Учетная политика учреждения (И. Зернова, "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2011 г.)

Учетная политика учреждения

Статьей 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) определено, что организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Что должно отражаться в учетной политике? Когда в нее можно вносить изменения? Какие моменты ведения бухгалтерского учета следует утвердить учетной политикой? Об этом и многом другом - в настоящей статье.

Общие требования к составлению учетной политики

Учетная политика учреждения является необходимым документом для определения принятых им способов ведения бухгалтерского и налогового учета, обеспечивающих полноту и своевременность отражения фактов хозяйственных операций в соответствии с требованиями действующего законодательства, характером и масштабом деятельности учреждения, а также для установления вариантов использования бюджетного учета, отличных от общепринятого порядка.

Среди общих требований к составлению учетной политики можно выделить следующие:

1. Принятая учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (п. 3 ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ);

2. Учетная политика применяется последовательно из года в год (п. 4 ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ).

Изменения в учетную политику вносятся в случае:

- изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, регламентирующих бухгалтерский учет;

- разработки учреждением новых способов ведения бухгалтерского учета;

- существенного изменения условий деятельности.

С возникновением причин для внесения изменений в учетную политику их оформляют отдельным приказом руководителя, или, если изменения многочисленные, учетная политика учреждения составляется и утверждается заново.

3. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения в учетную политику должны вноситься с начала финансового года.

4. Принятая учреждением учетная политика обязательна для его обособленных подразделений.

Поскольку учетная политика учреждения формируется исходя из его структуры, отрасли и других особенностей деятельности, поэтому в каждом учреждении учетная политика будет индивидуальна.

Инструкцией N 148н*(1) установлено, что государственная учетная политика в целях бухгалтерского учета должна реализовываться через:

- план счетов бюджетного учета;

- порядок отражения операций по исполнению бюджетов и кассовому обслуживанию исполнения бюджетов бюджетной системы РФ на счетах бюджетного учета;

- перечень типовых корреспонденций счетов бюджетного учета (приложение 1 к Инструкции N 148н);

- иные вопросы организации бюджетного учета.

Следует обратить внимание, что в настоящее время в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений находится на регистрации в Минюсте Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению".

В данной инструкции большее внимание уделено содержанию учетной политики. В нем указано, что правовыми актами учреждения, устанавливающими его учетную политику, утверждаются:

- рабочий план счетов;

- методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;

- порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;

- правила документооборота и технологии обработки учетной информации;

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством РФ не установлены обязательные для их оформления формы документов;

- формы документов управленческого учета и внутренней отчетности;

- порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным в учреждении графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;

- порядок организации и обеспечения учреждением внутреннего финансового контроля;

- иные решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Ниже мы рассмотрим, какие конкретно положения должны содержаться в учетной политике с учетом указаний, перечисленных в проекте инструкции.

Учетную политику в целях бюджетного учета можно подразделить на разделы:

- организационный;

- ведение бухгалтерского учета.

Организационный раздел

Прежде всего в этом разделе следует указать, на основании каких нормативных актов осуществляется бухгалтерский учет в учреждении. То есть перечислить нормативные документы, в соответствии с которыми в учреждении организуется бухгалтерский учет.

Этот раздел может состоять из нескольких подразделов, в которых предусматриваются основные организационные моменты бухгалтерского учета:

- формы учетных документов, применяемые для ведения бухгалтерского учета;

- технология обработки учетной информации;

- правила документооборота;

- порядок осуществления контроля над сохранностью материальных ценностей;

- порядок и сроки проведения инвентаризации;

- перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов;

- состав комиссии по закупке товаров, работ, услуг;

- обеспечение проездными билетами и др.

Например, в подразделе о формах учетных документов, применяемых в учреждении, следует привести перечень форм документов, которые использует учреждение при организации бюджетного учета. Если же формы документов, разработаны учреждением самостоятельно, их целесообразно утвердить в качестве приложения к учетной политике.

В подразделе, определяющем технологию обработки учетной документации, указывается способ ведения бухгалтерского учета: автоматизированный или механический (ручной способ обработки первичных документов). Если учет осуществляется при помощи программ, нужно привести название программного продукта.

