Учет расходов в виде процентов по долговым обязательствам ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, январь 2011 г.)

Учет расходов в виде процентов по долговым обязательствам

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены ст. 269 НК РФ.

В период приостановления действия абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ (с 1 января по 30 июня 2010 г.) в отношении обязательств, возникших до 1 ноября 2009 г., действовал коэффициент 2 (Федеральный закон от 27.12.09 г. N 368-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон от 19.07.2009 N 202-ФЗ "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации").

Следовательно, в отношении долговых обязательств, возникших после 1 ноября 2009 г., с 1 января по 30 июня 2010 г. организация должна была применять коэффициент 1,1.

Федеральным законом от 27.07.10 г. N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон N 229-ФЗ) ст. 269 НК РФ была дополнена п. 1.1. Данное изменение вступило в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования данного Закона. Так, согласно п. 1.1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, с 1 января по 31 декабря 2010 г. включительно принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях.

Положения пп. 1 и 1.1 ст. 269 НК РФ (в ред. Закона N 229-ФЗ) применяются в отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам, осуществленных с 1 января 2010 г. (п. 9 ст. 10 Закона N 229-ФЗ).

Таким образом, в отношении долговых обязательств, возникших после 1 ноября 2009 г., с 1 января по 31 декабря 2010 г. организация может применять коэффициент 1,8.

Пунктом 1 ст. 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Следует учитывать, что абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ, где говорится о перерасчете налоговой базы и суммы налога за прошлый период (периоды), применяется в случае обнаружения в текущем периоде ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к такому прошлому периоду (периодам).

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ.

Таким образом, помимо обнаружения ошибок, приводящих к занижению суммы налога, организация обязана внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в случае обнаружения ею неотражения или неполноты отражения сведений.

По мнению автора, данные нормы не могут быть применены к указанной ситуации, поскольку, во-первых, организация не совершала ошибки, а, во-вторых, неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации произошли не по вине организации, а в связи с изменением нормы налогового законодательства, действие которой распространяется на правоотношения, по которым организация уже произвела расчеты и представила декларацию.

В связи с этим организация может пересчитать предельную величину процентов с 1 января по 30 июня 2010 г. и учесть ее по итогам девяти месяцев 2010 г.

Косвенное подтверждение тому содержится в письме Минфина России от 23.04.08 г. N 03-03-06/2/43. В нем рассмотрена ситуация, при которой вносились определенные изменения в договоры негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования, а также ситуация, когда такие договоры расторгались. В данных ситуациях положения НК РФ предусматривают восстановление ранее учтенных расходов в виде платежей (взносов) по указанным договорам в доходы для целей налогообложения.

В таких случаях также нельзя сказать, что организация совершила ошибку, не отразила или не полностью отразила сведения в налоговой декларации, поскольку она не могла ранее предполагать, что в указанные договоры будут вноситься те определенные изменения или они будут расторгаться.

По мнению Минфина России, в случае внесения изменений в указанные договоры, а также в случае их расторжения взносы по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению в текущем отчетном периоде.

Пересчет налога на прибыль за прошедшие отчетные (налоговые) периоды производить не следует.

Д. Осипов,

Минфин России

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, январь 2011 г.