления в бухгалтерский учет и отчетность прошлого года не вносятся (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности N 67н).

Открытость и доступность информации

Ежегодно автономное учреждение обязано опубликовывать отчеты о своей деятельности и об использовании закрепленного за ним имущества в определенных учредителем автономного учреждения средствах массовой информации. Порядок опубликования отчетов, а также перечень сведений, которые должны содержаться в отчетах, устанавливаются Правительством РФ (п. 10 Федерального закона N 174-ФЗ). На сегодняшний день такие правила утверждены Постановлением Правительства РФ от 18.10.2007 N 684 (далее - Правила N 684). Так, согласно п. 3 данных правил отчет о деятельности автономного учреждения должен включать следующие сведения за каждый из двух предшествующих опубликованию лет:

а) информация об исполнении задания учредителя;

б) информация об осуществлении деятельности, связанной с выполнением работ или оказанием услуг, в соответствии с обязательствами перед страховщиком по обязательному социальному страхованию;

в) общее количество потребителей, воспользовавшихся услугами (работами) автономного учреждения, в том числе количество потребителей, воспользовавшихся бесплатными, частично платными и полностью платными для потребителей услугами (работами), по видам услуг (работ);

г) средняя стоимость для потребителей получения частично платных и полностью платных услуг (работ) по видам услуг (работ);

д) среднегодовая численность работников автономного учреждения;

е) средняя заработная плата работников автономного учреждения;

ж) объем финансового обеспечения задания учредителя;

з) объем финансового обеспечения развития автономного учреждения в рамках программ, утвержденных в установленном порядке;

и) объем финансового обеспечения деятельности, связанной с выполнением работ или оказанием услуг, в соответствии с обязательствами перед страховщиком по обязательному социальному страхованию;

к) общие суммы прибыли автономного учреждения после налогообложения в отчетном периоде, образовавшейся в связи с оказанием автономным учреждением частично платных и полностью платных услуг (работ);

л) перечень видов деятельности, осуществляемых автономным учреждением;

м) перечень разрешительных документов (с указанием номеров, даты выдачи и срока действия), на основании которых автономное учреждение осуществляет деятельность;

н) состав наблюдательного совета (с указанием должностей, фамилий, имен и отчеств).

Отчет о деятельности автономного учреждения по решению последнего либо органа, осуществляющего полномочия учредителя автономного учреждения, может включать также иные сведения.

Отчет об использовании закрепленного за автономным учреждением имущества должен включать следующие сведения (п. 4 Правил N 684):

а) общая балансовая стоимость имущества автономного учреждения, в том числе балансовая стоимость закрепленного за автономным учреждением имущества с выделением стоимости недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, на начало и конец отчетного периода;

б) количество объектов недвижимого имущества, закрепленных за автономным учреждением (зданий, строений, помещений), на начало и конец отчетного периода;

в) общая площадь объектов недвижимого имущества, закрепленная за автономным учреждением, на начало и конец отчетного периода, в том числе площадь недвижимого имущества, переданного в аренду, на начало и конец отчетного периода;

г) иные сведения (по решению автономного учреждения либо его учредителя).

Кроме того, автономное учреждение обеспечивает открытость и доступность финансовых и правоустанавливающих документов согласно перечню, приведенному в п. 13 ст. 2 Федерального закона N 174-ФЗ. Среди них:

устав автономного учреждения, в том числе внесенные в него изменения;

свидетельство о государственной регистрации автономного учреждения;

решение учредителя о создании автономного учреждения;

решение учредителя о назначении руководителя автономного учреждения;

положения о филиалах, представительствах автономного учреждения;

документы, содержащие сведения о составе наблюдательного совета автономного учреждения;

план финансово-хозяйственной деятельности автономного учреждения;

годовая бухгалтерская отчетность автономного учреждения.

В отношении автономного учреждения, которое за 2010 год осуществляло ведение бюджетного учета в соответствии с Письмом Минфина РФ от 16.11.2010 N 02-06-07/4476, возникает вопрос: должно ли автономное учреждение опубликовывать бюджетную отчетность, составленную согласно Инструкции N 128н?

По сути, правовое положение автономных учреждений определено Федеральным законом N 174-ФЗ, согласно которому на автономные учреждения возложена обязанность опубликовывать бухгалтерскую отчетность среди прочих документов. При этом состав отчетности, подлежащей опубликованию, не указан. Таким образом, по мнению автора, автономное учреждение, созданное путем изменения типа государственного (муниципального) учреждения, в любом случае (независимо от того, какую отчетность формирует учреждение: коммерческую или бюджетную) обязано ее опубликовывать. Кроме того, такая обязанность начиная с 2012 года возлагается на все типы государственных (муниципальных) учреждений. Дополнительно к этому перечню будут добавлены сведения о проведенных в отношении государственного (муниципального) учреждения контрольных мероприятиях и их результатах и государственное (муниципальное) задание на оказание услуг (выполнение работ) (п. 3.3 ст. 32 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" в редакции Федерального закона N 83-ФЗ)*(10).

* * *

В заключение хочется отметить, что бухгалтерская отчетность за 2010 год (как коммерческая, так и бюджетная) составляется по указанным выше инструкциям последний раз, так как с переходом на единые принципы бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений в 2011 году будет разработан и утвержден новый порядок составления бухгалтерской отчетности (на основе Единого плана счетов и инструкции по его применению).

О. Гришакова,

эксперт журнала "Автономные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(2) Информация Минфина РФ от 24.12.2007 "Об особенностях бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности автономных учреждений".

*(3) Утверждена Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н.

*(4) Федеральный закон от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений".

*(5) Утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.

*(6) Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.

*(7) На момент выхода этого номера данный документ находился на регистрации в Минюсте.

*(8) Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях".

*(9) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н.

*(10) Согласно п. 5 ст. 1 Федерального закона N 7-ФЗ (в редакции Федерального закона N 83-ФЗ) действие данного закона не распространяется на автономные учреждения. Однако в п. 3.3-3.5 ст. 32 этого закона указано, что именно казенные, бюджетные и автономные учреждения обеспечивают открытость и доступность документов, поименованных в указанных пунктах.