Графику документооборота также отводится отдельный подраздел. В нем дается перечень документов, назначаются лица, ответственные за их составление, сроки составления и представления в бухгалтерию или другое структурное подразделение учреждения. Кроме того, в нем утверждаются должностные лица, которые подписывают эти документы.

В подразделе, устанавливающем порядок осуществления контроля за сохранностью материальных ценностей, можно утвердить сроки проведения ревизий по кассе и продуктов питания (при наличии столовых), состав инвентаризационной комиссии, сроки проведения инвентаризации, порядок отражения ее результатов.

Учетной политикой утверждается перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов.

В подразделе по государственным закупкам следует привести состав конкурсной комиссии, утвержденный для проведения различных видов закупок товаров, работ, услуг. Кроме того, нужно указать лицо, ответственное за ведение реестров закупок и реестров различных видов размещения заказов, возложить обязанность в присвоении всем видам закупок реестровых номеров, которые в дальнейшем проставляются на первичных документах, представляемых в бухгалтерию для оплаты, на определенное должностное лицо.

Для проведения инвентаризации имущества и обязательств должен быть утвержден состав инвентаризационной комиссии. В учетной политике следует указать, что инвентаризация обязательно проводится:

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации учреждения.

Порядок проведения инвентаризации регламентируется Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств". Так как согласно п. 1.5 данного приказа инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет, в учетной политике учреждения необходимо определить, в какой период времени она будет осуществляться (ежегодно, раз в два года и т.д.).

В этом разделе также можно перечислить подотчетных лиц, которым будут выдаваться наличные денежные средства для оплаты приобретения отдельных товаров (работ, услуг) и с которыми будут заключены договоры о полной материальной ответственности. Учетной политикой следует установить:

- предельный размер подотчетных средств;

- период, в течение которого полученные средства должны быть использованы;

- сроки представления авансового отчета об израсходовании подотчетных сумм или их возврата.

Также можно указать лиц, у которых работа имеет разъездной характер, и указать, как данной категории работников будут возмещаться затраты на служебные разъезды: централизованным приобретением для них проездных билетов или путем компенсации им затрат денежными средствами на основании оформляемых ими маршрутных листов с приложением подтверждающих проездных документов. В случае обеспечения этой категории работников мобильными телефонами следует утвердить их перечень и установить для них лимиты разговоров.

В этом разделе также можно утвердить состав комиссии по установлению сроков полезного использования нефинансовых активов.

Ведение бухгалтерского учета

Учреждению в этом разделе учетной политики следует указать применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета, а также корреспонденцию счетов, по основным операциям финансово-хозяйственной деятельности. Их можно оформить в виде приложения к учетной политике.

В этом разделе учетной политики нужно определить основные правила учета нефинансовых и финансовых активов, расчетов по обязательствам, отражения финансового результата деятельности учреждения и т.д., то есть установить методику ведения бухгалтерского учета.

Нефинансовые активы

Инструкцией N 148н установлено, что таким объектам нефинансовых активов, как основные средства, НМА, непроизведенные активы, должны присваиваться уникальные инвентарные номера. Поскольку данной инструкцией методика, определяющая структуру номера, не утверждена, в учетной политике учреждениям предстоит ее утвердить.

Приведем основные моменты, которые нужно предусмотреть в учетной политике по ведению бухгалтерского учета нефинансовых активов.

Основные средства. В отношении основных средств в учетной политике следует перечислить условия, при соблюдении которых нефинансовые активы признаются основными средствами. Кроме того, необходимо указать:

- отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению основных средств;

- отражение в бухгалтерском учете операций по поступлению основных средств, оплата которых произведена за счет разных источников финансирования;

- формирование первоначальной стоимости основных средств, приобретенных учреждением самостоятельно, поступивших в безвозмездном порядке, а также при их изготовлении учреждением;

- списание основных средств, пришедших в негодность в результате физического и морального износа, а также переданных учреждением безвозмездно другим учреждениям;

- в каких случаях срок полезного использования объектов основных средств может измениться.

Срок полезного использования может быть пересмотрен в результате проведения работ по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации. Если учреждение при вводе основного средства в эксплуатацию установило для него максимальный срок полезного использования, оно не вправе его увеличивать после выполнения работ по восстановлению основного средства. Если при первоначальном вводе в эксплуатацию максимальный срок не был определен, учреждение может увеличить его до этого предела при условии, что при проведении работ по модернизации срок эксплуатации основного средства увеличивается.

Кроме того, следует предусмотреть определение срока полезного использования по объектам ОС, полученным безвозмездно. Так, для объектов, полученных от учреждений, состоящих на бюджетах бюджетной системы РФ, и от государственных и муниципальных организаций, он рассчитывается с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной амортизации, а для объектов, полученных от иных юридических и физических лиц, - исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Нематериальные активы. В отношении НМА в учетной политике следует перечислить условия, при которых нефинансовые активы учитываются как НМА. Кроме того, в ней следует предусмотреть, какие объекты в силу определенных причин не могут быть признаны НМА, а также порядок списания стоимости таких объектов на расходы учреждения.

Иные элементы учетной политики в части отражения операций по приобретению и списанию НМА могут быть регламентированы аналогично соответствующим операциям с основными средствами.

Материальные запасы. Как и по рассмотренным выше видам нефинансовых активов, в отношении материальных запасов нужно указать, какие нефинансовые активы относятся к материальным запасам.

Следует установить, как производится оценка материальных запасов, приобретенных учреждением самостоятельно, поступивших в безвозмездном порядке, а также при их изготовлении учреждением.

Необходимо предусмотреть порядок отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению материальных запасов и выбрать метод списания материальных запасов, так как Инструкция N 148н предоставляет учреждениям право выбора метода списания материальных запасов: или по фактической себестоимости каждой единицы, или по средней фактической стоимости.

Здесь же можно утвердить нормы списания ГСМ, средств индивидуальной защиты и другие нормы списания материальных запасов.

Если в учреждении на балансе числятся транспортные средства, следует определить порядок списания шин.

Финансовые активы

В этом подразделе следует указать перечень применяемых денежных документов, утвердить ответственных лиц за их хранение и выдачу.

Здесь же можно привести перечень бланков строгой отчетности и утвердить ответственных лиц за их хранение и выдачу, а также указать, в какой условной оценке они учитываются на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности".

Учет расчетов по принятым обязательствам

В этом подразделе нужно установить порядок расчетов с поставщиками и подрядчиками и порядок списания безнадежной дебиторской и кредиторской задолженностей.

Так как в бюджетном учете не предусмотрено использование активно-пассивных счетов, расчеты с поставщиками и подрядчиками в части выданных авансов учитываются на счетах расчетов по выданным авансам, а в части окончательного расчета - на счетах расчетов по принятым обязательствам. То есть на этих счетах не должны присутствовать отрицательные сальдо. В этом случае учреждениям следует предусмотреть в учетной политике, что суммы переплат должны учитываться на счетах расчетов по выданным авансам, и, если к концу отчетного периода на счетах расчетов по принятым обязательствам образуются суммы переплат, их следует списать на счета расчетов по выданным авансам.

Ведение бухгалтерского учета при осуществлении нескольких видов деятельности

Учреждениям следует установить в учетной политике, что учет исполнения сметы доходов и расходов по бюджетным средствам (бюджетная деятельность) и сметы доходов по внебюджетным средствам (иная приносящая доход деятельность) осуществляется раздельно с учетом источников за счет бюджетных и внебюджетных средств.

В учетной политике необходимо предусмотреть, что учет деятельности за счет внебюджетных средств (целевых, безвозмездных, безвозвратных средств и иных поступлений) осуществляется раздельно по видам поступлений согласно утвержденным сметам.

Также нужно прописать порядок распределения между несколькими видами деятельности расходов, которые нельзя однозначно отнести к какому-то определенному виду, определить показатели, с использованием которых они будут производить распределение этих расходов.

И. Зернова,

эксперт журнала "Силовые

министерства и ведомства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н.